ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 806/417/15
адміністративне провадження № К/9901/31650/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  806/417/15
за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Біо мед скло» до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду (суддя Семенюк  М.  М.) від 17 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Іваненко Т.  В., Кузьменко Л.  В., Франовська К.С.) від 04 квітня 2017 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У січні 2015 року Публічне акціонерне товариство «Біо мед скло» (далі - ПАТ «Біо мед скло») звернулось до суду з адміністративним позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ), у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000062201 від 19 січня 2015 року, №  0000072201 від 19 січня 12015 року, №  0000082201 від 19 січня 2015 року, №  0000092201 від 19 січня 2015 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення є незаконними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки ПАТ «Біо мед скло» не допускало порушень податкового законодавства про які йдеться в акті перевірки зазначеного підприємства.
3. У зв`язку із вибуттям Житомирської ОДПІ, суд допустив її заміну правонаступником Житомирською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області.
4. Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 17 січня 2017  року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року, задоволено позовні вимоги.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Житомирі Житомирської області Державної податкової служби від 19 січня 2015 року № 0000062201, № 0000072201, № 0000082201 та №  0000092201.
Присуджено ПАТ «Біо мед скло» понесені ним судові витрати у розмірі 487,20 грн за рахунок бюджетних асигнувань Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 27 квітня 2017 року Житомирська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області звернулася з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ПАТ «Біо мед скло» у задоволенні позовних вимог.
6. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 31 травня 2017 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подачі заперечень на касаційну скаргу.
7. 26 червня 2017 року до Вищого адміністративного суду України від ПАТ «Біо мед скло» надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач просить відмовити в задоволенні касаційної скарги, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року залишити без змін.
8. Вищим адміністративним судом України справа до розгляду не призначалася. 
9. 15 грудня 2017 року розпочав роботу Верховний Суд та набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 03 жовтня 2017 року.
10. Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), в редакції Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 03 жовтня 2017 року №  2147-VIII, який набрав чинності 15 грудня 2017 року, касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
11. 01 березня 2018 року касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року у справі № 806/417/15 передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1. - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.).
12. Ухвалою Верховного Суду від 12 березня 2018 року справу прийнято до провадження та витребувано з суду першої інстанції матеріали справи.
13. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2321/0/78-20 від  26 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15  жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
14. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
15. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
16. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Житомирською ОДПІ було проведено планову виїзну документальну перевірку ПАТ «Біо мед скло» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску за період з 01  січня 2011 року по 31  грудня 2013 року, за результатами якої було складено акт № 8897/06-25-22-01/04763746 від 25 грудня 2014 року та доповнення до акту №  45776/06-25-22-01/04763746 від 30 грудня 2014 року, якими встановлено порушення ПАТ «Біо мед скло»:
- підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.8 статті 138, пункту 141.2 статті 141, підпункту 139.1.6 пункту 139.1 статті 139, пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування в сумі 30  088 895 грн за 2013 рік;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 199.5 статті 199 ПК України в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в сумі 745  524  грн, в т.ч.:
- квітень 2013 року - 187  764 грн;
- травень 2013 року - 330 253 грн;
- серпень 2013 року - 107 796 грн;
- листопад 2013 року - 119 711 грн.
та завищення залишок від`ємного значення (р. 24 Декларації з ПДВ) за грудень 2013  року у загальній сумі 581 809 грн.
та завищення бюджетного відшкодування всього в сумі 1 742 751 грн, в т.ч.:
- лютий 2013 року - 786 522 грн;
- березень 2013 року - 792 00 грн;
- квітень 2013 року - 363 095 грн;
- липень 2013 року - 150 372 грн;
- листопад 2013 року - 363 562 грн.
17. На підставі висновків акта перевірки, контролюючим органом 19 січня 2015  року прийнято:
- податкове повідомлення-рішення № 0000062201, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (сума завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток) на 30  088  895  грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0000072201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 745 524 грн та застосовано 372 762 грн штрафних (фінансових) санкцій;
- податкове повідомлення-рішення № 0000082201, яким зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість на суму 1 742 751 грн та застосовано 871 276 грн штрафних (фінансових) санкцій;
- податкове повідомлення-рішення № 0000092201, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (сума завищення від`ємного значення податку на додану вартість) на 581 809 грн.
18. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення незаконними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
19. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідач не довів правомірності своїх рішень від 19 січня 2015 року, а тому вони є протиправними та підлягають скасуванню.
20. При цьому суд першої інстанції щодо кожного окремо з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зауважив наступне.
21. За висновками суду першої інстанції, протиправність податкового повідомлення-рішення №  0000062201 полягає у тому, що контролюючий орган помилково вважав, що підприємством не включено до складу інших доходів суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої в ході нарахування відсотків за користування кредитними ресурсами в іноземній валюті, а саме отриманих відповідно до договорів, укладених з ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор), яке створене за законодавством Кіпру.
Зокрема суд першої інстанції дійшов висновку, що нараховані відсотки за договорами позики, укладеними з ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед», не являються безповоротною фінансовою допомогою, так як є фінансовими витратами, що враховуються при обчислені об`єкта оподаткування з урахуванням обмежень встановлених пунктом 141.2 статті 141 ПК України.
22. Водночас суд першої інстанції дійшов висновку, що ПАТ «Біо мед скло» правомірно включено до складу витрат курсові різниці згідно договорів позики, оскільки відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку. Крім того зазначені норми не передбачають ніяких обмежень, щодо віднесення від`ємних курсових різниць до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.
23. Твердження Житомирської ОДПІ стосовно того, що господарські операції ПАТ «Біо мед скло» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з придбання газу в січні - квітні 2013 року підпадають під ознаки фіктивності, суд першої інстанції визнав безпідставними та необґрунтованими.
24. Також суд першої інстанції дійшов висновку про необґрунтованість доводів Житомирської ОДПІ про завищення ПАТ «Біо мед скло» суми від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду згідно акту попередньої перевірки за 2012 рік на 6450685 грн, оскільки правомірність декларування ПАТ «Біо мед скло» зазначено суми відображена в постанові Житомирського окружного адміністративного суду від 27 травня 2016 року по справі №  806/3176/13-а, яка набрала законної сили 21 вересня 2016 року.
25. Суд першої інстанції також дійшов висновку про правомірність не включення ПАТ «Біо мед скло» до декларації з податку на додану вартість податкового кредиту у розмірі 11 188 425, який є прямими втратами підприємства.
26. Стосовно податкових повідомлень-рішень № 0000072201, № 0000082201 та №  0000092201 суд першої інстанції зауважив, що зі сторони ПАТ «Біо мед скло» не встановлено порушень податкового законодавства щодо правильності формування податкового кредиту (в тому числі його коригування та виправлення помилок), податкового зобов`язання, від`ємного значення та суми бюджетного відшкодування.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
27. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
28. Зокрема, скаржник зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені з дотриманням вимог закону.
29. Скаржник не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про правомірність включення ПАТ «Біо мед скло» до складу витрат курсові різниці згідно договорів позики.
30. Водночас скаржник висловлює незгоду з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо оцінки характеру відносин ПАТ «Біо мед скло» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія».
31. Зокрема, скаржник зазначив, що в порушення підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України підприємством безпідставно включено до складу собівартості виготовленої готової продукції та реалізованих товарів (робіт, послуг) витрати по придбанню газу від постачальника ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на суму 7 394 220 грн за 2013 рік чим встановлено завищення підприємством витрат на зазначену суму. За твердженням скаржника правочини ПАТ «Біо мед скло» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з придбання газу містять ознаки фіктивності.
32. Скаржник також звертає увагу на те, що в порушення пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України підприємством завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування попереднього звітного періоду по рядку 06.5 за 2013 рік; в порушення підпункту 139.1.6 пункту 139.1 статті 139 ПК України підприємством завищено інші витрати (рядок 06.4 Декларації) в частині «інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» (р. 06.4.39 додатку ІВ) за рахунок включення суми пільгового обсягу податкового кредиту по податку на додану вартість за 2013 рік.
33. Окремо скаржник також висловлює свою незгоду з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність податкових повідомлень-рішень №  0000072201, № 0000082201 та №  0000092201, оскільки станом на 04  квітня 2017  року відсутні остаточні судові рішення, які б скасовували встановлені порушення.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
34. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
35. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
36. Стосовно не включення підприємством у складі інших доходів за 2013 рік суми процентів, які були умовно нараховані на суму поворотної фінансової допомоги, отриманої в ході нарахування відсотків за користування кредитними ресурсами в іноземній валюті, Верховний Суд зазначає наступне.
37. Як свідчить зміст акту № 8897/06-25-22-01/04763746 від 25 грудня 2014 року та доповнення до нього, за висновками контролюючого органу, позивачем не включено до складу інших доходів суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої в ході нарахування відсотків за користування кредитними ресурсами в іноземній валюті, а саме отриманих відповідно до договорів, укладених з ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор), яке створене за законодавством Кіпру.
38. Відповідно до підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України інші доходи включають, зокрема, вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
39. За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України, безповоротна фінансова допомога - це, зокрема, сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.
40. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 26 листопада 2008 року між ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор) та ПАТ «Біо мед скло» (позичальник) було укладено договір позики № 134.5 відповідно до умов якого кредитор надає позичальнику для поповнення обігових коштів позику у сумі 3  000  000 Євро.
41. 05 квітня 2011 року між ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор) та ПАТ «Біо мед скло» (позичальник) було укладено договір позики № 134.6 відповідно до умов якого кредитор надає позичальнику для поповнення обігових коштів позику у сумі 5 000 000 Євро.
42. При цьому договорами позики № 134.5 від 26 листопада 2008 року та № 134.6 від 05 квітня 2011 року передбачено строк повернення коштів, які були надані в позику, а саме: за договором №  134.5 - 31 грудня 2016 року; за договором №  134.6 - 31 грудня 2021 року. Крім того, дані договори позики передбачають нарахування та сплату відсотків за користування позикою у розмірі 9  % річних від суми отриманої позики.
43. Відповідно до підпункту 14.1.258 пункту 14.1 статті 14 ПК України кошти, що надаються банком-резидентом або нерезидентом, що кваліфікується як банківська установа згідно із законодавством країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами, які мають згідно з відповідним законодавством статус небанківських фінансових установ, а також іноземною державою або його офіційними агентствами, міжнародними фінансовими організаціями та іншими кредиторами - нерезидентами юридичній чи фізичній особі на визначений строк для цільового використання та під процент є фінансовим кредитом.
44. Враховуючи встановлені обставини справи, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що договори позики № 134.5 від 26 листопада 2008 року та № 134.6 від  05  квітня 2011 року, укладені між ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор) та ПАТ «Біо мед скло» (позичальник), є угодою про надання коштів в позику, її положення не підпадають під поняття безповоротної фінансової допомоги відповідно до ПК України. Нараховані відсотки не є безповоротною фінансовою допомогою, так як є фінансовими витратами, що враховуються при обчислені об`єкта оподаткування з урахуванням обмежень встановлених пунктом 141.2 статті 141 ПК України.
45. Щодо завищення підприємством витрат по операціях з курсовими різницями, колегія суддів зазначає наступне.
46. Як свідчить зміст акту № 8897/06-25-22-01/04763746 від 25 грудня 2014 року та доповнення до нього, податковим органом встановлено, що протягом звітних періодів 2012 року ПАТ «Біо мед скло» нараховані відсотки за кредитними договорами, укладеними з ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед» до складу витрат не відносило, але протягом всього перевіреного періоду відносило до складу витрат (та доходів) нараховані курсові різниці по кредитним договорам, укладеними з ТОВ «Югласс Холдінгз Лімітед».
47. За висновками відповідача, ПАТ «Біо мед скло» в порушення вимог пункту 141.2 статті 141 ПК України завищено витрати по операціях з курсовими різницями (рядок 06.4 Декларації «Інші витрати») в сумі 1  714  424 грн за 2013 рік.
48. У відповідності до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку. При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.
49. Згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку під заборгованістю слід розуміти будь-яку заборгованість по розрахунках з постачальниками, покупцями та іншими дебіторами і кредиторами.
