ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 816/3512/15
адміністративне провадження № К/9901/27732/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Гончарової І.А.,
суддів: Олендера І.Я.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Карлівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області 
на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від                                  09 лютого 2016 року (головуючий суддя - Ясиновський І.Г.)
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року (колегія суддів: головуючий суддя - Бартош Н.С., судді - Мельнікова Л.В. та          Філотов Ю.М.)
у справі № 816/3512/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Союз - 2000»
до Карлівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області 
про скасування податкових повідомлень - рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У серпні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Союз - 2000» (далі - позивач, платник, Товариство, ТОВ «Союз - 2000») звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Карлівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Карлівська ОДПІ) про скасування податкових повідомлень - рішень.

На обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив про правильність відображення Товариством даних податкового обліку за результатами здійснення господарських операцій із ТОВ «Різалт - Нафтопродукти», ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Бізнес - Бенефіт» у періоді, що перевірявся. Зокрема, Товариство вказало на помилковість висновків контролюючого органу про фактичне здійснення продажу позивачем нафтопродуктів на користь ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» з огляду на те, що укладений між позивачем та вказаним вище контрагентом договір постачання нафтопродуктів від 01 жовтня 2012 року № 12/1/б фактично не виконувався, додаткова угода до цього договору (обов`язковість якої передбачена договором постачання нафтопродуктів від 01 жовтня 2012 року № 12/1/б), в якій мали визначатися кількість та ціна товару, не укладалася, товарно-транспортні накладні не складалися, розрахунок між сторонами не здійснювався, а відтак і не відбувся перехід права власності на товар від позивача до ТОВ «Різалт - Нафтопродукти». Також Товариство зазначило про помилковість висновків контролюючого органу про відсутність фактичного здійснення господарської діяльності між позивачем та ТОВ «Бізнес - Бенефіт», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Газукраїна - 2020» у періоді, що перевірявся, та протиправність формування платником податкового кредиту за результатами здійснення господарських операцій з поставки нафтопродуктів з вказаними вище контрагентами.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року, адміністративний позов задоволено:

-          визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Карлівської МДПІ від 16 червня 2015 року № 0000512200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 20153941,50 грн, у тому числі за основним платежем - 13435961,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 3717980,50 грн;

-          визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Карлівської МДПІ від 16 червня 2015 року № 0000532200, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 13997872,50 грн, зокрема, за основним платежем - 12931915,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 6465957,50 грн.

-          стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Карлівської МДПІ на користь ТОВ «Союз - 2000» витрати по сплаті судового збору у розмірі 487,20 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій зазначили про необґрунтованість висновків контролюючого органу про те, що між позивачем та ТОВ              «Різалт - Нафтопродукти» фактично відбулися операції з поставки, а не зберігання нафтопродуктів, що не були відображені позивачем у податковому обліку. Надані платником та долучені до матеріалів справи первинні документи підтверджують факт передачі позивачем нафтопродуктів ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» на відповідальне зберігання та їх подальше повернення зі зберігання Товариству. За таких обставин, враховуючи, що операції з постачання нафтопродуктів між позивачем та ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» фактично не виконувалися, контролюючим органом безпідставно донараховано платнику податкові зобов`язання та податковий кредит за результатами  здійснення операцій з поставки нафтопродуктів від Товариства до ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» за договором постачання нафтопродуктів від 01 жовтня 2012 року № 12/1/б. Також суди вказали про правомірність формування платником податкового кредиту/витрат за результатами господарських операцій з контрагентами ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Бізнес - Бенефіт» у періоді, що перевірявся. 

