ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 березня 2021 року	Львів	Справа № 140/15969/20 пров. № А/857/3149/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді                                                     Сеника Р.П.,  
суддів                                                                           Хобор Р.Б., Шинкар Т.І.,
з участю секретаря судового засідання                    Лутчин А.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі № 140/15969/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАНХІМ ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції -Ковальчук В.Д.,
час ухвалення рішення - 21.12.2020 року,
місце ухвалення рішення - м. Луцьк,
дата складання повного тексту рішення - 21.12.2020 року,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "ПАНХІМ ТРЕЙД" (далі - ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД", позивач), звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06 жовтня 2020 року №2009551/42944041, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №47 від 03 вересня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію, 28 вересня 2020 року.
Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідачем протиправно прийнято оскаржуване рішення, оскільки у контролюючого органу відсутня податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податкової накладної №47 від 03 вересня 2020 року, у зв`язку з чим зупинення її реєстрації в  Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) неправомірне. В порушення вимог законодавства рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області містить лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, однак не містить конкретного переліку документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надано. Факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Позивач вважає, що надав контролюючому органу усі наявні документи на підтвердження здійсненої господарської операції. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Звертає увагу на те, що податкова накладна №47 від 03 вересня 2020 року сформована на попередню оплату за товар, у зв`язку з чим достатнім підтвердженням інформації, що в ній зазначена є банківська виписка, а не документи на підтвердження послуг перевезення пального до покупця.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду  від 21 грудня 2020 року у справі № 140/15969/20 позовні вимоги задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що платник податків відповідав пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. В результаті цього платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що надані платником письмові пояснення та копії документів, передбачені наказом Міністерства Фінансів України від 12.12.2019 №520 недостатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в €РПН з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме договорів. У зв`язку з цим комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 06.10.2020 №2009551/42944041 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 03.09.2020№47. 
Позивачем було подано скаргу до ДПС України на вказане рішення. Рішенням комісії ДПС України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня залишено - без змін. Підставою для прийняття такого рішення слугувало ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур (інвойсів).
Апелянт вказує на те, що ГУ ДПС у Волинській області не було надано наступних документів, які були долучені до позовної заяви, а саме: договір перевезення №4-П від 02.10.2019; акт надання послуг №49 від 30.09.2020; виписка по рахунку від 07.10.2020; виписка по рахунку від 09.10.2020. 
Крім того, ряд наданих позивачем документів містять недоліки.
Так, до договору перевезення №4-П від 02.10.2019 не додано рахунку на оплату послуг перевізника, а оплата послуг перевізника відбулася з простроченням строку, визначеному у договорі. 
До договору поставки №1 від 02.07.2019, укладеного між ТзОВ "КОМПАНІЯ ПАНХІМ" (постачальник) та ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" (покупець) на поставку нафтопродуктів не надано документів, що підтверджують його пролонгацію. Також не додано товарно-транспортної накладної та рахунка на оплату виконання вказаного договору, а тому не підтверджено його виконання та поставка в цілому.
Ненадання товарно-транспортних накладних та розрахунків на оплату, а також незавірені належним чином копії виписок з банку перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції та є підставою для невизнання господарської операції. 
З огляду на зазначене ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" до комісії регіонального рівня не було подано документів, які б підтверджували фактичне здійснення господарських операцій з врахуванням вищезазначених недоліків у документах.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №47 від 03 вересня 2020 року датою її первинного подання представник відповідача 1 зазначає, що така вимога виходить за межі завдань адміністративного судочинства та є втручанням в дискреційні повноваженні відповідача. До того ж позивачем в позовній заяві не наведено мотивів та доводів щодо реєстрації податкової накладної датою її фактичного подання.
Просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду  від 21 грудня 2020 року у справі № 140/15969/20  та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, а тому, суд апеляційної інстанції, відповідно до ч. 4 ст. 229, п.2 ч. 1 ст. 311 та ч. 2 ст. 313 КАС України, вважає можливим проведення розгляду справи за їхньої відсутності без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Заслухавши доповідь судді - доповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона не підлягає до задоволення з наступних підстав.
Відповідно до ч.1 ст.309 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що податкова накладна №47 від 03 вересня 2020 року складена за результатами попередньої оплати за нафтопродукти, а не за фактом їх постачання, а тому посилання відповідача 1 на ненадання документів в повному обсязі, що підтверджують договірні відносини з перевезення нафтопродуктів та їх придбання в контрагентів є безпідставними.
Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що між ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" (постачальник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (покупець) укладено договір поставки №96 від 04 грудня 2019 року.
Відповідно до пункту 1.1 вказаного договору постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця нафтопродукти, в подальшому іменовані - Товар, а покупець зобов`язується прийняти товар від постачальника та оплатити його вартість на умовах даного договору.
Пунктом 5.6 цього договору передбачено, що оплата товару здійснюється протягом трьох банківських днів з моменту поставки товару.
Згідно з п. 5.4 даного договору покупець має право попередньо сплатити 100% (сто відсотків) загальної вартості Товару.
Позивач виставив згаданому покупцю рахунок на оплату №1673 від 03 вересня 2020 року на загальну суму 140 060,80 грн., який оплатив 03 вересня 2020 року в повному обсязі, що підтверджується банківською випискою АБ "Південний" по рахунку за 03.09.2020.
Відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) з метою зарахування податку на додану вартість позивачем виписано податкову накладну №47 від 03 вересня 2020 року на загальну суму 140 060,80 грн. отриманої попередньої оплати, яку надіслано в електронному вигляді до ДПС України для реєстрації в ЄРПН.
На виконання умов зазначеного договору позивачем виписано видаткову накладну №ПТ000000053 від 04 вересня 2020 року на поставку дизельного палива ДП-Л-Євро5-В0 (2710194300) в кількості 8096 л на загальну суму 140 060,80 грн.
Поставка вказаного товару підтверджується товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) №ПТ000000053 від 04 вересня 2020 року.
ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" складено та подано 28 вересня 2020 року для реєстрації в ЄРПН податкову накладну (далі - ПН) № 47 від 03.09.2020 на суму 140 060,80 грн. 
28.09.2020 ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" отримано квитанцію № 9244621744 про зупинення реєстрації даної податкової накладної.
У вказаній квитанції зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК реєстрація ПH/РК від 03.09.2020 №47 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПH/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
02.10.2020 ТзОВ "ПАНХІМ ТРЕЙД" подано до ГУ ДПС у Волинській повідомлення №8 з поясненнями та документами для прийняття рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної в ЄРПН.
У поясненнях позивач зазначив, що 03.09.2020 покупець здійснив попередню оплату за дизельне паливо ДП-Л-Євро5-В0 в кількості 8096 л, в зв`язку з чим було складено податкову накладну №47 від 03.09.2020. Товар завантажено в автомобільний транспорт з резервуарів постачальника згідно видаткової накладної  №ПТ000000053 від 04.09.2020. Відповідність продукції підтверджена паспортом якості №146161_3529887. Товар придбаний в ТзОВ "КОМПАНІЯ ПАНХІМ" згідно договору №1 від 02.09.2019
06 жовтня 2020 року комісією Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №2009551/42944041 про відмову в реєстрації податкової накладної №47 від 03.09.2020 на підставі того, що позивачем не надано копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками дo них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У додатковій інформації рішення вказано про те, що відсутні документи на підтвердження послуг перевезення пального до покупця (договір, акт виконаних робіт, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків).
16.10.2020 ТзОВ "КОМПАНІЯ ПАНХІМ" подало скаргу на рішення регіональної комісії від 06 жовтня 2020 року №2009551/42944041.
21.10.2020 комісією ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №57687/42944041/2 за результатами розгляду скарги про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін. Підставою зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.
З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" №1246 від 29.12.2010 (далі іменується Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", ";Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За правилами пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).
Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" №1165 від 11.12.2019 (набрання чинності 01.02.2020) затверджені Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі іменується Порядок №1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
За приписами пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як підтверджено матеріалами справи, у квитанції про зупинення реєстрації ПН № 47 від 03.09.2020  в ЄРПН вказано: "Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Тобто, сформована комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації ПН № 47 від 03.09.2020  вбачається, що реєстрація податкової накладної зупинена через відповідність пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У Додатку № 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, згідно з якими:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Як слідує зі матеріалів справи, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку зупинено реєстрацію ПН № 47 від 03.09.2020 в ЄРПН "У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування".
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Вказані вище норми свідчать про те, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Так, згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.
Норми пункту 5 Порядку №1165 свідчать про те, що питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, якої стосується саме подана на реєстрацію ПН № 47 від 03.09.2020, а не будь-якої іншої операції, щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.
Як зазначено в оскаржуваному рішенні від 06.10.2020 №2009551/42944041 підставою для відмови у реєстрації ПН № 47 від 03.09.2020 в ЄРПН слугувало ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками дo них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Натомість, платником податків надані усі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної № 47 від 03.09.2020 в ЄРПН, що стосується господарської операції з поставки нафтопродуктів фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на підставі укладеного договору поставки №96 від 04.12.2019.
Для підтвердження реєстрації податкової накладної № 47 від 03.09.2020 платником подано повідомлення №8 від 02.10.2020 разом з поясненнями, а також надано копії  документів на підтвердження складення зазначеної податкової накладної, а саме: договір поставки №96 від 04.12.2019; видаткову накладну №ПТ0000000053 від 04.09.2020; товарно-транспортна накладну №ПТ000000053 від 04.09.2020; рахунок на оплату №1673 від 03.09.2020; банківську виписку АБ "Південний" по рахунку за 03.09.2020; акт прийому-передачі нафтопродуктів на зберігання за 28.08.2020; договір поставки №1 від 02.07.2019; видаткову накладну №кп0000000023 від 28.08,2020; банківську виписку АБ "Південний"  по рахунку за 28.08.2020; банківську виписку АБ "Південний" по рахунку за 31.08.2020; договір зберігання №4 від 27.09.2019; ліцензію на право оптової торгівлі пальним; сертифікат відповідності; паспорт якості.
В свою чергу, апеляційний суд звертає увагу на те, що податкова накладна №47 від 03.09.2020 виписана за результатами попередньої оплати за товар, що відповідає пункту 5.4 договору №96 від 04 грудня 2019 року, а не за фактом постачання товару покупцю, який ще не відбувся на час складення податкової накладної.
Також слід вважати обґрунтованим твердження суду першої інстанції про те, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію ПН безпосередньо залежить від чіткого формулювання фіскальним органом того, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку. Нечітке формулювання контролюючим органом у спірній квитанції підстав для зупинення реєстрації ПН позивача із вказівкою про те, що така відповідає вимогам пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача на свій розсуд тих документів, якими була оформлена відповідна господарська операція.
При цьому сформований у пункті 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі зазначені у ньому документи. Суд першої інстанції доречно звернув увагу на те, що вказаний перелік є загальним і повинен дифенціюватися у залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі ПДВ).
Водночас, апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції у тому, що оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати ПН в ЄРПН на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.
Відсутність конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН поставила платника податків у стані правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний у розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створило передумови для можливого прояву негативної дискреції шляхом прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.
На переконання апеляційного суду, суд першої інстанції правомірно констатував, що загальними вимогами, які висуваються до будь-якого акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Таким чином, недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації ПН щодо належного оформлення квитанції свідчить про те, що рішення про відмову у реєстрації ПН, прийняте за наслідками реалізації попереднього рішення, також не є законним.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги належним чином обґрунтовані, підтверджені наявними матеріалами справи та підлягають задоволенню.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доводів, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.
Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Керуючись ст. 229, 308, 310, 311, 313, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,
ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі № 140/15969/20 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. П. Сеник 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 24.03.2021 року