50. Враховуючи зазначене, суди попередніх інстанцій обґрунтовано визнали безпідставним висновок контролюючого органу про завищення ПАТ «Біо мед скло» «інших витрат» на суму від`ємного значення курсових різниць у розмірі 1  714  424  грн, нарахованих на заборгованість за договорами позики.
51. Щодо твердження контролюючого органу про «фіктивність» господарських операцій ПАТ «Біо мед скло» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з придбання газу на суму 7 394 220 грн в січні - квітні 2013 року, Верховний Суд виходить з наступного.
52. Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
53. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).
54. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
55. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а»).
56. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
57. У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
58. Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
59. Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
60. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).
61. За визначенням статті 1 Закону №  996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
62. Відповідно до частини першої статті 9 Закону №  996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
63. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
64. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
65. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 20 лютого 2012 року між ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (постачальник) та ПАТ «Біо Мед Скло» (покупець) було укладено договір поставки природного газу № П/12-084, за умовами якого, постачальник зобов`язується передати покупцю природний газ, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити газ на умовах цього Договору.
66. Відповідно до пункту 3.2. вказаного Договору, постачальник передає покупцю придбаний для нього газ, в об`ємах відповідно до пункту 2.1. цього Договору, у мережі ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України».
67. На виконання вказаного договору в січні - квітні 2013 року постачальником здійснювалась фактична поставка газу покупцю, що підтверджується трьохсторонніми актами приймання - передачі природного газу № 230 від  01  лютого 2013 року, від 01 березня 2013 року, від 01 квітня 2013 року, від 07 травня 2013 року та № 230а від 07 травня 2013 року, податковими накладними №  638 від 31 січня 2013 року, № 518 від 28 лютого 2013 року, № 395 від 26 березня 2013 року, № 567 від 31 березня 2013 року, № 406, 407 від 30 квітня 2013 року. Представник відповідача не заперечував щодо правильності оформлення вказаних документів.
68. Кількість використаного газу, відображалась в звітах ПАТ «Біо Мед Скло» за січень - квітень 2013 року.
69. Як встановлено судами попередніх інстанцій, матеріали справи містять розхідні накладні від 31 січня 2013 року № ОУ-0000966, від 28 лютого 2013 року № ОУ-0003015 та № ОУ-0003014, видаткові накладні № П00000848 від 29 березня 2013 року та № П00003341 від 30 квітня 2013 року, з яких слідує, що постачальником природного газу виступає ПАТ «Житомиргаз», а одержувачем ПАТ «Біо Мед Скло».
70. Водночас твердження контролюючого органу про наявність ознак «фіктивності» зазначених вище господарських операцій ПАТ «Біо мед скло» з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» з придбання газу ґрунтуються виключно на відсутності останнього за місцем знаходження станом на 23 квітня 2014 року; внесення відомостей до ЄДР про відсутність товариства за місцем знаходження станом на 18 липня 2014 року; відсутності виробничого обладнання, транспортних засобів та торгівельного обладнання.
71. При цьому контролюючий орган, стверджуючи про відсутність у ПАТ «Біо мед скло» реальних господарських операцій з TOB «Українська нафто-газова компанія», не заперечує факту зміни майнового стану позивача внаслідок цих операцій щодо отримання природного газу, який в подальшому позивач використав в межах власної господарської діяльності.
72. Відповідно до правової позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 17 листопада 2020 року у справі №  816/5040/14 норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. 
73. У справі, яка розглядається, на підставі зазначених обставин та наведених доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» документально підтверджені та фактично здійсненні з метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності позивача. 
74. Відповідачем же, як суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини другої статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних сум податкового кредиту з податку на додану вартість. 
75. Не наведено відповідачем й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
76. За відсутності в матеріалах справи будь-яких доказів, які б свідчили, що господарські операції позивача із вказаним контрагентом були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди, обізнаності платника щодо протиправного характеру діяльності підприємств у ланцюгах постачання, прямої чи опосередкованої причетності до такої протиправної діяльності, наявності недоліків у первинних документах тощо, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що ПАТ «Біо мед скло» правомірно сформувало податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «Українська нафто-газова компанія».
77. Щодо висновку податкового органу про завищення ПАТ «Біо мед скло» суми від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду згідно акту попередньої перевірки за 2012 рік на 6  450  685 грн, слід зазначити наступне.
