ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 817/2239/16
адміністративне провадження № К/9901/26759/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №817/2239/16 за позовом ОСОБА_1 до Сарненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області, третя особа: Публічне акціонерне товариство "Ідея Банк", про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Сарненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2017 (суддя Жуковська Л.А.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017 (головуючий суддя Шевчук С.М., судді: Мацький Є.М., Шидловський В.Б.),

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі також ОСОБА_1 , позивач) звернулась до адміністративного суду з позовом до Сарненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (далі також ОДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.11.2015 №0012581700, №0012591700.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017, позовні вимоги задоволено частково. 

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ОДПІ звернулась з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою суду від 03.03.2018 відкрито касаційне провадження у справі №817/2239/16.

Ухвалою від 01.03.2021 касаційний розгляд призначено у попередньому судовому засіданні на 02.03.2021.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на те, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального і процесуального права, неповно з`ясовано обставини справи та прийнято необґрунтовані рішення. Податковий орган вважає, що заборгованість за прощеною неустойкою у вигляді пені або штрафу є додатковим благом платника податку. Як вказує відповідач, позивачем не подано податкової декларації про майновий стан і доходи та незадекларовано дохід як додаткове благо від анулювання боргу. Відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивач правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду справи.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та плати належних сум податків до бюджету за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, результати якої оформлено актом від 15.09.2015 №187/17-3095913082 (а.с. 32-39).

На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.11.2015:

№0012581700 про збільшення платнику податків грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 63608,64грн., в тому числі 50886,91грн. за основним платежем та 12721,73грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

№0012591700 про застосування до платника податків штрафу в сумі 510,00грн. 

В основу прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень покладено висновки про порушення підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, абзаців "а", "в" пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 179.7 статті 179, пунктів 44.1, 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, що полягало у: неподанні податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік; відсутності ведення обліку доходів і витрат за 2014 рік; заниженні оподатковуваного доходу за 2014 рік на суму 300767,69грн., заниженні податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб на суму 50886,91грн.; незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, ОСОБА_1 звернулася з позовом до суду про їх скасування.

Суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, задовольнив позов частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.11.2015 №0012581700 в частині визначення позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 53931,20грн., в тому числі 43144,96грн. за основним платежем та 10786,24грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). У задоволенні решти вимог відмовлено. Суди посилались на те, що відповідачем неправомірно здійснено донарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб на суму прощеного боргу в частині включення до бази та об`єкта оподаткування пені, не врахувавши при цьому, що оподатковуваним доходом позивача в даному випадку є лише основна сума заборгованості по кредиту (тіло кредиту).

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої та ухвалу суду апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додатковим благом є кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку.

Відповідно до підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку є, зокрема, податковий агент.

Згідно пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених    статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

За змістом пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

Як встановлено судами попередній інстанцій та вбачається з матеріалів справи, 29.12.2010 між ОСОБА_1 та Публічним акціонерним товариством "Ідея Банк" укладено кредитний договір №910.74769 про надання кредиту в сумі 99990,80грн. строком до 29.12.2017.

Згідно з додатковою угодою від 11.12.2014 №910.74769/1 до даного договору, Публічне акціонерне товариство "Ідея Банк" здійснило прощення боргу в сумі 300767,69грн. за кредитним договором №910.74769 від 29.12.2010 ОСОБА_1 , з яких: заборгованість за кредитом в розмірі 46973,81грн.; заборгованість за процентами за користування кредитом в сумі 36726,80грн.; пеня за прострочення повернення кредиту, сплати плати за обслуговування кредитної заборгованості (кредиту), сплати процентів за користування кредитом в сумі 217067,08грн.

Про вказані обставини Публічне акціонерне товариство "Ідея Банк" повідомило ОСОБА_1 ІНФОРМАЦІЯ_1 , про що свідчить її підпис на повідомленні і що не заперечується позивачем (а.с. 10, 45).

Згідно відомостей з Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України про суми виплачених доходів, ОСОБА_1 у 4 кв. 2014 отримано дохід за ознакою 126 "додаткове благо" в розмірі 300767,69грн. (а.с. 46).

На виконання вимог ухвал суду Публічним акціонерним товариством "Ідея Банк" надано виписку з особового рахунку позивача за період з 15.08.2000 по 15.08.2017, з якої слідує, що позивачу було прощено (анульовано) заборгованість за кредитом в розмірі 46973,81грн. (а.с. 90).

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною першої статті 546 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до статті  549 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання. Штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання. Пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 162.2.17 пункту 16.2 статті 162 ПК України, є вичерпним, до якого згідно з підпунктом "д" включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Аналіз наведених норм законів дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг. 

У свою чергу, Нарахування пені та штрафів є лише засобом забезпечення виконання основного зобов`язання перед банком та не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. 

З викладеного слідує, що під додатковим благом розуміється тільки основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що база оподаткування повинна була визначатися відповідачем тільки з суми, прощеної (анульованої банком) в розмірі 46973,81грн., яку позивач фактично отримав за кредитним договором, без врахування процентів та пені.

За таких обставин, суди правомірно вважали доведеним порушення позивачем абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України та обґрунтованість нарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, де базою оподаткування визначено тіло кредиту. 

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції знаходить правильним висновок суду апеляційної інстанції, що прощена (анульована) банком (іншою фінансовою установою) за його рішенням пеня від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання, не є доходом платника податку та, як наслідок, не підлягає оподаткуванню.

Зазначені висновки відповідають позиції, яка неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема у постановах: від 24.10.2018 у справі №816/2380/17, від 04.12.2018 у справі №813/5357/14, від 07.02.2019 у справі №802/598/16-а, від 19.05.2020 у справі №821/414/16.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, з`ясовано, що суд апеляційної інстанцій не допустив порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги податкового органу без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін. 

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Сарненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області залишити без задоволення.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 12.09.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2017 у справі №817/2239/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду