ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 823/603/17
адміністративне провадження № К/9901/31544/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Наукової виробничо-комерційної приватної фірми «Захист рослин 2000» на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 року (суддя Гаврилюк В.О.)  та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді: Кузьмишин О.М., Шелест С.Б.)  у справі №823/603/17 за позовом Наукової виробничо-комерційної приватної фірми «Захист рослин 2000» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового  повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Наукова виробничо-комерційна приватна фірма «Захист рослин 2000» (надалі позивач, підприємство, платник податків) звернулась до Черкаського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2017 року №0000221401, яким підприємству збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 509704 грн., у тому числі за основним платежем в сумі 407763 грн. та за штрафними санкціями у розмірі 101941 грн. 
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки не відповідають нормам чинного законодавства, базуються на припущеннях і не підтверджуються доказами та даними господарської діяльності підприємства, з огляду на те, що факт поставки та зберігання товару в повній мірі підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку, зокрема, податковими накладними, видатковими накладними, актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортними накладними, платіжними документами, тощо. Відсутність у позивача документів обліку наявності та використання мінеральних добрив свідчить про порушення положень законодавства, що регулює відповідні правовідносини, але жодним чином не спростовує реальність здійснення господарських операцій з поставки та зберігання мінеральних добрив.
Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.
Відмовляючи у задоволені позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив із того, що підприємством не підтверджено реальність здійснення господарських відносин із платниками податків постачальниками і покупцями та не підтверджено можливість Товариства з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» поставити позивачеві товар та надати послуги з його зберігання.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017 року і  прийняти нове рішення про задоволення позову.
В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Позивач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку відповідача, полягають у реальності здійснення господарських операцій та їх підтвердження даними бухгалтерського і податкового обліку. Вважає, що відсутність у позивача документів обліку наявності та використання мінеральних добрив свідчить про порушення положень законодавства, що регулює відповідні правовідносини, але жодним чином не спростовує реальність здійснення господарських операцій з поставки та зберігання мінеральних добрив. 
06.12.2017 року позивачем подано до Суду заяву про відмову від позову та закриття провадження у справі відповідно до  статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Позивачем 02.04.2018 року подано до Суду клопотання про відкликання заяви про відмову від позову, в якому позивач наполягає на розгляді касаційної скарги по суті.
Розглянувши заяви позивача, Верховний Суд прийшов до висновку, що касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, визначеному Кодексом адміністративного судочинства України з огляду на наступне.
Частиною першою  статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що крім прав та обов`язків, визначених у  статті 44  цього Кодексу, позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову. Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.
Відповідно до частини шостої статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України  суд не приймає відмови позивача від позову, визнання позову відповідачем і не визнає умов примирення сторін, якщо ці дії суперечать закону або порушують чиї-небудь права, свободи чи інтереси.
Враховуючи, що позивач відкликав заяву про відмову від позову, Верховний Суд дійшов висновку про розгляд касаційної скарги позивача по суті заявлених вимог.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання податкового законодавства при проведенні господарських відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» за період з 01.07.2016 року по 30.09.2016 року, за результатами якої складено акт від 06.01.2017 року №4/23-01-14-01/31007472 (надалі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 27.01.2017 року №0000221401 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 509704 грн., у тому числі за основним платежем в сумі 407763 грн. та  за штрафними санкціями в сумі 101941 грн.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 04.04.2017 року №6885/6/99-99-11-01-02-25 про результати розгляду скарги податкове повідомлення-рішення податкового органу від 27.01.2017 року №0000221401 залишено без змін, а скарга платника податків - без задоволення.
Актом перевірки встановлено порушення підприємством вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за липень-вересень 2016 року у сумі на 407763 грн. по взаємовідносинам підприємства з Товариством з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» за період з 01.07.2016 року по 30.09.2016 року на загальну суму 2446580 грн., в тому числі податок на додану вартість на суму 407763,33 грн. Встановлено взаємовідносини з придбання хімічних добрив (міндобриво  КАС-32, добриво азотне-фосфорне) на загальну суму 2409079,98 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 401513,33 грн. та з придбання послуг по зберіганню хімічних добрив на загальну суму 37500 грн., в тому числі податок на додану вартість на суму 6250 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.06.2016 року між позивачем (Покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» (Постачальник) укладено договір поставки №25. На підтвердження виконання умов договору поставки позивачем надано специфікації товару, видаткові та податкові накладні, картку рахунку 631 за 2016 рік по контрагенту, платіжні доручення та банківські виписки про рух коштів. Згідно наявних в матеріалах справи специфікацій відвантаження товару буде відбуватись на умовах самовивозу, адреса відвантаження товару: м.Дніпропетровськ, вул. Білостоцького,93. Натомість, за видатковими накладними місце складання визначено м. Бориспіль.
Судами також встановлено, що 01.06.2016 року між позивачем (Поклажедавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» (Зберігач) укладено договір відповідального зберігання №37. На підтвердження виконання умов договору відповідального зберігання суду надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкові накладні на зберігання товару, платіжні доручення, видаткові накладні про відповідальне зберігання, товарно-транспортні накладні та договори оренди транспортних засобів.
Судами попередніх інстанцій встановлено ряд недоліків у первинних бухгалтерських документах, зокрема, видаткові накладні до договору поставки та видаткові накладні з відповідального зберігання складені не у місці передачі товару, а саме: у м.Бориспіль (а не місцем навантаження: м.Дніпропетровськ, вул. Білостоцького, 93). 
