ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 січня 2021 року 
м. Київ
справа №420/3897/19
адміністративне провадження №К/9901/18523/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
за участі: 
представника Позивача: Іванової Ю.Ю.,
представника Відповідача: Яківця   М.В.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року (судді Бойко А.В.,  Єщенко О.В., Федусик А.Г.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" 
до Головного управління ДФС в Одеській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" (надалі також - Позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області, в якому, з урахуванням роз`єднання позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року:
- №002720/15-32-14-11 про збільшення суми грошового зобов`язання на суму           602 000, 00 грн. та нарахування штрафних санкцій на суму 301000, 00 грн.,
- №002721/15-32-14-11 про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму     16 085 892, 00 грн.,
- №002718/15-32-14-11 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 103 742 306, 00 грн.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 4 листопада 2019 року позов задоволено.
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції зазначив, що фактичне отримання Позивачем продукції за вищезазначеними договорами та сплати відповідних грошових коштів за них, у т.ч. і сум ПДВ, підтверджуються належними чином оформленими та підписаними сторонами документами.
Згідно з висновками суду першої інстанції, Відповідачем жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у контрагентів ТОВ "Бессарабія-Агро" матеріальних ресурсів суду не надано, а відсутність основних фондів не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 15 липня 2020 року рішення суду першої інстанції скасував, ухвалив рішення ро відмову у задоволенні позову.
Приймаючи таке рішення, апеляційний суд зазначив, що Позивач повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, включаючи і товарно-транспортні накладні, які, хоча і не є основними та визначальними при формуванні податкового обліку, проте які в тому числі, в сукупності з іншими документами мають беззаперечно свідчити про факт вчинення господарських операцій, натомість в даному випадку надані Позивачем первинні документи не є достатніми та вичерпними для такого висновку, оскільки предметом спору в цій справі є підтвердження обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи стосовно врахування реального часу їх здійснення, наявності матеріальних ресурсів, основних засобів для здійснення відповідної господарської діяльності, які необхідні для постачання товарно-матеріальних цінностей та проведення відповідних робіт, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями в межах договорів укладених позивачем з вказаними контрагентами.
Окрім того, згідно з рішенням суду апеляційної інстанції, посадові особи ТОВ "Мрія-К", СВК "Гірниківський" здійснювали від імені цих підприємств фіктивну діяльність, а відтак первинні документи, складені від імені  таких юридичних осіб не можуть вважатись належним підтвердженням реального здійснення господарської операції, не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції та не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку, оскільки не можуть вважатись достовірними.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги 
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати  рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної перевірки Позивача Відповідачем складено акт від 10 травня 2019 року №000273/15-32-14-11/39076260,  згідно з висновками якого Позивачем порушено вимоги:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті  134 Податкового кодексу України, частин  першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що призвело до заниження податку на прибуток за 4 квартал 2016 року на загальну суму 60 200 грн, та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 103 742 306 грн;
- пунктів 198.1, 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело  до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду у сумі 16 085 892,00 грн;
На підставі акта перевірки Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 10 червня 2019 року:
- №002720/15-32-14-11, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 602 000, 00 грн., та нараховані штрафні санкції у розмірі 301000, 00 грн.; 
-№002718/15-32-14-11, яким Позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податковим на прибуток у розмірі 103 742 306,00 грн.;
- №002721/15-32-14-11, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду на суму                                     16 085 892,00 грн.
Фактичною підставою прийняття цих податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача  про завищення задекларованих ТОВ "Бессарабія-Агро" показників витрат, що вплинули на фінансовий результат, у зв`язку з віднесенням до складу витрат вартості придбаної сировини, фактичне отримання якої не підтверджено обов`язковими первинними документами на загальну суму 107 084 900 грн. по наступним контрагентам: ТОВ "Мрія-К", СВК "Гірниківський", АПФ "Галичина", ФГ "Лана-Подове", ПП "Махсуд", ТОВ "ФГ" Вільні Степи", ТОВ "Сангрупп", ТОВ "Сингліт", ТОВ "Тиристор-75", ТОВ "Рефул Ресурс", ТОВ "ФО "Промінь".