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, Карлівська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - Карлівська ОДПІ) подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову. На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що між позивачем та ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» був укладений договір постачання нафтопродуктів № 12/1/б від         01 жовтня 2012 року, наслідки виконання якого не були відображені Товариством у податковому обліку. Зазначає, що у цьому випадку мала місце саме реалізація позивачем нафтопродуктів на користь ТОВ «Різалт - Нафтопродукти», а не їх передача вказаному вище контрагенту на відповідальне зберігання. Вказує, що надані Товариством видаткові накладні було складено саме на виконання договору постачання нафтопродуктів №12/1/б від 01 жовтня 2012 року. Наголошує на тому, що погодження припинення з 25 листопада 2013 року зобов`язань за договором поставки нафтопродуктів від 01 жовтня 2012 року №12/1/б не є можливим, оскільки станом на 22 листопада 2013 року виконання умов договору поставки вже відбулося. Контролюючий орган також зазначає про неможливість надання контрагентом ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» обумовлених договором від 10 жовтня 2013 року № 10/10-13 послуг зі зберігання нафтопродуктів за зазначеною у договорі адресою (Сумська області, смт Низи, вул. Залізнична станція, 8), оскільки у період з 01.10.2011 по 31.12.2013 ТОВ «Різалт - Нафтопродукти» не орендувало нафтобази у ПП «Компанія «Надежда», що знаходяться за цією адресою. Також відповідач зазначає про протиправність формування Товариством податкового кредиту/витрат за результатами здійснення господарських операцій із ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Бізнес - Бенефіт» та ТОВ «Торговий Дім «Вітек» у періоді, що перевірявся з огляду на те, що Товариством не було надано усіх необхідних первинних документів, зокрема, довіреностей на отримання товару, журналу реєстрації виданих довіреностей тощо. Не надано доказів обліку нафтопродуктів, зокрема: журналів вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП; актів приймання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за кількістю форми №5-НП; журналів обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП; товарних книг кількісного руху нафтопродуктів за формою №31-НП. Відповідач вказує, що надані Товариством документи не підтверджують факт придбання позивачем нафтопродуктів саме у ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Бізнес - Бенефіт» та ТОВ «Торговий Дім «Ветек» у періоді, що перевірявся. Посилається на висновок експерта №145 від 28 березня 2014 року, в якому встановлено, що підписи від імені директора ТОВ «Торговий дім «Ветек» у статуті зазначеного суб`єкта господарювання та у протоколі загальних зборів учасників ТОВ «Торговий дім «Ветек» виконані різними особами. Відповідач зазначає, що в ухвалі Шевченківського районного суду м. Києва від 10 вересня 2014 року у справі № 761/23976/14-к встановлено, що директор ТОВ «Бізнес - Бенефіт» - ОСОБА_1 своїми умисними діями, які виразилися у здійсненні фіктивного підприємництва, тобто придбання суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ «Бізнес - Бенефіт» з метою прикриття незаконної діяльності, а саме ухилення від сплати податків, у тому числі і по взаємовідносинам з позивачем, вчинив кримінальне правопорушення, передбачене частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України. Також вказує, що вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року у справі №646/3810/15-к директора ТОВ «Газукраїна - 2020» ОСОБА_2 визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України. Оскільки статус фіктивного підприємства не сумісний з легальною господарською діяльністю, відповідач вважає, що підстави для формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з вказаними вище контрагентами відсутні.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07 вересня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

17 жовтня 2016 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких Товариство зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного суду України (далі - КАС України, в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

22 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у період з 12.03.2015 по 23.04.2015 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 30.04.2015 № 88/22/30131474 (далі - Акт перевірки).

За результатами перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення Товариством вимог:

- підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 135.1, 135.2, 135.4 статті 135; пунктів 137.1, 137.4 статті 137; пункту 138.1 статті 138; підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, пункту 138.2 статті 138, пункту 138.8 статті 138, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств на загальну суму 12931915,00 грн, в тому числі: за 2012 рік в сумі 1877591,00 грн, за 2013 рік в сумі 10855129,00 грн, за 2014 рік в сумі 199195,00 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством занижено податок на додану вартість на загальну суму 13435961,00 грн, в тому числі за рахунок заниження податкового зобов`язання на 1693725,00 грн, зокрема, за жовтень 2013 року на суму 635202,00 грн, за листопад 2013 року на суму 1058523,00 грн; за рахунок завищення податкового кредиту у розмірі 11742236,00 грн, зокрема, за листопад 2012 року в сумі 1352311,00 грн, за грудень 2012 року в сумі 436965,00 грн, за січень 2013 року в сумі 918128,00 грн, за лютий 2013 року в сумі 360935,00 грн, за квітень 2013 року в сумі 204547,00 грн, за червень 2013 року в сумі 550000,00 грн, за серпень 2013 року в сумі 791299,00 грн, за вересень 2013 в сумі 28880,00 грн, за жовтень 2013 року в сумі 2153714,00 грн, за листопад 2013 року в сумі 4621590,00 грн, за грудень 2013 року в сумі 102539,00 грн, за січень 2014 року в сумі 221328,00 грн.

На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 16 червня 2015 року, зокрема:

- № 0000512200, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 20153941,50 грн, зокрема, за основним платежем - 13435961 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 3717980,50 грн;

- № 0000532200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку прибуток приватних підприємств у розмірі 19397872,50 грн, зокрема, за основним платежем - 12931915 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 6465957,50 грн.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення - рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Відповідно до 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі - ПК України) в редакції, що була чинною на момент їх виникнення.

Згідно з вимогами статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктом 14.1.127 пунктом 14.1 статті 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України 16.1. Платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України передбачено, що доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання  яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 135.2 статті 135 ПК України). 

Згідно з підпунктом 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає: дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих  категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу.

Пунктом 137.1 статті 137 ПК України встановлено, що податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).

Згідно з пунктом 136.1статті 136ПК України базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків.

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які  визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10,  пунктом  138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. 

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. 

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлено, що не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін,  визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених)  платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням  товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів  та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі  при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України). 

Згідно з статтею 3 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція № 281/171/578/155).

Ця Інструкція встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання 

(підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства). 

Пунктом 5.4.1 Інструкції № 281/171/578/155 встановлено, що перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования".

З прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об`єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об`єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою N 1-ТТН (нафтопродукт) (далі ТТН) (додаток 3), відповідність найменування, марки і виду ( залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час                    відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20 град.С відповідно до ГОСТ 3900.

Пунктом 5.2 Інструкції № 281/171/578/155 визначений порядок  приймання  нафти  і   нафтопродуктів   під   час надходження залізничним транспортом.

Приймання нафти і нафтопродуктів може здійснюватись маршрутами, окремими  партіями  (від  двох  і  більше цистерн) та окремими цистернами.

Маса нафти і нафтопродуктів    визначається вантажоодержувачем у кожній цистерні.

Під час надходження залізничних цистерн вантажоодержувач  до  приймання  нафти   або нафтопродукту має перевірити: відповідність фактичного номера і типу  залізничної цистерни номеру і типу, зазначених у накладній; технічний стан залізничної цистерни на наявність механічних ушкоджень (ум`ятин, тріщин), справність зливних пристроїв. У разі виявлення несправності цистерни, через яку можлива втрата вантажу, слід вимагати від адміністрації залізничної станції перевірки маси вантажу в цистерні,  а в разі  встановлення  нестачі-складання технічного акта за встановленою формою; наявність і цілісність пломб запірно-пломбувальних  пристроїв (далі  -  ЗПП)  і  відбитків  на  них,  відповідність відбитків на пломбах відбиткам, які зазначено у перевізних документах; відповідність градуювальної  таблиці  на  залізничну цистерну номеру залізничної цистерни.

Маса     нафти     або    нафтопродукту    визначається вантажоодержувачем спільно з представником залізниці в разі: надходження нафти або нафтопродукту в несправній цистерні; надходження нафти або нафтопродукту з несправною пломбою  ЗПП без  пломби ЗПП за наявності позначки в залізничній накладній, що вантаж прийнятий до перевезення під пломбою ЗПП; надходження нафти  або нафтопродукту зі справною пломбою ЗПП, але з ознаками нестачі,  виявленої за допомогою ЗВТ, без порушення ЗПП.

На всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. 

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 куб.м, ведення обліку для кожного резервуара не є обов`язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації) (пункт 6.1 Інтрукції). 

Згідно з пунктом 7.5.8 Інструкції № 281/171/578/155 відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників.

У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об`єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 04.06.2007 № 271/121 затверджено Інструкцію з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція № 271/121).