78. Як було встановлено судами попередніх інстанцій правомірність декларування ПАТ «Біо мед скло» 6 450 685 грн суми від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, яку зменшено згідно акту перевірки за 2012 рік, відображена в постанові Житомирського окружного адміністративного суду від 27 травня 2016 року по справі №  806/3176/13-а, яка набрала законної сили 21 вересня 2016 року.
79. З огляду на зазначене Верховний Суд вважає правильним висновок судів першої та апеляційної інстанцій щодо протиправності висновку податкового органу про завищення ПАТ «Біо мед скло» суми від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду згідно акту попередньої перевірки за 2012 рік на 6 450 685 грн.
80. Також, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про те, що не ґрунтуються на нормах чинного законодавства висновки відповідача щодо завищення ПАТ «Біо мед скло» інших витрат (рядок 06.4 Декларації «Інші витрати») в частині «інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» (р. 06.4.39 додатку ІВ) за рахунок включення суми пільгового обсягу податкового кредиту по податку на додану вартість в сумі 11 188 425 грн за 2013 рік (в тому числі віднесено за 2012 рік в сумі 4 187 514), оскільки зазначений податковий кредит є прямими втратами підприємства, та в силу вимог абзацу 1 підпункту 139.1.6. пункту 139.1 статті 139 ПК України не включається до декларації з податку на додану вартість.
81. Крім того, як було встановлено судами попередніх інстанцій, згідно акта про результати документальної планової виїзної документальної перевірки ПАТ «Біо мед скло» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2012 року від 02 квітня 2013 року №  1686/22-2/04763746, в цій частині не виявлено порушень з боку ПАТ «Біо мед скло».
82. Отже, враховуючи вищезазначене, колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій , що податкове повідомлення-рішення № 0000062201 від 19 січня 2015 року є протиправним та підлягає скасуванню.
83. Щодо податкових повідомлень-рішень від 19 січня 2015 року №  0000072201, №  0000082201 та № 0000092201, колегія суддів зазначає наступне.
84. За висновком податкового органу встановлено, що ПАТ «Біо мед скло» безпідставно сформовано податковий кредит за рахунок сум ПДВ по податкових накладних, отриманих від постачальників ТОВ «Українська нафто-газова компанія» на загальну суму 818  097.
85. При цьому Верховний Суд звертає увагу, що дане порушення досліджено у пунктах 51 - 76 цієї постанови та доведено правомірність визначення ПАТ «Біо мед скло» податкових зобов`язань, формування податкового кредиту, розрахунків з бюджетом та показників, відображених у декларації за січень, лютий, березень, квітень 2013 року, а отже суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про безпідставність зазначених доводів Житомирської ОДПІ.
86. Щодо завищення задекларованих ПАТ «Біо мед скло» показників у рядку 16 Декларації «Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди на суму 2  251  987 грн.
87. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПАТ «Біо мед скло» відкоригувало податковий кредит за 2012 рік в сторону його зменшення на суму 6  479 075 грн.
88. Відповідно до абзацу 2 пункту 50.1 статті 50 ПК України, платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
89. Згідно з пунктом 199.5 статті 199 ПК України, результати перерахунку сум податкових зобов`язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року.
90. На виконання вказаних норм, позивач виправив самостійно виявлені помилки, шляхом зменшення коригування податкового кредиту на суму 2  251  987 грн.
91. При цьому, як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, правильність формування позивачем податкового кредиту (в тому числі його коригування та виправлення помилок) за січень, лютий, березень, квітень 2013 року підтверджується актом перевірки від 21 травня 2013 року №  2550/15-4/04763746, постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2013 року по справі № 806/4421/13-а, яка набрала законної сили, та довідкою Житомирської ОДПІ № 104/15-2/04763746 від 12 серпня 2013  року.
92. З огляду на зазначене Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2015  року №  0000072201, № 0000082201 та № 0000092201 є протиправними та підлягають скасуванню.
93. Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.
94. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області залишити без задоволення.
Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 січня 2017 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 04 квітня 2017 року у справі № 806/417/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                             М. М. Яковенко

Судді                                                                                          І. В. Дашутін

                                                                                                                                 О. О. Шишов