Також Відповідачем зазначено про завищення ТОВ "Бессарабія-Агро" задекларованого податкового кредиту по податку на додану вартість на суму                  16 085 892 грн., внаслідок віднесення до його складу сум ПДВ за нереальними (оформленими лише документально) господарськими операціями з придбання активів (сировини та товарно-матеріальних цінностей) з джерелом невідомого походження по наступним контрагентам: ТОВ "Мрія-К", СВК "Гірниківський", ПП "Махсуд", ТОВ "ФГ" Вільні Степи", ТОВ "Сангрупп", ТОВ "Сингліт", ТОВ "Тиристор-75", ТОВ "Рефул Ресурс", ПП "Екобуд-25".
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Позивач в касаційній скарзі  зазначає про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Позивач вважає, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 31 липня 2018 року у справі №808/1507/16, від 27 лютого 2018 року у справі №813/1766/17, від 17 лютого 2018 року у справі №802/1853/16-а, від 30 червня 2020 року у справі №440/426/19, від 2 червня 2020 року у справі №620/1024/19, від 20 березня 2020 року у справі №520/399/19, від 20 березня 2020 року у справі №520/399/19.
Також Позивач наполягає на тому, що обставини неможливості здійснення транспортування вантажів відповідними транспортними засобами судом апеляційної інстанції  встановлено на підставі недопустимих доказів, адже функції та повноваження податкових органів не передбачають повноваження щодо: встановлення  або спростовування відстані між певними географічними пунктами, а також кількості часу, необхідного для подолання певної відстані; реальності або нереальності вчинення поставок протягом певного періоду. 
У судовому засіданні суду касаційної інстанції Позивач підтримав зазначені у касаційній скарзі вимоги та доводи. 
3.2. Доводи Відповідача 
Письмового відзиву представником Відповідача до суду касаційної інстанції не скеровано.
У судовому засіданні суду касаційної інстанції представник Відповідача просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін. 
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Верховний Суд, заслухавши представників Позивача та Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами першої nfапеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права, в межах встановлених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також -  КАС України), виходить з такого. 
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу. 
Відповідно до пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України  прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
-зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
-збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
-          збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
-          зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; 
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); 
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; 
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;  придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. 
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств  та права на відображення сум податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Як встановлено судами попередніх інстанцій між Позивачем та ТОВ "Мрія-К", СВК "Гірниківський", АПФ "Галичина", ФГ "Лана-Подове", ПП "Махсуд", ТОВ "ФГ" Вільні Степи", ТОВ "Сангрупп", ТОВ "Сингліт", ТОВ "Тиристор-75", ТОВ "Рефул Ресурс", ТОВ "ФО "Промінь" укладені договори поставки соняшника урожаю 2016 року.
На підтвердження фактичної поставки товарів Позивачем надано: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки на оплату, рахунки-фактури, платіжні доручення, посвідчення якості зерна, договори поставки, квитанції, залізничні накладні, договори купівлі-продажу, договори про виконання робіт з виготовлення готової продукції, картки рахунку.
За даними Єдиного реєстру податкових накладних, ІС "Податковий блок", "Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредит в розрізі контрагентів" встановлено, що на адресу підприємств, з якими мало господарські правовідносини ТОВ "Бессарабія-Агро", не були зареєстровані податкові накладні щодо придбання та/або оренди основних засобів, транспортних засобів, офісних та складських приміщень, оренди земельних ділянок на території України. Також відсутнє придбання сторонніх послуг по обробітку земельних ділянок, посіву зернових культур та збиранню урожаю, придбання товарів (послуг), необхідних для ведення господарської діяльності: електроенергії, посівного матеріалу, добрив, придбання послуг по оренді сільськогосподарської техніки, транспортних послуг, навантажувально-розвантажувальних робіт.
В ході перевірки не встановлено наявності у контрагентів Позивача таких основних засобів, як сільськогосподарська техніка, які необхідні для здійснення комплексу робіт по обробці земельних ділянок, та свідчили б про можливість самостійного вирощування та збору врожаю розглядуваними контрагентами. При цьому, також встановлено відсутність придбання вказаними в акті перевірки підприємствами відповідних послуг у інших платників податків згідно зареєстрованих податкових накладних.
Податковим органом також встановлено, що виплата доходів фізичним особам з ознаками доходів 102 "Виплата відповідно до умов цивільно-правового договору" та 157 "Дохід, виплачений самозайнятій особі" відсутня, а у податкових деклараціях податку на додану вартість контрагентами позивача не декларувалось придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України товарів (послуг) на мита території без податку на додану вартість (р. 10.3), що свідчить про відсутність придбання транспортних або інших послуг у неплатників ПДВ.
Наведені вище обставини, не спростовані Позивачем на підставі належних та допустимих доказів, розцінено судом апеляційної інстанції як такі, що вказують про неможливість фактичного здійснення операцій щодо поставки товару контрагентами.  
Крім того, у ході розгляду справи  судом апеляційної інстанції  установлено, що докази, надані на підтвердження транспортування придбаного товару, містять суперечливі дані щодо дійсного транспортування товару; до того ж ці докази в сукупності із іншими виявленими у ході розгляду справи обставинами вказують про те, що фактичної поставки товару фактично здійснено не було.  
Так, згідно з наданими товарно-транспортними накладними (надалі також - ТТН) постачання продукції СВК "Гірниківський" здійснювалось за наступним маршрутом: с. Гірники Ратнівського району до м. Ізмаїл Одеської області, вул. Болградське шосе, 8а. Податковий орган посилався на те, що відстань для здійснення перевезень вантажу автомобільним транспортом від місця навантаження до місця розвантаження складає 1200 км та потребує близько 15 годин для її подолання.
Згідно з наданими ТТН водії здійснювали перевезення за вищенаведеним маршрутом одноосібно щодня протягом 3-5 днів поспіль.
Згідно з наданими ТТН постачання продукції АПФ "Галичина" здійснювалось за наступним маршрутом: Івано-Франківська область, м. Коломия (місце реєстрації АПФ "Галичина") до  м. Ізмаїл вул. Болградське шосе, 8-а. Середня відстань від м. Коломия (Івано-Франківська область) до м. Ізмаїл (Одеська область) для здійснення перевезень вантажу автомобільним транспортом по території України складає 1015 км та потребує низько 12 годин для її подолання.
З наданих ТТН судом апеляційної інстанції встановлено, що водій ОСОБА_1 на автомобілі МАН НОМЕР_1 з причепом НОМЕР_2 здійснював в один день - 10 травня 2017 року дві поїздки з перевезення соняшника за маршрутом Івано-Франківська область, м. Коломия до м. Ізмаїл вул. Болградське шосе 8-а, що фізично є неможливим.
Постачання товару від ТОВ "Сангрупп" здійснювалось за маршрутом: Харківська область, Балаклійський район, смт. Савинці до м. Ізмаїл, вул. Болградське шосе, 8а. Податковий орган посилався на те, що середня відстань від смт. Савинці, Балаклійського району, Харківської області до м. Ізмаїл Одеської області (в залежності від вибраного маршруту) для здійснення перевезень вантажу автомобільним транспортом складає 1071 км та потребує близько 17 годин для її подолання. Однак, згідно з наданими ТТН водій ОСОБА_2 здійснював перевезення соняшнику за вищенаведеним маршрутом одноосібно двічі на день.
Однак, як встановлено судом апеляційної інстанції, здійснення перевезень продукції у вказані часові межі, з урахуванням відстані між населеними пунктами, є неможливим.
При цьому, колегія суддів суду апеляційної інстанції врахувала доводи Відповідача про те, що поставка товару, окрім безпосереднього транспортування його від місця навантаження до місця розвантаження, включала також й такі роботи як завантаження продукції до транспортного засобу та її подальше розвантаження у місці призначення, що також потребує витрат певного часу.
З урахуванням придбаного об`єму продукції, кількості вантажних автомобілів, яка здійснювала перевезення, відстані, на яку її було перевезено (відстань між місцем навантаження та місцем відвантаження), а також часу, необхідного для виконання одного рейсу, наданими товарно-транспортними накладними, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що фактичне здійснення поставок товару не підтверджується.
Крім того, з метою встановлення достовірності інформації, зазначеної у товарно-транспортних накладних податковим органом було здійснено запит на адресу Територіального сервісного центру № 5145 РСЦ в Одеській області МВС України про наявність інформації щодо власників автотранспортних засобів, які наведені у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних.
На цей запит Відповідачем отримано відповідь, згідно з якою у ТТН наведена недостовірна інформація щодо автотранспортних засобів, яким здійснювались перевезення продукція, адже транспортування відповідного товару здійснювалось відмінними від власників транспортних засобів особами. 
Надавши оцінку зазначеній у відповідних письмових доказах інформації, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що вона вказує про те, що операції фактично між Позивачем та його контрагентами не були здійсненими, а оформлювались лише виключно із метою формування незаконної податкової вигоди у вигляді витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість.   
Щодо доводів Позивача про те, що обставини неможливості здійснення транспортування вантажів відповідними транспортними засобами судом апеляційної інстанції  встановлено на підставі недопустимих доказів.
Стаття 74 Кодексу адміністративного судочинства України дає визначення поняттю допустимості доказів. Згідно з цією статтею суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Згідно з пунктом 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
За змістом підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;
Пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт.
Отже, викладені в акті перевірки висновки є відображенням дій працівників органів доходів і зборів і самостійно не породжують правових наслідків для платника податків та, відповідно, такий акт не порушує прав останнього. Акт перевірки є службовим документом податкового органу, в якому фіксуються виявлені ним порушення платником податкового або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого здійснюється податковим органом, водночас акт містить доказову інформацію про факти і зміст самого порушення платника. 
Разом із тим, Позивачем в касаційній скарзі не наведено обставин, за результатами правової оцінки яких суд міг би дійти висновку, що об`єктивна неможливість здійснити поставку товару за певний період часу відповідними суб`єктами господарювання встановлена на підставі доказів, які є неналежними. До того ж у ході розгляду справи Позивачем не спростовано відповідних тверджень податкового органу, як  і не надано доказів, що б підтвердили хибність цих висновків, які були лише  однією із підстав для визнання операцій такими, що фактично не здійснювалися.  
Крім того, судом апеляційної інстанцій  встановлено, що постачання продукції від ТОВ "Мрія-К" на адресу ТОВ "Бессарабія-Агро" здійснювалось у липні 2017 року. 
У період з 24 липня 2015 року по 7 листопада 2017 року засновником суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) - ТОВ "Мрія-К" була ОСОБА_3 .
Відповідно до ухвали Печерського районного суду м. Києва від 5 березня 2018 року ОСОБА_4 звільнено від кримінальної відповідальності за частиною п`ятою  статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України на підставі статті 49 Кримінального кодексу України.
Водночас ухвалою Печерського районного суду м. Києва від 5 березня 2018 року встановлено, що до Єдиного реєстру досудових розслідувань було внесено відомості про кримінальне провадження за №32018100110000010 щодо підозрюваної ОСОБА_3 за ознаками злочину, передбаченого частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України. Під час досудового розслідування встановлено, що приблизно в липні 2015 року ОСОБА_3 , перебуваючи у невстановленому досудовим розслідуванням місці, на території міста Києва, вступила в змову з невстановленою особою стосовно перереєстрації на її ім`я в органах державної влади за грошову винагороду, суб`єкта підприємницької діяльності - юридичної особи ТОВ "Мрія-К", без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб. ОСОБА_3 , діючи у співучасті з невстановленою досудовим розслідуванням особою, 24 липня 2015 року стала засновником, а 25 липня 2015 року стала директором ТОВ "Мрія-К" (ЄДРПОУ 19491182) та встановила контроль над суб`єктом підприємницької діяльності (юридичною особою) ТОВ "Мрія-К" (ЄДРПОУ 19491182), а саме отримала у володіння установчі, реєстраційні документи та печатку підприємства, що дало можливість в подальшому, використовувати даний суб`єкт підприємницької діяльності для здійснення прикриття незаконної діяльності інших осіб. Створивши ТОВ "Мрія-К", ОСОБА_3 з 24 липня 2015 року по 7 листопада 2017 року, фактично не здійснювала підприємницьку діяльність від імені ТОВ "Мрія-К". Крім того, вказано, що невстановлені особи отримали та використали можливість укладати від імені ОСОБА_3 , шляхом підроблення документів, господарські угоди та первинні бухгалтерські документи, що свідчили про нібито реалізацію товарів, робіт (послуг) для підприємств реального сектору економіки, чим сприяли незаконному формуванню податкового кредиту з податку на додану вартість та безпідставному формуванню витрат підприємств, призначати та звільніти з посад директорів, надавати довіреності особам, які діяли нібито від імені ОСОБА_3 , та виготовлювали інші, в тому числі реєстраційні та установчі документи ТОВ "Мрія-К". Окрім цього, невстановлені слідством особи складали та подавали від імені ОСОБА_3 документи податкової звітності ТОВ "Мрія-К" до ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві. Невстановлена досудовим розслідуванням особа, використовуючи фіктивний суб`єкт підприємницької діяльності (юридичну особу) ТОВ "Мрія-К" без відома ОСОБА_3 , яка формально рахувалась засновником Товариства, в період з 24 липня 2015  року по  7 листопада 2017 року, незаконно здійснювала формування податкового кредиту з податку на додану вартість, та як наслідок призвело до ухилення від сплати податків та можливість в подальшому здійснювати прикриття незаконної діяльності живому сектору економіки, в тому числі, ТОВ "Бессарабія-Агро".
Також в ході розгляду справи встановлено наявність вироку Шевченківського районного суду м. Києва від 8 червня 2018 року,з гідно з яким   ОСОБА_5 , співзасновника суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) Сільськогосподарський виробничий кооператив "Гірниківський"  визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України. Вказаним вироком встановлено, що не зважаючи на те, що вказане товариство зареєстровано в державних органах влади, як суб`єкт підприємницької діяльності (юридична особа) ОСОБА_5 , взяв участь у його придбанні не з метою здійснення господарської діяльності, передбаченої Статутом товариства, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, тобто вчинив злочин у сфері господарської діяльності, при наступних обставинах.
Вироком встановлено, що, придбавши СВК "Гірниківський", ОСОБА_5 в період з 25 липня 2017 року по 20 березня 2018 року, в тому числі, перебуваючи на посаді директора товариства, фактично не здійснював підприємницьку діяльність від імені СВК "Гірниківський".
Встановлено, що вчинення дій, пов`язаних з перереєстрацією СВК "Гірниківський" як співзасновника (одного із членів Кооперативу) вказаного підприємства та директора (голови Кооперативу), надало змогу ОСОБА_6 та іншим невстановленим слідством особам здійснювати незаконну діяльність, використовуючи реквізити юридичної особи - СВК "Гірниківський".
У свою чергу, ОСОБА_6 .? діючи спільно з іншими невстановленими досудовим розслідуванням особами, використовуючи фіктивний суб`єкт підприємницької діяльності (юридичну особу) СВК "Гірниківський", без відома ОСОБА_5 , який формально вважався співзасновником Кооперативу та директором, незаконно здійснювали формування податкового кредиту з податку на додану вартість, та, як наслідок, призвело до ухилення від сплати податків та можливість в подальшому здійснювати прикриття незаконної діяльності підприємствам реального сектору економіки.
Згідно з частиною шостою  статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Надавши оцінку зазначеним у судових рішеннях обставинам, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про неможливість на підставі документів, виданих від імені СВК "Гірниківський" та ТОВ "Мрія-К", зменшувати фінансовий результат до оподаткування та  включати суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту.
Верховний Суд України неодноразово висловлювався щодо правозастосування у подібних правовідносинах, зокрема у постановах від 5 березня 2012  року у справі №21-421а11 від 22 листопада 2016  року у справі №826/11397/14, від 24 травня 2016 року  у справі №21-5332а15, від 14 червня 2016  року у справі №21-1318а16, від 22 листопада 2016 року  у справі №21-2430а16.
Верховний Суд України зазначив, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним; обставина щодо набрання законної сили вироком суду, яким засновника підприємства визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених частинами першою і другою статті 205 Кримінального кодексу України, підлягає врахуванню адміністративним судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами.
Наведені висновки Верховного Суду України в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу      VII "Перехідні положення" КАС підлягають врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. 
Суд звертає увагу на те, що наслідки постановлення ухвали Печерського районного суду м. Києва від 5 березня 2018 року та вироку Шевченківського районного суду м. Києва від 8 червня 2018 року Верховним Судом вже неодноразово оцінювались  як такі, що не дають неможливості враховувати документи, підписані від імені ТОВ «Мрія-К», СВК "Гірниківський", для формування даних податкового обліку. Такий підхід слідує зі змісту постанов Верховного Суду  від 28 листопада 2019 року у справі №120/4208/18-а, від 1 жовтня 2019 року у справі №1940/1309/18, від 13 листопада 2020 року у справі № 520/9384/18.
Отже, суд апеляційної інстанції при постановленні судових рішень дійшов обґрунтованого висновку, що наявність у Позивача первинних документів виписаних від імені Товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія-К», СВК "Гірниківський"  не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами щодо придбання товарів, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами. Наявність судового рішення, прийнятого за результатами розгляду кримінальної справи про злочин, предметом якої є податки, збори, а саме - рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами, а також наявність вироку свідчать про нереальність господарських операцій між Позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Мрія-К».
Суд апеляційної інстанцій при оцінці документів, виписаних від імені Товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія-К», СВК "Гірниківський" як недостовірних, обґрунтовано взяв до уваги як факти, встановлені у відповідних судових рішеннях, так і обставини, які свідчать про фіктивну діяльність з використанням цих підприємств, а саме: відсутність підприємства за місце знаходженням та приховування осіб, які діяли від його імені, від контролюючих органів; відсутність у підприємств матеріально-технічних та трудових ресурсів, об`єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності; не звітування за податковими чи іншими публічними зобов`язаннями. Така оцінка доказів судом апеляційної інстанції відповідає правилам оцінки доказів, встановленим статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України.
Отже, суд апеляційної інстанції за результатами дослідження і оцінки доказів у їх сукупності, дійшов  обґрунтованого висновку про відсутність у Позивача належних і допустимих доказів щодо здійснення операцій із зазначеними вище контрагентами, до безпідставного формування податкового кредиту  та витрат за цими операціями.
Скаржник в касаційній скарзі в обґрунтування не врахування судом апеляційної висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах висновку, викладеного у постановах Верховного Суду, цитує рішення від 20 березня 2020 року у справі №520/399/19.
Так, у наведеній Позивачем справі Верховним Судом висновки про правомірність включення платником податків до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість сформовані за результатами оцінки судами попередніх інстанцій доказів, які вказують у сукупності та взаємозв`язку про фактичне здійснення операцій між відповідними суб`єктами господарювання. При цьому судами встановлено наявність всіх необхідних доказів, які свідчать про факт дійсної поставки товарів. 
Також в касаційній скарзі в обґрунтування підстав касаційного оскарження міститься посилання на постанови Верховного Суду від 31 липня 2018 року у справі №808/1507/16,  від 27 лютого 2018 року у справі №813/1766/17, від 17 лютого 2018 року у справі №802/1853/16-а, від 30 червня 2020 року у справі №440/426/19, від 2 червня 2020 року у справі №620/1024/19.
Аналіз висновків суду апеляційної інстанції у цій справі і у наведених скаржником постановах Верховного Суду, свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які розглянуті залежно від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення кожної справи.
Наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що постанова суду апеляційної інстанції у цій справі ухвалена без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у зазначених скаржником постановах Верховного Суду, є безпідставними.
Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, судами оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснення без дотримання положень процесуального законодавства. 
При цьому межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, за якою суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Отже, до повноважень Верховного Суду не входить дослідження доказів, встановлення фактичних обставин справи або їх переоцінка, тобто об`єктом перегляду касаційним судом є виключно питання застосування права.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Переглянувши судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення судом не допущено неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Бессарабія-Агро" залишити без задоволення.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча                                                                                Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                           О.В. Білоус
                                                                                          І.Л. Желтобрюх