Пунктом 6.1.4 Інструкції № 271/121 встановлено, що перед прийманням нафти та/або нафтопродукту необхідно: відібрати точкові проби з транспортного засобу і скласти сукупну пробу у відповідності до вимог ДСТУ 4488 та розділу 4.2 цієї Інструкції для проведення приймально-здавальних і контрольних випробувань; перевірити у пробах нафтопродуктів (візуально) наявність води і механічних домішок; зареєструвати відібрану сукупну пробу нафти та/або нафтопродукту в журналі реєстрації проб за формою N 3-НК і провести приймально-здавальні випробування; порівняти дані приймально-здавальних випробувань з даними паспорта якості вантажовідправника і, у разі відсутності розбіжностей, надати дозвіл на зливання нафти та/або нафтопродукту; записати до паспортів якості вантажовідправника і журналу реєстрації проб номери транспортних засобів, якими доставлено нафту або нафтопродукти, а також номери резервуарів, до яких їх злито.

Підпунктами 6.1.18 - 6.1.20, 6.1.22 Інструкції № 271/121 встановлено, що для визначення фактичної якості нафти та/або нафтопродукту здійснюється відбирання проб у відповідності до вимог ДСТУ 4488. Сукупні проби поділяються на три частини, що опечатуються або пломбуються і споряджаються етикетками з підписами осіб, які брали участь у їх відбиранні. Про відбирання проб складається акт за підписами всіх осіб, які брали у цьому участь. Перша (для випробувань в обсязі контрольних випробувань) і друга (арбітражна) проби направляються до акредитованої (атестованої) у встановленому порядку випробувальної лабораторії для випробувань на відповідність якості нафти та/або нафтопродукту вимогам нормативного документа, а третя (арбітражна) - залишається на підприємстві.

За даними результатів випробувань складається акт приймання продукції за якістю (у день завершення приймання) за формою N 14-НК, у якому має бути вказано: назва вантажоодержувача нафти та/або нафтопродукту і його місцезнаходження; номер і дата складання акта, місце приймання нафти та/або нафтопродукту, час початку і завершення приймання. У разі, коли приймання здійснено з порушенням термінів, в акті зазначається причина затримки і час її виникнення; прізвище, ім`я та по батькові осіб, які брали участь у прийманні нафти та/або нафтопродукту за якістю, місце їх роботи, посади, дата і номер довіреності (доручення) представника на приймання продукції за якістю, а також довідка про ознайомлення цих осіб з порядком приймання продукції, установленим цією Інструкцією; найменування і місцезнаходження вантажовідправника; дата і номер телеграми про виклик представника вантажовідправника; номер і дата договору про поставку нафти та/або нафтопродуктів, рахунку-фактури, транспортного документа (накладної, коносамента тощо) і паспорта якості; дата надходження нафти та/або нафтопродукту до станції призначення, час видачі вантажоодержувачу вантажу органом транспорту, час відкриття опломбованих транспортних засобів; номер і дата складання комерційного акта, якщо такий складено під час отримання нафти та/або нафтопродуктів від органів транспорту; умови зберігання нафти та/або нафтопродуктів на складі вантажоодержувача до складання акта; стан тари на момент огляду, стан зовнішнього маркування тари, а також кількість (маса) нестандартної продукції; за чиїми пломбами (ЗПП вантажовідправника чи транспортувальника) відвантажено й отримано нафту та/або нафтопродукти, їх справність, наявність відтисків, відповідність фактичних відтисків на пломбах відтискам, зазначеним у транспортних документах; відомості про відбирання проб нафти та/або нафтопродуктів, номер і дата акта відбирання проб і надання проб до відповідної випробувальної лабораторії на випробування; номер і назва нормативних документів, згідно з якими здійснювалось контролювання якості нафти та/або нафтопродуктів; висновки випробувальної лабораторії щодо можливості доведення до відповідної якості (виправлення) нафтопродукту або переведення його до іншої марки з посиланням на нормативний документ; інші відомості, які на думку осіб, що беруть участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю, необхідно зазначити в акті.

Акт приймання нафтопродуктів за якістю за формою N 14-НК підписується всіма особами, які брали участь у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю.

До акта приймання нафти та/або нафтопродукту за якістю за формою N 14-НК, складеного у відповідності до вимог цієї Інструкції, мають бути додані: паспорт якості нафти та/або нафтопродукту вантажовідправника і копія сертифіката відповідності або свідоцтва про визнання іноземного сертифіката (якщо продукт підлягає обов`язковій сертифікації в Україні); транспортний документ (накладна, коносамент); пакувальні ярлики з тарних місць, у яких розміщено розфасовані нафтопродукти неналежної якості; документи, що підтверджують повноваження учасників у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю; паспорт якості, виданий випробувальною лабораторією згідно з результатами випробувань нестандартних нафти та/або нафтопродуктів, та акт відбирання проби; інші документи (за наявності), що свідчать про причини псування і невідповідності якості нафти та/або нафтопродуктів.

Господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які мають відображати реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним та беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов залучення підрядної установи, змісту робіт, що замовляються, доцільність залучення контрагента та можливість ним виконати замовлені послуги.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до частини другої статті 71 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Щодо господарських відносин позивача з контрагентами ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Бізнес - Бенефіт» у періоді, що перевірявся, Суд зазначає наступне.

Також між ТОВ «Союз-2000» (Покупець) та ТОВ «Торговий дім «Ветек» (Постачальник), було укладено Договір поставки нафтопродуктів № 14-26/09/13 від 26.09.2013, за умовами якого Постачальник зобов`язується передати в погоджені строки, а Покупець оплатити та прийняти нафтопродукти, що узгоджені Сторонами до постачання відповідно до Специфікацій до даного Договору (том 2 а.с. 192-196). 

26 квітня 2013 року між ТОВ «Союз 2000» (Покупець) та ТОВ «Бізнес-Бенефіт» (Постачальник) укладено Договір постачання нафтопродуктів № 2604/13-ГСМ-1, за умовами якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця нафтопродукти, а Покупець прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору (том 3 а.с. 199-200).

Крім того, між ТОВ Союз-2000» (Покупець) та ТОВ «ГазУкраїна-2020» (Постачальник) було укладено Договір постачання нафтопродуктів № 1705и від 17.05.2012, за умовами якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця нафтопродукти (Товар), а Покупець прийняти та оплатити Товар на умовах даного Договору (том 3 а.с. 227-228). 

Задовольняючи позовні вимоги у цій частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем первинні документи підтверджують фактичне здійснення господарської діяльності між позивачем та ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Бізнес - Бенефіт» у періоді, що перевірявся. 

Колегія суддів суду касаційної інстанції вважає зазначені висновки судів попередніх інстанцій передчасними, виходячи з наступного.

Суди не надали належної правової оцінки доводам скаржника про те, що з наданих позивачем документів неможливо встановити факт придбання Товариством нафтопродуктів саме у вказаних вище контрагентів. Не встановили, чи відповідають зазначені у наданих позивачем залізничних накладних номери вагонів номерам вагонів відображеним у актах приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю тощо. Не з`ясували підстав зазначення у певних залізничних накладних товаровідправниками не контрагентів позивача, а інших суб`єктів господарювання, зокрема, ТОВ «ТД - Укртатнафта», ТОВ «Зовнітрансгаз» тощо. Не перевірили відповідність обсягів передбачених вказаними вище договорами нафтопродуктів обсягам, зазначеним у наданих Товариством на підтвердження фактичного здійснення поставки нафтопродуктів первинних документах. Суди залишили поза увагою, що всупереч вимогам Інструкції №281/171/578/155 позивач не надав доказів перевірки кількісних та якісних характеристик нафтопродуктів. У наданих Товариством документах відсутня інформація про те, яким чином приймався придбаний товар за кількістю та якістю, чи перевірялись наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерн (резервуарів), відповідність об`єму і густини нафтопродуктів в автоцистерні (резервуарі) необхідним критеріям, відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, доказів того, яким чином вимірювалась маса придбаних позивачем нафтопродуктів тощо. Також суди належним чином не проаналізовали надані Товариством, на підтвердження виконання умов договору зберігання нафтопродуктів, первинні документи на відповідність вимогам законодавства, враховуючи специфіку придбаного Товариством товару.

На обґрунтування своїх доводів про відсутність фактичного здійснення поставки контрагентом ТОВ «Газукраїна - 2020» на адресу Товариства нафтопродуктів контролюючий орган послався, зокрема, на вирок Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року справі № 646/3810/15-к.

Так, вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року справі № 646/3810/15-к затверджено угоду про визнання винуватості, укладену 13.03.2015 між сторонами у особистості процесуального керівника - старшого прокурора другого відділу управління процесуального керівництва у кримінальних провадженнях слідчих центрального апарату Генеральної прокуратури України         Лупу А.К. та обвинуваченим ОСОБА_2 (директор ТОВ «Газукраїна - 2020»). Визнано ОСОБА_2 , ІНФОРМАЦІЯ_1 винним у вчинені злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, та призначено покарання у вигляді штрафу в розмірі 51000,00 грн. 

Як вбачається з вироку, Червонозаводський районний суд м. Харкова встановив, що ОСОБА_2 , будучи лише формально учасником та директором товариства ТОВ «Газукраїна - 2020», не виконував функцій, покладених на нього згідно з Статутом підприємства, не вчиняв дій щодо управління ТОВ «Газукраїна - 2020», не приймав участі у фінансово-господарській діяльності цього підприємства та не отримував від неї прибутку. Придбання (перереєстрація) на ім`я ОСОБА_2 ТОВ «Газукраїна-2020» надали можливість ОСОБА_3 , ОСОБА_4 та іншим членам злочинної групи використовувати зареєстроване на ОСОБА_2 товариство для здійснення незаконної діяльності. Допитаний у підготовчому провадженні ОСОБА_2 свою винуватість визнав у повному обсязі та дав пояснення стосовно скоєного ним злочину, передбаченого ч. 2 статті 205 КК України.

Крім того, ухвалою Шевченківського районного суду м. Києва від 10 вересня 2014 року у справі № 761/23976/14-к ОСОБА_1 (директор ТОВ - Бізнес - Бенефіт), підозрюваного у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205 КК України, звільнено від кримінальної відповідальності на підставі статті 49 Кримінального кодексу України (з нереабілітуючих підстав, а саме у зв`язку із закінченням строків давності), кримінальне провадження - закрито.

Зі змісту вказаної ухвали вбачається, що ОСОБА_1 підозрюється в тому, що він на прохання невстановленої особи, усвідомлюючи протиправний характер запропонованих йому дій, за грошову винагороду погодився придбати суб`єкт підприємницької діяльності - юридичну особу ТОВ «Бізнес-Бенефіт», не маючи наміру здійснювати господарську діяльність. Придбання ОСОБА_1 суб`єкта підприємницької діяльності ТОВ «Бізнес-Бенефіт» надало можливість невстановленим особам, прикриваючись зовнішньо законним фактором реєстрації ТОВ «Бізнес-Бенефіт» здійснювати неконтрольовані державою фінансові операції та прикривати незаконну діяльність інших суб`єктів підприємницької діяльності, ТОВ «Союз 2000».

Також контролюючий орган послався на висновок експерта №145 від 28 березня 2014 року, в якому встановлено, що підписи від імені директора ТОВ «Торговий дім «Ветек» у Статуті зазначеного суб`єкта господарювання та у протоколі загальних зборів учасників ТОВ «Торговий дім «Ветек» виконані різними особами.

Верховний Суд зазначає, що висновок експерта та свідчення осіб, які підписували первинні документи за результатами спірних у цій справі господарських операцій про відсутність наміру виконувати обов`язки директора, здійснювати господарську діяльність, а також заперечення цими особами факту підписання бухгалтерських документів дає підстави для сумніву у відповідності первинних документів вимогам законодавства, достовірності здійснених підписів посадових осіб, та, як наслідок, правомірності формування Товариством податкового кредиту за такими господарськими операціями. Такі обставини можуть бути підставою для виклику цих осіб у судове засідання на вимогу суду як свідків для надання показань та з метою встановлення факту підписання первинних документів, здійснення господарських операцій тощо.

Оскільки у справі, яка розглядається, містяться відомості, що посадові особи контрагентів позивача заперечують свою участь у створенні та діяльності відповідного суб`єкта господарювання, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, то перевірка та встановлення таких обставин має значення для правильного вирішення цього спору.

За таких обставин, колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасних висновків, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Зокрема суди попередніх інстанцій не з`ясували, хто підписував первинні документи від імені контрагентів ТОВ «Газукраїна - 2020», ТОВ «Торговий дім «Ветек» та ТОВ «Бізнес - Бенефіт», не допитали посадових осіб зазначених суб`єктів господарювання, задіяних в такому процесі, як свідків, з метою з`ясування достовірності обставин, на які посилається контролюючий орган.

Таке правозастосування відповідає правовому висновку, викладеному у постановах Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі №813/7584/14, від 04 грудня 2019 року у справі №826/15729/17, від 04 грудня 2019 року у справі №826/15729/17.

Щодо господарських операцій позивача із МКП «Різалт», Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що для цілей податкового обліку беруться до уваги насамперед економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Таким чином, необхідно застосувати підхід «превалювання суті над формою» та з`ясовувати справжню сутність правовідносин, а не лише відповідність договорів формальним вимогам, передбаченим законодавством.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.10.2012 між ТОВ «Союз-2000» (Постачальник) та МКП «Різалт» (Покупець) (правонаступником якого є ТОВ «Різалт - Нафтопродукти») укладено договір постачання нафтопродуктів № 12/1/б, за умовами якого Постачальник зобов`язується у відповідності із замовленням передавати партіями у власність Покупцю нафтопродукти (Товар), а Покупець зобов`язується приймати нафтопродукти та своєчасно здійснювати їх оплату на умовах даного договору та додаткових угод до нього. Пунктом 4.3 договору визначено місцем відвантаження: Полтавська область, Машівський район, с. Селещина, якщо інакше не передбачено додатковою угодою (том 7 а.с. 153-156).

За результатами здійснення позивачем поставки товару на користь МКП «Різалт» (на виконання умов вказаного вище договору постачання нафтопродуктів від 01.10.2012 № 12/1/б) були складні відповідні видаткові накладні. 

Натомість 10.10.2013 між позивачем (Поклажодавець) та ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» (Зберігач) укладено договір відповідального зберігання № 10/10-13, за умовами якого Зберігач зобов`язується прийняти від Поклажодавця дизельне паливо євро строком з моменту передачі Товару до 31.12.2013. Приймання товару на відповідальне зберігання Товару в кількості (масі) та асортименті здійснюється відповідно до актів приймання-передачі. Зберігання здійснюється на нафтобазі за адресою: Сумська область, Сумський район, смт. Низи, вул. Залізнична станція, 8 (том 7 а.с. 163-165). 

Також суди встановили, що у подальшому сторонами були укладені: додатковий договір № 1 від 25.11.2013 до Договору постачання нафтопродуктів від 01.10.2012 № 12/1/б, яким погоджено припинення зобов`язань по Договору № 12/1/б постачання нафтопродуктів від 01.10.2012 та вирішено вважати поставлений позивачем згідно з видатковими накладними: № 9854 від 21.10.2013, № 9855 від 22.10.2013, № 9856 від 23.10.2013, № 9857 від 24.10.2013, № 9858 від 25.10.2013, № 9859 від 26.10.2013,         № 9861 від 27.10.2013, № 9860 від 28.10.2013, № 9862 від 29.10.2013, № 9863 від 30.10.2013, № 9864 від 01.11.2013, № 9865 від 02.11.2013, № 9866 від 04.11.2013,           № 9867 від 05.11.2013, № 9868 від 06.11.2013, № 9869 від 07.11.2013, № 9870 від 08.11.2013, № 9871 від 08.11.2013, № 9872 від 11.11.2013, № 9873 від 12.11.2013,          № 9874 від 14.11.2013, № 9875 від 15.11.2013, № 9876 від 16.11.2013, № 9877 від 18.11.2013, № 9878 від 19.11.2013, № 9879 від 20.11.2013, № 9880 від 22.11.2013 товар таким, що прийнятий на відповідальне зберігання на виконання умов Договору відповідального зберігання № 10/10-13 від 10.10.2013.

На підтвердження фактичного виконання умов договору відповідального зберігання № 10/10-13 від 10.10.2013 позивач надав копії податкової накладної № 254 від 31.12.2014, розрахунки коригування кількісних та вартісних показників, актів приймання-передачі нафтопродуктів на зберігання № 1 та № 2 від 30.10.2013 та актів приймання-передачі нафтопродуктів зі зберігання № 1 та № 2 від 31.12.2013, товарно-транспортних накладних (том 7 а.с. 166-169, том 8 а.с. 11-12).

Розрахунок між сторонами здійснювався шляхом взаємозаліку однорідних зустрічних вимог згідно з актом від 31.12.2013 (том 8 а.с. 13). 

Суди попередніх інстанцій зазначили про помилковість висновків контролюючого органу, що у даному випадку між позивачем та ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» мало місце саме виконання умов договору відповідального зберігання від 10.10.2013 № 10/10-13, а не договору постачання нафтопродуктів від 01.10.2012 № 12/1/б, оскільки надані позивачем первинні документи у повній мірі підтверджують фактичне здійснення передачі Товариством нафтопродуктів ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» для їх відповідального зберігання та подальше повернення товару Товариству. 

Колегія суддів суду касаційної інстанції вважає такі висновки передчасними з огляду на те, що судами попередніх інстанцій під час розгляду справи не встановлено можливості виконання контрагентом взятих на себе за договором зберігання нафтопродуктів зобов`язань, не надано належної правової оцінки доводам скаржника про неможливість надання контрагентом ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» послуг зі зберігання нафтопродуктів (як взагалі так і на обумовленій договором нафтобазі за адресою: Сумська область, Сумський район, смт Низи, вул. Залізнична станція, 8) з огляду на те, що у контрагента відсутні необхідні основні засоби для надання обумовлених договором відповідального зберігання № 10/10-13 від 10.10.2013 послуг. Також суди належним чином не проаналізували надані Товариством, на підтвердження виконання умов договору зберігання нафтопродуктів, первинні документи на відповідність вимогам законодавства (враховуючи специфіку товару).

Так, суди попередніх інстанцій не встановили, яким чином та на якій підставі ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» здійснювало зберігання поставлених позивачем нафтопродуктів на нафтобазах ПП «Компанія «Надежда», що знаходяться за адресою: Сумська область, Сумський район, смт Низи, вул. Залізнична станція, 8. Не з`ясували чи укладалися між ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» та ПП «Компанія «Надежда» договори оренди резервуарів, чи здійснювався між ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» та ПП «Компанія «Надежда» розрахунок за користування відповідними резервуарами (за наявності договорів оренди), не проаналізували доцільність залучення саме вказаного вище контрагента та можливість виконання ним обумовлених договором послуг зі зберігання нафтопродуктів. 

Суди зазначили, що відсутність у контролюючого органу відомостей про оренду ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» нафтобази у ПП «Компанія «Надежда» не може бути доказом відсутності у вказаного вище контрагента можливості надавати послуги зі зберігання нафтопродуктів, при цьому під час розгляду справи не витребували необхідні первинні документи та не з`ясували вказаних вище обставин справи.

Також суди попередніх інстанцій не врахували, що перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року N 363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования". Враховуючи специфіку товару не перевірили, чи відповідають надані позивачем товарно-транспортні накладні визначеним законодавством вимогам. 

Залишили поза увагою, що у наданих Товариством товарно-транспортних накладних, актах прийому - передачі нафтопродуктів на зберігання та актах прийому - передачі нафтопродуктів зі зберігання відсутні номери резервуарів (цистерн) нафтобаз, з яких був повернутий позивачу товар та номери резервуарів (цистерн), у які ТОВ «Різалт-Нафтопродукти» відвантажувало поставлені Товариством на зберігання нафтопродукти. Всупереч вимогам Інструкції №281/171/578/155 позивач не надав доказів перевірки кількісних та якісних характеристик нафтопродуктів. У наданих Товариством документах відсутня інформація про те, яким чином приймався придбаний товар по кількості та якості, чи перевірялись наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерн (резервуарів), відповідність об`єму і густини нафтопродуктів в автоцистерні (резервуарі) необхідним критеріям, відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, доказів того, яким чином вимірювалась маса придбаних позивачем нафтопродуктів тощо.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України    суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно перевірити обставини справи, належним чином їх оцінити, перевірити, якими доказами вони підтверджуються, надати належну правову оцінку кожному окремому доказу (їм в сукупності), які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині рішення, дослідити зміст наданих позивачем первинних документів і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, прийняти законне і обґрунтоване рішення.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Карлівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області  задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року - скасувати.

Справу №816/3512/15 направити на новий розгляд суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	І.А. Гончарова І.Я.Олендер   Р.Ф. Ханова