П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  824/411/20-а 
    Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Маренич І.В.  
    Суддя-доповідач -  Франовська К.С.   
18 лютого 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Франовської К.С. 
суддів:  Боровицького О. А.  Совгири Д. І. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Ременяк С.Я.,

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бестком дистриб`юшн" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
У березні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Бестком дистриб`юшн" (далі - позивач, ТОВ "Бестком дистриб`юшн") звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування прийнятих 20 листопада 2019 року податкових повідомлень-рішень :
- №0001281401, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість в сумі 384803,00 грн.;
- №00012711401 від 20.11.2019 року, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2958266,25 грн., з яких 236 6613 грн. за податковим зобов`язанням та 591653,25 грн. за штрафними санкціями.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Бестком дистриб`юшн" задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №0001281401 від 20.11.2019 року, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість в сумі 384803,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області №00012711401 від 20.11.2019 року, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2958266,25 грн., з яких 2366613 грн. за податковим зобов`язанням та 591653,25 грн. за штрафними санкціями.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області сплачений судовий збір у сумі 21020,00 грн., відповідно до платіжних доручень №2382 від 17.03.2020 р. на суму 2027,00 грн. та №2430 від 31.03.2020 р. на суму 18993,00 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Чернівецькій області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте без врахування фактичних обставин, положень чинного законодавства, з порушенням норм матеріального та процесуального права.
В апеляційній скарзі контролюючий орган зазначає, що суд першої інстанції не врахував правової позиції в частині надання належної оцінки доводам відповідача по те, що документи бухгалтерської звітності позивача не можуть самі по собі, з урахуванням змісту наданих товариством контролюючому органу під час перевірки документів, підтверджувати реальність виконання господарських угод та отримання позивачем послуг від його контрагентів за укладеними договорами. При цьому, з метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи, складені за результатом таких операцій.
Так, поза увагою суду залишились встановлені в ході судового розгляду факти відсутності у позивача дозволу на розміщення зовнішньої реклами. Суд беззаперечно прийняв до уваги акти виконаних робіт, незважаючи на те, що акти не містять деталізовану інформацію про фактично надані послуги, їх обсяг, характер та звіт "Адресна програма розміщення реклами від ТОВ "Екоторг Плюс" на біг-бордах для ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" по містам України", в якому зазначено тільки адреси розміщення, формат, загальна кількість об`єктів 638 шт. та надано вибіркові копії фото на аркуші формату А4. Суд також не звернув увагу на те, що інформація на біг-бордах не стосується позивача, оскільки відсутні будь-які реквізити, телефони, адреси.
Не врахував суд першої інстанції і правової позиції Верховного Суду, який звертає увагу, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше виконання договорів , отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту
Враховуючи наведене, перевіркою не встановлено розумних, з точки зору економічної доцільності, підстав для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за рахунок придбання рекламних послуг.
Щодо безпідставного відображення в складі податкового кредиту з податку на додану вартість сум ПДВ при придбанні цукру від ТОВ "Внешпродторг Компані" суд прийшов до необґрунтованого висновку про реальність господарських операцій. Так, суд не дослідив належним чином представлені позивачем видаткові накладні та податкові накладні на поставку цукру в кількості 725,35 т на загальну суму 8 000 586 грн., в тому числі ПДВ 1 333 431 та той факт, що у всіх видаткових накладних у графах "місце складання" зазначено м.Київ, а графа "отримав за довіреністю" не заповнена.
Судом не спростовано висновки контролюючого органу про те, що представлені в запереченні додаткові угоди від 11.12.2018, що тне вплинуло на операції між ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" та ТОВ "Внешпродторг Компані", що ніби то проведені у грудні 2017 та січні 2018 року;  невідповідність між складеними первинними документами, наданими для перевірки, що могли би підтвердити фактичне здійснення операцій з придбання товару ( в наданих договорах поставки та відповідального зберігання місце поставки зазначено м.Одеса, у видаткових накладних - м.Київ, в актах передачі-приймання під відповідальне зберігання -м.Чернівці); переміщення значної кількості цукру ( 14507 мішків по 50 кг) в періоді з 04.12.2017 по 11.12.2018 є економічно невигідним та не підтверджено документально. Також суд не звернув увагу на те, що у ТОВ "Внешпродторг Компані" відсутні постачальники цукру, місцем обліку яких є м.Одеса чи Одеська область.
Мотивами, наведеними у рішенні, жодним чином не спростовуються висновки відповідача про відсутність необхідних умов для досягнення відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, відсутність ділової мети при здійсненні операцій, відсутність реального руху активів та відсутність реальних змін майнового стану позивача.
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

У відзиві позивач вказує на безпідставність доводів апеляційної скарги та просить їх відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.

Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Бестком Дистриб`юшн" (58000, Чернівецькій область, м. Чернівці, вул. Головна, будинок 265 В, ідентифікаційний код 39187122) зареєстроване як юридична особа 18.04.2014 року та є платником ПДВ з 01.06.2014 року, основний вид економічної діяльності: 46.38 оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками.
На підставі направлень від 18.09.2019 р. №207, 208, відповідно до п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1, п. 77.4 ст. 77 ПК України, плану графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків 2019 р. (вересень) та на підставі наказу про проведення документальної планової перевірки №38 від 05.09.2019 р. посадовими особами відповідача проведена планова виїзна документальна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 р. по 30.06.2019 р., за результатами якої 16.10.2019 р. складено акт перевірки №553/24-13-05-01/39187122 (Т. 1 а.с. 15 57).

За результатами перевірки встановлені наступні порушення, в тому числі: п. 44. ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" занижено податок на додану вартість всього на суму 2366613,00 грн., в тому числі: травень 2018 р. в сумі 487259,00 грн., серпень 2018 р. в сумі 44521,00 грн., листопад 2018 р. 28353,00 грн., січень 2018 р. 571830,00 грн., лютий 2019 р. 201468 грн., червень 2019 р. в сумі 1033182,00 грн. та завищено значення рядка 21 "Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2019 р. в сумі 253818,00 грн.

Враховуючи результати перевірки, відповідачем 20.11.2019 р. прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
- №0001281401, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 384803,00 грн (Т. 1 а.с. 60);
-№0001271401, яким збільшено сум грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 2958266,25 грн., в тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями 591653,25 грн. (Т. 1 а.с. 61).
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.
За результатами розгляду скарги, Державна податкова служба України листом від 02.03.2020 р. №8132/16199-00-08-05-01-06 повідомило ТОВ "Бестком Дистриб`юшн", що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення залишенні без змін, а скарга без задоволення (Т. 1 а.с. 63 69).
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач не довів правомірності своїх дій, в той час як позивачем позовні вимоги підтверджені належними та допустимими доказами.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює та визначає ПК України.

Так, підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Згідно пп.14.1.181п.14.1ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.
Згідно з пунктами 198.1, 198.2 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України - не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 Кодексу). 
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Аналізуючи вищевказані норми, колегія суддів зазначає, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності.
Відтак, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Як вбачається з матеріалів даної справи, на формування об`єкта оподаткування позивача у періоді, що перевірявся, вплинули результати здійснення господарських операцій з контрагентами ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС" та ТОВ "Внешпродторг Компані", а також відомості з баз даних ІС "Податковий блок" та "Єдиний реєстр податкових накладних".
Судом встановлено, що 02.04.2019 р. між позивачем та ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС" укладено договір №1 про надання рекламних послуг (т. 1 а.с. 198 202).
Відповідно до п. 1.1 вказаного договору Замовник дає завдання Виконавцю, а Виконавець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених Договором та відповідно до завдання Замовника надати за плату Замовнику такі рекламні послуги: розміщення зовнішньої реклами.
Також в договорі визначено, що на підтвердження факту надання Виконавцем Замовнику рекламних послуг за договором складається відповідний акт, до якого додається фотозвіт Виконавця (п.п. 1.4 Договору).
Пунктом 4.1 вказано, що вартість послуг Виконавця за цим договором є вартість всіх сплачених за цим договором актів виконаних робіт. Розрахунки за послуги здійснюються Замовником шляхом безготівкового переказу грошових коштів на розрахунковий рахунок Виконавця не пізніше 10 робочих днів з дати підписання Сторонами акту приймання передачі наданих послуг (п.п. 4.2).
Згідно додатку №1 до вказаного договору Виконавець за дорученням Замовника зобов`язується надати послуги по проведенню рекламної кампанії шляхом виготовлення та розміщення рекламних матеріалів за макетами затвердженими Замовником на об`єктах зовнішньої реклами бігборд згідно із затвердженою сторонами програмою міст: Івано-Франківськ, Київ, Львів, Харків, Одеса. Вартість послуги становить 6500,00 грн. в т.ч. ПДВ за один бігборд за 30 днів розміщення. Надані Виконавцем за цим Договором послуги Замовник сплачує щомісяця на підставі виставлених Виконавцем рахунків-фактур протягом 3 банківських днів з моменту виставлення відповідного рахунку.