Крім того встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю  «Естер-Маркет» не є виробником мінерального добрива, а реалізоване на адресу позивача добриво придбане у постачальників. Але, ТОВ «Естер-Маркет» не задекларовано придбання  КАС-32, добрива азотно-фосфорне, яке в подальшому було реалізовано на користь позивача. Встановлено відсутність документів в підтвердження фізичної, технічної та технологічної можливості Постачальника  виконати умови договорів, зокрема, щодо перебування на праві власності чи на праві оренди у товариства складських приміщень за адресою: м. Дніпропетровськ, вул. Білостоцького, буд. 93. В матеріалах справи наявна інформаційна довідка з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна за адресою: м.Дніпропетровськ, вул. Білостоцького, 93. В інформаційній довідці відсутні відомості про зареєстровані права Товариства з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» на вказане нерухоме майно. 
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а відповідно до пункту 44.2 вказаної статті для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Абзац перший пункту 198.2 цієї статті передбачає, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За приписами пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацом першим пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу, а згідно абзацу третього цього пункту податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пункт 200.4 вказаної статті визначає, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 201.3 статті 201 цього Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 201.3 статті 201 цього Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України  платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає   Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-ХІ  (надалі - Закон №996-ХІ).
За змістом статті 1 Закону №996-ХІ первинний документ - це будь-який документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Законодавством не визначений вичерпний перелік документів, які можуть вважатися первинними, відтак таким, що підтверджують проведення господарської операції і на підставі яких формується звітність. Відсутність деяких реквізитів в одному з первинних документів не робить автоматично господарську операцію такою, що не відбулася.
Частинами 1, 2  статті 9 Закону №996-ХІ  встановлені вимоги до первинного документу та визначена сфера застосування первинного документу. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, право платника податку на податковий кредит пов`язано з виникненням визначеної   законом   події та наявністю належним чином оформленого документа, який засвідчує суму сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість по дійсній операції, пов`язаній з господарською діяльністю платника податку.
За змістом наведених положень Податкового кодексу України   наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), призначених для використання у власній господарській діяльності платника податків, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту, за наявності необхідних підтверджувальних документів первинного бухгалтерського обліку.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Верховний Суд зазначає, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Натомість, як зазначалося раніше, судовими інстанціями встановлено суттєві недоліки у первинних документах, відсутність інформації про виробника товару або придбання такого товару у виробника контрагентом позивача,  відсутність документів в підтвердження фізичної, технічної та технологічної можливості виконання договорів, що унеможливлює підтвердження здійснення таких господарських операцій з придбання товарів, надання послуг за наведеними договорами. Враховуючи специфіку товару, судами також встановлено відсутність у позивача прибутково-видаткових книг (журналів) обліку агрохімікатів, медичних довідок, що унеможливлює встановлення подальшого руху придбаного товару, відсутність допусків (посвідчень) на право роботи із пестицидами та агрохімікатами, нарядів на виконання працівниками підприємства робіт з міндобрива КАС-32, добривом азотно-фосфорним. Наведеним спростовуються доводи скаржника про те, що судами не надано оцінку господарським відносинам та первинним документам позивача.
Касаційний Суд відхиляє доводи позивача про неврахування висновків Верховного Суду України, викладених у постановах від 31.01.2011 року у справі №21-47а10, від 27.10.2015 року у справі №21-1539а15, від 31.10.2014 року у справі №21-318а14, в яких зазначено, що платник податку на додану вартість не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, оскільки таке твердження не відповідає дійсності з підстав того, що судами попередніх інстанцій встановлено відсутність господарських операцій позивача з його контрагентом і не підтвердження таких операцій належними первинними документами, саме позивача, а не його контрагента, як зазначалось раніше. Встановлення судами недекларування зобов`язань за вказаними договорами контрагентом позивача, відсутність майна, фізичної, технічної та технологічної можливості Товариства з обмеженою відповідальністю «Естер-Маркет» є обставинами, які не можуть бути залишені судом поза увагою і яким надана відповідна оцінка у сукупності з іншими доказами та обставинами у справі.  
Твердження підприємства щодо не встановлення факту фіктивності відносно контрагента позивача не є безумовним підтвердженням здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом, оскільки в силу вимог Податкового кодексу України та Закону №996-ХІ здійснення господарської діяльності підтверджується відповідними первинними документами, оцінку яким надано судами першої та апеляційної інстанцій під час розгляду справи. 
Стосовно посилань скаржника на рішення Господарського суду Черкаської області від 11.04.2017 року по справі №925/249/17, Верховний Суд зауважує, що наведеним судовим рішенням лише встановлено відсутність заборгованості за укладеними договорами, цим судовим рішенням не надано оцінку та не встановлювалися факти реального здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом. Оціночні судження суду, висновки суду щодо правових наслідків обставин справи не можуть мати преюдиціальне значення, преюдиціальними можуть бути лише встановлені судом факти.
Колегія суддів не погоджується з посиланням позивача на відсутність у відповідача повноважень на здійснення перевірки та складання акту перевірки з підстав набрання чинності Закону України від 21.12.2016 року №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», оскільки наведений Закон набрав чинності з 01.01.2017 року, а перевірку розпочато 21.12.2016 року на підставі наказу від 20.12.2016 року №1908 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки НВК ПФ «Захист рослин 2000» та направлення від 20.12.2016 року, тобто до набрання чинності цим Законом. Отже, на час здійснення перевірки у відповідача були повноваження щодо її проведення. 
З урахуванням наведених норм та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про правомірність та обґрунтованість висновків податкового органу щодо заниження позивачем податку на додану вартість за липень-вересень 2016 року у сумі на 407763 грн. та правомірність податкового повідомлення-рішення від 27.01.2017 року №0000221401.
Доводи касаційної скарги позивача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення. 
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Враховуючи викладене,    Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано     всі     вимоги     процесуального     законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для  справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду першої та апеляційної інстанцій не встановлено.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Наукової виробничо-комерційної приватної фірми «Захист рослин 2000» залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 06.06.2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2017 року у справі №823/603/17 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник