П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/6502/19	
Головуючий в 1 інстанції: Аракелян М.М.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Осіпова Ю.В.,
суддів –  Косцової І.П., Скрипченка В.О., 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,

В С Т А Н О В И В:

04.11.2019 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області, у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.09.2019 року №0001091305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 21789,62 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 5447,41 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.09.2019 року №0001081305 про накладення штрафних санкцій у сумі 510 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.09.2019 року №0001111305 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору 1815,80 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 453,95 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення від 25.09.2019 року №0001061305 про застосування штрафних санкцій за донарахуванням відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2123,83 грн.;
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2019 року № Ф-0001051305 зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 20431,24 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що усі спірні рішення податкового органу є неправомірними, оскільки ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року (ухваленим в порядку письмового провадження) адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 - задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0001091305 від 25.09.2019р. ГУ ДПС в Одеській області про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 21789,62 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 5447,41 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0001111305 від 25.09.2019р. ГУ ДПС в Одеській області про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 1815,80 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 453,95 грн. Визнано протиправним та скасовано Рішення №0001061305 від 25.09.2019р. ГУ ДПС в Одеській області про застосування штрафних санкцій за донарахуванням відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2123,83 грн. Визнано протиправним та скасовано Вимогу про сплату боргу(недоїмки) №Ф-0001051305 від 25.09.2019р. ГУ ДПС в Одеській області    сплати заборгованості зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 20431,24 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, представник  ГУ ДПС в Одеській області 13.04.2020 року подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом 1-ї інстанції при винесенні оскаржуваного рішення було порушено норми матеріального права, зокрема щодо повноти дослідження обставин справи, у зв`язку із чим просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. 
23.04.2020 року матеріали даної справи, разом із вказаною вище апеляційною скаргою, надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду. 
Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2020 року апеляційна скарга залишена без руху.
Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.06.2020 року відрито апеляційне провадження по даній справі та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.
17.07.2021 року до суду 2-ї інстанції надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому представник позивача категорично заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та просив оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.
Згідно приписів п.п.1,2 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю та/або неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.      
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали даної справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.
Судом апеляційної інстанції встановлені наступні обставини справи. 
Позивач – ФОП ОСОБА_1 зареєстрований 11.07.2013 року як фізична особа-підприємець (номер запису про державну реєстрацію: 25570000000011405).
Відповідно до інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами економічної діяльності позивача є виробництво готової їжі та страв (код КВЕД 10.85); виробництво інших харчових продуктів, не віднесених до інших угруповань (код КВЕД 10.89); виробництво паперових виробів господарсько-побутового та санітарно-гігієнічного призначення (код КВЕД 17.22); оптова торгівля фруктами й овочами (код КВЕД 46.31); оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (код КВЕД 46.32); оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (код КВЕД 46.33); оптова торгівля напоями (код КВЕД 46.34); оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами (код КВЕД 46.36); оптова торгівля кавою, чаєм, какао та прянощами (код КВЕД 46.37); оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками (код КВЕД 46.38); неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 46.39); неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90); роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 47.11); діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування (основний) (код КВЕД 56.10); постачання готових страв для подій (код КВЕД 56.21); постачання інших готових страв (код КВЕД 56.29); обслуговування напоями (код КВЕД 56.30).
У період з 05.08.2019 року по 16.08.2019 року ревізорами ГУ ДФС в Одеській області проведено документальну планову виїзну перевірку дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства у періоді з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року.