В матеріалах справи містяться затвердженні позивачем макети рекламних матеріалів (Т. 1 а.с. 203 205).
Також позивачем надано до суду платіжні доручення №1457 від 19.04.2019 р., №1472 від 26.04.2019 р., №1474 від 02.05.2019 р., № 1507 від 10.05.2019 р., №1528 від 17.05.2019 р., №1533 від 20.05.2019 р., №1647 від 01.07.2019 р., №1698 від 23.07.2019 р..
Окрім того, в матеріалах справи містить акти надання послуг №111 від 08.04.2019 р. про розміщення ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС" реклами на бігбордах загальною сумою із ПДВ 1040000,00 грн., №123 від 15.04.2019 р. загальною сумою 1072500,00 грн., №124 від 22.04.2019 р. загальною сумою 1072500,00 грн., №25 від 30.04.2019 р. загальною сумою 1040000,00 грн, №627 від 07.06.2019 р. загальною сумою 1170000,00 грн., №628 від 14.06.2019 р. загальною сумою 1170000,00 грн., №629 від 21.06.2019 р. загальною сумою 1157000,00 грн та податкові накладні від 08.04.2019 р. №13 та від 15.04.2019 р. №3, від 22.04.2019 р. №3, від 30.04.2019 р. №2, від 07.06.2019 р. №7, від 14.06.2019 р. №11, від 21.06.2019 р. №1, які зареєстровані в ЄРПН (Т. 1 а.с. 215, 216, 234, 235, Т. 2 а.с. 2, 3, 81, 28, 49, 50, 70, 92, 93).
Судом досліджено, звіти ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС", щодо адресної програми розміщення реклами на бігбордах ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" по містам України, де вказано місто та адреса розміщення бігборду, а також фотоматеріали, на яких розміщенні бігборди із рекламою (Т. 1 а.с. 217 233, 236 Т. 2 а.с. 55, 4 26, 29 48, 51 69, 72 91, 94 117).
Аналіз наданих позивачем первинних документів , на думку суду апеляційної інстанції, підтверджує реальність надання контрагентом рекламних послуг та зв`язок рекламних послуг з господарською діяльністю позивача.
Як вбачається з матеріалів справи, надані позивачем первинні документи відповідають вимогам до первинних документів, передбачених п.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", містять вичерпні дані щодо переліку поставленого товару, наданих послуг, у повній мірі розкривають зміст та обсяг господарських операцій з ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС".
Доказів, які б вказували на недійсність чи підробку первинних документів або їх невідповідність нормативно-правовим актам податковий орган не надав, а тому вказані документи мають статус юридично значимих.
Разом з тим, податковий орган ставить під сумнів реальність вказаної господарської операції, мотивуючи це тим, що відповідно до податкової інформації, що міститься в АІС Податковий блок, ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС" не має достатнього кадрового та технологічного ресурсу для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, а саме: складських приміщень, автомобільного чи іншого транспорту, а також устаткування, підприємство не звітує про здійснення господарської діяльності з серпня 2019 р., а директори у період документування господарських операцій є також директорами ризикових суб`єктів господарювання.
Колегія суддів звертає увагу на те, що немає законодавчого обмеження щодо використання у господарській діяльності лише власних основних засобів, тобто є можливість здійснення діяльності шляхом використання орендованих основних фондів, залучення трудових ресурсів на підставі укладення цивільно-правових договорів, зокрема, субпідрядних договорів, договорів оренди обладнання, транспортних засобів, тощо, з метою використання відповідних основних фондів, устаткування та інших ресурсів для забезпечення власної господарської діяльності та з метою виконання своїх зобов`язань перед позивачем.
Колегія суддів вважає, що відсутність у ТОВ "ЕКОТОРГ ПЛЮС" матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 08 травня 2018 року у справі № 814/937/15.
Окрім того, апеляційний суд зазначає, що платник податків не може зазнавати негативних наслідків через діяння осіб, що перебувають поза межами його впливу. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб. Судова практика вирішення податкових спорів також виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
У свою чергу, статтею 61 Конституції України встановлено індивідуальний характер відповідальності, що виявляється і у персональній відповідальності кожного платника податку за ведення податкового обліку.
Наведений висновок підтвердив  Європейський Суд з прав людини  в рішенні у справі "Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії", у пункті 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.
Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.
Колегія суддів також звертає увагу на те, що матеріали справи не містять жодних вказівок на безпосередню участь позивача у ймовірних зловживаннях пов`язаних з поставкою товару та його оподаткуванням у ланцюгу поставок, чи будь-яких доказів, які могли б свідчити про опосередковану чи пряму обізнаність позивача стосовно ймовірного порушення вимог податкового законодавства у ланцюгу поставок.
Неналежне виконання контрагентом своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента та, відповідно, недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх допустив , а не до іншої особи.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Вказані  обставини справи, та досліджені судом першої інстанції, спростовують висновки податкового органу, які стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Щодо підтвердження економічної доцільності укладення договору про надання рекламних послуг та отримання в результаті виконання його умов матеріальних вигод  позивач вказав на податкову звітність  ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" за 2019-2020 роки, відповідно до якої товарообіг та дохід останнього  значно збільшився. Ці доводи відповідачем не спростовані.
Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суд першої інстанції визнав їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.

