ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2021 року	Львів	Справа № 460/879/20 пров. № А/857/15623/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді                    Кузьмича С. М.,
суддів                                        Улицького В.З., Шавеля Р.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 червня 2020 року (ухвалене головуючим – суддею Махаринець Д.Є. у м. Рівне) у справі № 460/879/20 за адміністративним позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення,

                                                          ВСТАНОВИВ:

Позивач звернулася до суду із адміністративним позовом до відповідача про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Рівненській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2015 від 04.02.2020.
В обґрунтування позовних вимог вказує на те, що Комісією відповідача у спірному рішенні не зазначено підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Крім цього зазначає, що комісією не розшифровано, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття рішення про відповідність позивача пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 12.06.2020 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 04.02.2020 № 2015 про відповідність платника податку на додану вартість фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку.
Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення платника до ризикових відповідно до п. 8 КР за відповідною ознакою. Тобто, будь-якої конкретно визначеної податкової інформації (інформації з баз даних податкових органів), що визначає ризиковість здійснення цим платником певної господарської операції, відображеної в наданих на реєстрацію податкових накиданих  в даному випадку в рішенні про відповідність критеріям ризиковості відповідачем вказано не було.
Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Зокрема в апеляційні скарзі зазначає, що спірне рішення прийнято відповідно до Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі – Порядок № 1165) на підставі Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Також вказує на те, шо судом першої інстанції безпідставно зазначено про застосування постанови Кабінету Міністрів України № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», відповідно до якого було прийнято рішення оформлене витягом з протоколу засідання комісії. Крім цього з незрозумілих підстав судом першої інстанції зазначено, що контролюючим органом внесено позивача в Журнал ризикових платників АІС «Податковий блок» за критерієм оцінки ступеня ризиків, визначених пп. 1.6 п. 1.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції змінити, з наступних підстав.
З матеріалів справи слідує, що відповідно до витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 12 від 19.09.2019 комісія вирішила секретарю Комісії внести в Журналі ризикових платників АІС «Податковий блок» ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за критерієм ризиковості платника податку, а саме «в органах ДПС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування». Термін - негайно.
Згідно витягу з протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 1 від 03.02.2020 слухали Секретаря Комісії, яка запропонувала, у зв`язку з оприлюдненням постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11.12.2019 № 1165 (далі - Постанова), та з метою приведення у відповідність переліку ризикових платників у Журналі ризикових платників ITC «Податковий блок», перевключити в Журнал ризикових платників згідно додатку 2. За наслідком обговорення вказаного питання прийняли рішення, яким зобов`язали секретаря Комісії внести зміни в Журналі ризикових платників АІС «Податковий блок». Термін - негайно після надання з ДПС України та отримання нових ролей доступу в АІС «Податковий блок», «Аналітична система», «Робота Комісії ДФС», «Журнал ризикових платників».
На підставі вказаних засідань комісії ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації позивачем було отримано через електронний кабінет Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2015 від 04.02.2020. Вказаним рішенням податку на додану вартість ОСОБА_1 відповідно до п. 6 Порядку № 1165 визнано такою, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Позивач вважаючи таке рішення податкового органу протиправним, звернулася до суду з відповідними позовними вимогами.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 на виконання вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Згідно з п. 6 Порядку № 1165 у разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з п. 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Так, Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2015 від 04.02.2020. 
Додатком 1 Порядку №1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Згідно з п.8 вказаного Додатку критерієм ризиковості платника податку є зокрема те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з додатком 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
В оскаржуваному рішенні вказане поле не заповнено, а наявне місце для відмітки, не заповнено, зі змістом: «невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податків».
Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що оскаржуване рішення не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення підприємства до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформації.
Колегія суддів зазначає, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18 та від 22 .07.2019 у справі № 815/2985/18, 20.08.2019 у справі № 2540/3009/18, від 18.09.2019 у справі № 826/6528/18.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Рівненській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2015 від 04.02.2020 є протиправним та підлягає скасуванню.
Покликання апелянта про неправильність обраного способу захисту і застосування правової позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 20.11.2019 у справі № 480/4006/18, є безпідставними, оскільки зазначена правова позиції стосується спірних правовідносин, пов`язаних із застосуванням норм Порядку № 117.
Разом з цим, спірні правовідносини у дані справі пов`язані із застосуванням норм Порядку № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020, та регулює правовідносини щодо прийнятого оскаржуваного рішення.
Додатком 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в редакції постанови Кабінетом Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 передбачено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з приписами пункту 6 Порядку, Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, законом прямо передбачено право платника податків на оскарження у судовому порядку рішення податкового органу про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Разом з цим колегія суддів погоджується з доводами апелянта в частині того, що суд першої інстанції помилково покликався в своєму рішенні на постанову Кабінету Міністрів України № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», оскільки такий втратив чинність із 01.02.2020 у зв`язку з набранням чинності Порядку № 1165 та зазначив, що контролюючим органом внесено позивача в Журнал ризикових платників АІС «Податковий блок» за критерієм оцінки ступеня ризиків, визначених пп. 1.6 п. 1.
Однак на переконання колегії суддів такі доводи не спростовують висновку суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Рівненській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2015 від 04.02.2020 є протиправним та підлягає скасуванню. 
У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Згідно із п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини (частина четверта статті 317 КАС України).
За наведених обставин, колегія суддів приходить до висновку про необхідність зміни рішення суду в мотивувальній частині, з урахуванням висновків та обставин встановлених вище.
Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

                                                     ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 червня 2020 року у справі № 460/879/20 змінити в частині мотивів задоволенні позову.
В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя	 	С. М. Кузьмич 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	Р. М. Шавель