За результатами вказаної перевірки, посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області складено акт від 23.08.2019р. №1687/15-32-13-05-3130917290, у якому зафіксовано наступні порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме:
- п.179.9 ст.179 ПК України та Розділу IV «Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи», затвердженої  наказом Міністерства фінансів України 02.10.2015р. №859  (у редакції  наказу МФ України від 06.06.2017р. №556), а саме: не вірне заповнення граф Розділу І Додатку Ф2;
- пп.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.11  ст.177 ПК України, а саме:  порушення термінів надання Декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік,  яка фактично була подана 04.07.2018р. замість 09.02.2017р.;
- п.177.10  ст.177 ПК України та пп.5,6,8,9 п.6 «Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність» (затв. наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013р. №481),  встановлено неналежне ведення Книг обліку доходів та витрат за Ф.-10;
- п.177.1,177.2,177.4 ст.177, п.167.1 ст.167 ПК України, а саме встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, всього на суму 21789,62 грн., у т.ч. за 2017 рік - на 1872,00 грн. та за 2018 рік - на 19917,62 грн.;
- п.1 Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015р. №4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма N 1ДФ)» та Розділу ІІІ та п.4.4 розділу IV «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку», а також пп. "б" п.176.2  ст.176 ПК України, а саме: не відображення в 1-му кварталі 2017 року виплачених доходів СГД-ФО ОСОБА_2 за ознакою "157" та не вірне заповнення нового звітного Податкового розрахунку за Ф.1-ДФ за 1-й квартал 2017 року;
- пп.4 ч.2  ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» від 08.07.2010р. №2464-VІ та п.2 розділу III «Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (затв. наказом МФУ від 14.04.2015р. №435), а саме: порушення термінів надання до ГУ ДФС в Одеській області «Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2016 рік», терміном до 09.02.2017 року, яка фактично надана 07.02.2018 року;
- п.8 ст.9, пп.2.1 п.2 ст.6 Закону України №2464-VІ, а саме, встановлено заниження єдиного соціального внеску від підприємницької діяльності в сумі 20431,24 грн., у т.ч. за 2017 рік - на 806,99 грн. та за 2018 рік - на 19624,25 грн.;
- пп.1.2 п.16-11, п.1.4 підрозділу 10 Розділу  XX  "Перехідні положення" ПК України, а саме, встановлено заниження грошового зобов`язання з військового збору від підприємницької діяльності у сумі 1815,80 грн.
- п.63.3 ст.63 (абз.4)  ПК України, а саме, не повідомлення про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку.
На підставі висновків вказаного акта перевірки, 25.09.2019 року уповноваженою особою ГУ ДПС в Одеській області прийнято наступні податкове повідомлення-рішення:
- №0001091305 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування 21789,62 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 5447,41 грн.;
- №0001111305 - про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору 1815,80 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 453,95 грн.;
- №0001081305 - про накладення штрафних санкцій у сумі 510,00 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2019р. №Ф-0001051305 зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 20431,24 грн.;
- рішення від 25.09.2019р. №0001061305 - про застосування штрафних санкцій за донарахуванням відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2123,83 грн. 
Не погоджуючись з такими діями та спірним рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до окружного суду із даним позовом.
Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з часткової обґрунтованості позовних вимог та, відповідно, з часткової неправомірності дій і спірних рішень відповідача.
Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обґрунтованими, з огляду на наступне.
Частиною 2  статті 19 Конституції України  передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
За змістом  статті 67 Конституції України  кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
У відповідності до ч.2  ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією  та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Враховуючи вимоги ч.2  ст.19 Конституції України  та ч.2 ст.2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає  Податковий кодекс України від 02.12.2010р. №2755-VI.
Як слідує зі змісту положень пп.14.1.36    п.14.1    ст.14 ПК України,    «господарська діяльність» - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як визначено пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Посадові ж особи контролюючих органів, відповідно до пп.21.1.1-21.1.5 п.21.1 ст.21 ПК України, зобов`язані: дотримуватися  Конституції України  та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій; коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.
За правилами п.44.1    ст.44 ПК України,  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 62 ПК України  передбачено, що одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього  Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
У відповідності до п.75.1  ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Результати ж перевірок (крім камеральних та електронних перевірок), згідно із п.86.1 ст.86 ПК України, оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Як встановлено судами обох інстанції з матеріалів справи та вже зазначалося вище, за результатами проведеної планової документальної виїзної перевірки податковим органом було встановлено порушення норм податкового законодавства щодо визначення позивачем розміру чистого оподатковуваного доходу, нарахування та сплати пов`язаних із цим доходом обов`язкових податків та зборів.
Так, п.164.1 ст.164 ПК України  визначено, що «базою оподаткування» є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
«Загальним оподатковуваним доходом» фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування є виручка у грошовій та негрошовій формі, тобто всі суми коштів, що поступили на розрахунковий рахунок чи в касу підприємця в рахунок оплати за реалізовані товари, виконані роботи чи надані послуги.
Питання оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено ст.177 ПК України.
Відповідно до п.177.1 цієї статті, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною  п.167.1  ст.167 цього Кодексу.
«Об`єктом оподаткування» є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця (п.177.2 ст.177 ПКУ).
За змістом пп.177.4.1-177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в пп.177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Як передбачено пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Таким чином, за нормами Податкового кодексу України підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів, використання придбаних товарів у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат. Такі витрати фізичної особи-підприємця мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. При цьому, всі витрати мають бути здійснені в межах господарської діяльності такого платника.
Слід вказати, що аналогічної правової позиції з цих спірних питань дотримується і Верховний Суд, зокрема, у постанові від 05.07.2019р. у справі №808/6038/15.
Так, з матеріалів справи судом апеляційної інстанції встановлено, що на підставі договорів оренди від 01.11.2016р. №112-М та від 01.09.2017р. №5, позивач користується нежитловим та офісно-складським приміщеннями.
У спірному періоді, який перевірявся, позивач користувався послугами цілодобового спостереження за установленими пожежними автоматами, які надавались ТОВ "УТБ" та за які ним була проведена оплата, що підтверджується платіжними дорученнями від 14.02.2017р. №9, від 14.02.2017р. №10, від 25.05.2017р. №45, від 05.07.2017р. №63, від 01.08.2017р. №81, від 07.08.2017р. №89, від 04.10.2017 року №105, від 06.11.2017 року № 130, від 19.12.2017 року №167, від 19.01.2018 року №183, від 07.03.2018 року №217, від 19.06.2018 року №276.
Також, у зазначений період ФОП ОСОБА_1 користувався послугами цілодобового спостереження за установленими пожежними автоматами, які надавались ТОВ "Укртехбезпека" та за які позивачем проведена оплата згідно з платіжними дорученнями від 20.08.2018р. №308 та від 05.10.2018р. №337.
Окрім того, як свідчать матеріали справи, в охопленому перевіркою періоді позивач користувався послугами цілодобового спостереження за установленими пожежними автоматами, які надавались ТОВ "Карабінер-реагування" та за які позивачем також була проведена оплата згідно з платіжними дорученнями від 14.02.2017 року № 8, від 14.02.2017 року № 7, від 25.05.2017 року № 44, від 05.07.2017 року № 62, від 01.08.2017 року № 80, від 07.08.2017 року № 88, від 04.10.2017 року № 104, від 06.11.2017 року № 129, від 19.12.2017 року № 166, від 19.01.2018 року № 184, від 07.03.2018 року № 218, від 19.06.2018 року № 275, від 20.08.2018 року № 309, від 05.10.2018 року № 338.
Як вбачається з матеріалів справи, загальна сума витрат за отримані послуги склала 10400 грн. у 2017 році та 6825 грн. у 2018 році.
Так, як вірно вказав суд першої інстанції, особливий характер витрат, пов`язаних з отриманням доходу, полягає у наявності реального зв`язку їх понесення з кінцевим отриманням товару чи послуги. У такому випадку можливим є визначення того, яку частку вартості кінцевого товару (послуги) складає та чи інша витрата, адже сукупність усіх таких витрат визначає собівартість одиниці товару (послуги). Іншими словами, витрати, пов`язані із отриманням доходу, не можуть бути виключені з виробничого ланцюгу без відповідних наслідків для кінцевого результату проведення підприємницької діяльності. У той же час, на будь-якому етапі такі витрати мають реальний характер застосування, а не умовний, тобто можливість втрати доходу при не понесенні тих чи інших витрат є очевидним.
Натомість, на переконання суду апеляційної інстанції, охорона пожежних автоматів на підприємстві не є тим типом витрат, без яких подальше проведення підприємницької діяльності є неможливим. 
У даному випадку, кошти сплачувались саме за послуги охорони пожежних автоматів, а не охорону об`єкта нерухомості в цілому. 
Будь-яких документальних доказів та пояснень стосовно того, яким же саме чином робота пожежних автоматів є неможливою без їх цілодобового спостереження, позивач не надав. Більш того, позивачем не надано і жодних пояснень стосовно того, які саме дії мають вчинити особи, що здійснюють цілодобове спостереження, у разі несправності пожежних автоматів, а докази наявності у осіб спеціальних навичок в пожежній сфері відсутні.
Враховуючи вказане, колегія суддів погоджується з висновками суду 1-ї інстанції в частині правомірності дій податкового органу у межах даного спірного питання.
Пунктом  177.10 ст.177 ПК України  передбачено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Згідно із п.1 «Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність» та п.177.10 ст.177, п.178.6  ст.178  ПК України, фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
У відповідності до пп.6.9 п.6 цього ж Порядку, у графі 9 "Сума чистого оподаткованого доходу" Книги обліку доходів та витрат зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період та сумою понесених витрат від провадження господарської діяльності.    
Так, з матеріалів справи встановлено, що згідно з викладеними у спірному акті перевірки висновками, позивач здійснював виробництво паперових виробів господарсько-побутового та санітарно-гігієнічного призначення (серветок) відповідно до укладеного з ТОВ "СЛБП ГРУП" договору на виготовлення продукції з давальницької сировини від 01.11.2016р. №01/11-16.
Згідно з документами, наданими як до перевірки, так і до суду 1-ї інстанції, позивач отримував від ТОВ "СЛБП ГРУП", відповідно до видаткових накладних, у переробку сировину та матеріали а саме: папір-основа для виробу серветок 22см.щільності 15,5г/м, 1 шар, діаметр гільзи 120 см Пакет СРР 300*335мм.+55 дно; пакет П/Е (41(2*12,5)*99; пакет П/Е (50(2*12)*96); пакет фасовка 330*240 з малюнком; пакет СРР 220*225мм.+55 дно; пакет з ФД П/Е (22,5(2*5,5)*45(2+2) Кліше "Primera" красний; пакет СРР 190*240 (20мкм) з логотипом.
Далі, з цих матеріалів позивачем було виготовлено, упаковано та, згідно з актами здачі-приймання, передано «замовнику» серветки: серветка пап. 1-шар 240*240, 100 шт. КРОЛІК; серветка пап. 1-шар 240*240, 100 шт.; серветка пап. 1-шар 240*240, 1000 шт.; серветка пап. 1-шар 240*240, 140 шт.; серветка пай. 1-шар 240*240, 300 шт. Primera; серветка пап. 1-шар 240*240, 500 шт.; серветка пап. 1-шар 240*240, барна 500 шт.; серветка пап. 1-шар 240*240, 274 шт.
Також, з матеріалів справи судовою колегією встановлено, що в 2018 році позивачем за договором поставки від 19.03.2018р. №24 було придбано у  ТОВ "ТБ "НОВІС" додаткові матеріали, а саме: пакет з ФД П/Е (33*24(5,2+2, Реппі 33*24, Білий); пакет з ФД П/Е (33*33(5,2+2, Реппі 33*33, Білий); пакет з ФД П/Е (33*41(5,2+2, Реппі 33*41, Білий); пакет П/Е (41(2*12,5)*99); пакет П/Е (50(2*12)*96)) - на загальну суму 153733,84 грн. (сума без ПДВ - 128111,53 грн.).
Як свідчать матеріали справи, за вказані матеріали позивачем було перераховано на р/рахунок ТОВ "ТБ "НОВІС" кошти в повному обсязі, що підтверджується наявними у справі платіжними дорученнями від 20.03.2018 року № 228, від 29.03.2018 року № 230, від 02.04.2018 року № 236, від 25.07.2018 року № 292, від 27.09.2018 року № 331, від 13.11.2018 року № 359, від 15.11.2018 року № 362, від 15.11.2018 року № 361.
В подальшому, усі вищевказані витрати були відображені позивачем в гр.6 Книги Ф.-10 на стор. 4 та 5 та включені до складу валових витрат за 2018 рік.
Крім того, як видно з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 до перевірки також було надано оборотна-сальдова відомість по рахунку 2016 за 2018 рік, відповідно до якої, станом на 31.12.2018 року залишок сировини та матеріалів складає 221048 шт. на суму 124032,53 грн., який буде використаний для отримання доходу в наступних періодах.
Натомість, апелянт стверджує, що оскільки факту реалізації товару у звітному періоді не відбулось, то і його відображення у звітності є неможливим.
Однак, колегія суддів, як і суд 1-ї інстанції, вважає зазначені доводи відповідача необґрунтованими, оскільки при розрахунку чистого доходу фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не враховує витрати, пов`язані з отриманням доходу поточного року, оплата яких відбувається у наступному. Такі витрати будуть враховані при обчисленні чистого оподатковуваного доходу у тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку.
Це означає, що факт понесення витрат та їх відображення у звітності має здійснюватись на підставі фактичної сплати грошових коштів. 
Такий факт реального понесення позивачем витрат підтверджується наявними у матеріалах даної справи платіжними документами, а тому, судова колегія вважає правомірним висновок окружного суду про те, що прийняте відповідачем рішення у цій частині не може вважатися законним і обгрунтованим.
Аналізуючи висновки контролюючого органу щодо формування дебіторської заборгованості у правовідносинах з ФОП ОСОБА_3 , суд апеляційної інстанції звертає увагу на наступне.
У спірному акті перевірки зафіксовано, що в 2017 році позивач за договором поставки товару від 17.10.2017р. №17/10-17 придбавав у ФОП ОСОБА_3 товар (продукти харчування) для подальшої його реалізації ДП "Морський торгівельний порт "Южний". 
Так, відповідно до наявних у справі видаткових накладних, позивачем в 2017 році було отримано товар від ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 1048454,94 грн., який в подальшому (в 2017 році) був відвантажений ДП "МТП "Южний", за що було отримано оплату, т.б. згідно з виписками банку підприємцем фактично було оплачено за поставлений товар 955010,01 грн. Таким чином, станом на 01.01.2018 року у позивача перед ФОП ОСОБА_3 рахувалась кредиторська заборгованість в сумі 93444,93 грн.
В подальшому, як свідчать матеріали справи, у 2018 році в безготівковій формі позивачем було перераховано на р/рахунок ФОП ОСОБА_3 110314,33 грн. згідно з платіжними дорученнями від 11.01.2018 року №180 на суму 11314,33 гри., від 11.01.2018 року № 181  - 49000 грн. та від 15.01.2018 року №182  - 50000,00 грн., але отримання товару, робіт та послуг у 2018 році не було. Таким чином, станом на 31.12.2018 року у позивача рахується дебіторська заборгованість перед ФОП ОСОБА_3 у сумі 16869,40 грн. (що підтверджено оборотно-сальдовою відомістю, наданою до перевірки, по рахунку 631 за 2018 рік).
Отже, витрати, відображені позивачем у податковій звітності, що відображають результати господарських відносин з ФОП ОСОБА_3 включають у своїх розрахунках дебіторську заборгованість у сумі 16849,40 грн., за яку фактично отриманий товар відсутній, а тому, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що   такі витрати не можуть вважатись валовими витратами в розумінні  ст.177 ПК України. 
Документальних підтверджень щодо реального формування інших сум чи придбання додаткового товару на суму 16849,40 грн., який у подальшому було реалізовано у господарській діяльності, до суду не надано. Також не надано до суду і доказів того, що здійснена переплата була передбачена умовами договору у якості компенсації за несвоєчасну або неповну оплату вартості товару за умовами укладеного між сторонами договору.
Не надано таких доказів позивачем і до суду апеляційної інстанції.
Отже, з огляду на вищевикладене, колегія суддів, як і суд 1-ї інстанції, вважає висновки акту перевірки в цій частині обґрунтованими.
З матеріалів справи також встановлено, що в ході перевірки податковим органом було встановлено факт невірного заповнення «Нового звітного Податкового розрахунку Ф.1-ДФ за І квартал 2017 року» від 10.05.2017р. за №9084143167, а саме: позивачем у вищевказаному звіті повторено записи звітного Податкового розрахунку Ф. 1-ДФ з доповненням графи 4 Розділу 1 "перераховано податок", але у графі 9 не відображено ознаки: "0 чи 1", також, двічі заповнений рядок "Військовий збір", що призвело до подвійного нарахування податкових зобов`язань з ПДФО та військового збору.
Отже, у зв`язку з не відображенням позивачем в 1-му кварталі 2017 року виплачених доходів СГД-ФО ОСОБА_2 за ознакою "157" та не вірним заповненням нового звітного Податковою розрахунку за Ф.1-ДФ за 1-й кв. 2017 року, ним дійсно було порушено п.1 Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015р. №4 та п.4.4 розділу IV Порядку від 13.01.2015р. №4, а також пп. "б" п.176.2 ст.176 ПК України.
Позивач же, в свою чергу, вважає, що такі висновки контролюючого органу виходять із факту встановлення останнім безпідставних порушень норм податкового законодавства в частині віднесення до валових витрат втрат на охорону приміщення та цілодобове спостереження.
Однак, колегія суддів, як і суд першої інстанції, зауважує на тому, що аналіз вказаних порушень здійснювався у контексті господарських правовідносин з СГД-ФО ОСОБА_2 , а не ФОП ОСОБА_3 чи ТОВ "ТБ "НОВІС", а тому логічного та причинно-наслідкового зв`язку між вказаними подіями у акті перевірки не встановлено.
Також, як встановлено судом апеляційної інстанції, позивачем не надано жодних пояснень на підтвердження правової позиції щодо неправомірності прийнятого за фактом зазначених порушень податкового повідомлення-рішення від 25.09.2019р. №0001081305 про накладення штрафних санкцій у сумі 510 грн., а матеріали адміністративної справи не спростовують висновку контролюючого органу в цій частині стосовно порушення пп. "б" п.176.2  ст.176 ПК України.
Так, Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування"  визначено правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
У відповідності до п.2 ч.1  ст.1 цього Закону,  єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Як визначено п.4 ч.1  ст.4 цього ж Закону,  платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі і ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Частиною 4 цієї ж статті також встановлено, що особи, зазначені у п.п.4,  5-1    ч.1 цієї статті, звільняються від сплати за себе єдиного внеску, якщо вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю, або досягли віку, встановленого    ст.26    Закону України "Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування", та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування.
За правилами ч.ч.2-4 ст.6 Закону, платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки,    порядку    та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування. У разі надсилання звітності поштою вона вважається поданою в день отримання відділенням поштового зв`язку від платника єдиного внеску поштового відправлення із звітністю.
Відповідно до п.2 ч.1  ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" базою нарахування єдиного внеску є для платників, зазначених у п.п.4,5 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) ч.1    статті 4 цього Закону, - сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та сума доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Отже, враховуючи вказані вище законодавчі норми, база нарахування єдиного внеску прямо пов`язана та залежить від суми доходу отриманої від діяльності фізичної особи-підприємця.
Згідно з п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ  Перехідних положень Податкового кодексу України,  тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені  п.162.1 ст.162  цього  Кодексу. Об`єктом же оподаткування збором - є доходи, визначені    ст.163    цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5% від об`єкта оподаткування, визначеного пп.1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому    ст.168    цього Кодексу, за ставкою, визначеною пп.1.3 цього пункту.
Отже, з огляду на викладені обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що база нарахування податку на доходи фізичних осіб та, як наслідок, єдиного внеску та військового збору, а саме чистий оподатковуваний дохід особи, відповідачем визначена невірно, оскільки за результатами придбання у ТОВ "ТБ "НОВІС" товару відображення сум витрат за його придбання без фактичної реалізації у звітному періоді є правомірним, а тому виключення даних витрат із валових витрат позивача та збільшення з цієї причини розміру чистого оподатковуваного доходу контролюючим органом призвело до помилкових донарахувань податкових зобов`язань  та сум єдиного внеску.
Враховуючи вищевикладене, судова колегія доходить висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, відповідно до ст.316 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, – 
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 16.03.2020 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст постанови виготовлено 19.03.2021р. 

Головуючий у справі
суддя-доповідач:                                                                                       Ю.В. Осіпов 

Судді:                                                                                                      І.П. Косцова 

                                                                                                       В.О. Скрипченко