Стосовно правомірності відображення в складі податкового кредиту з податку на додану вартість при придбанні товарів отриманих від ТОВ "Внешпродторг Компані", суд встановив наступне.
В акті перевірки вказано, що ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" по операціях з придбання товару (цукру) від ТОВ "Внешпродторг Компані" сформовано податковий кредит з ПДВ за грудень 2017 р. в сумі 1083412,00 грн., за січень 2018 р. в сумі 250019,00 грн.

Судом встановлено, що 04.12.2017 р. між ТОВ "Внешпродторг Компані" далі Постачальник та ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" далі Покупець укладено договір поставки №04/12-17 (Т. 1 а.с. 75 79).
Відповідно до вказаного договору Постачальник зобов`язаний передати у власність Покупця, а Покупець оплатити й прийняти Цукор білий кристалічний буряковий 3 категорії в мішках по 50 кг по ДСТУ 4623:2006/ГОСТ 311361-2008. Ціна, кількість Товару, що поставляється вказується у видаткових накладних, що є невід`ємними складовими цього Договору. Місце поставки товару м. Одеса, проспект небесної Сотні, 103.

Пунктом 3.3 договору визначається, що датою складання (підписання) Постачальником видаткової накладної є датою відвантаження та переходом права власності на Товар до Покупця. Датою відвантаження Товару на умовах РСА є датою завантаження на складі Постачальника, що відповідає даті виписки Постачальником товаро - транспортної накладної. Постачальник має право не відвантажувати Товар покупцю, якщо на момент поставки Покупець у визначений в цьому Договорі строк не повернув Постачальнику будь-яку видаткову накладну за цим Договором або будь яким іншим аналогічним.
Товар передається Постачальником Покупцю за видатковою накладною, у якій вказується найменування, кількість, ціна й вартість Товару. Відпуск Товару (в тому числі партіями) Покупцю здійснюється Постачальником за відповідними довіреностями одержувачів (які в такому випадку є уповноваженими особами Покупця). Разом з Товаром Постачальник передає Покупцю такі документи: а) видаткову накладну (один примірник видаткової накладної має бути повернутий Покупцем Постачальнику протягом 2-х календарних днів); б) акт прийому-передачі товару (п. 5.1 Договору).
11.12.2018 р. Додатковою угодою №1 до вказаного договору змінено місце поставки Товару: 65033, м. Одеса, вул. Базова 17, торговий комплекс "НОВЕ МІСТО" (Т. 1 а.с. 80).

Окрім того, 04.12.2017 р. позивач та ТОВ "Внешпродторг Компані" уклало договір №04-12/2017 про надання послуг відповідального зберігання до Договору №04/12-17 від 04.12.2017 р. (Т. 1 а.с. 81 84).
Відповідно до вказаного договору Поклажодавець передає, а Зберігач приймає на відповідальне зберігання матеріальні цінності Поклажодавця. Зберігач здійснює зберігання Товару за адресою: м. Одеса, проспект небесної Сотні, 103.
Додатковою угодою №1 до вказаного договору змінено місце зберігання Товару на адресу 65033, м. Одеса, вул. Базова 17, торговий комплекс "НОВЕ МІСТО".
Предметом доказування у даному спорі є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на врахування витрат, понесених у зв`язку із здійсненням цих господарських операцій при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток та сум податкового кредиту при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.
Доводи ж податкового органу про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на віднесення певних витрат до складу валових витрат з податку на прибуток чи віднесення до складу податкового кредиту певних сум податку на додану вартість.  

При дослідженні факту здійснення господарської операції оцінюватися повинні відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За змістом статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій за укладеним договором  позивачем надано видаткові накладні, а саме: від 11.12.2017 р. №276, 277, 278, 279, 280, 281, від 12.01.2018 р. №12, 13, 14, від 28.12.2017 р. №396, 395,397, 398, від 18.12.2017 р. №354, 358, 357, 355, 359, 362, 361, 360, (Т. 1 а.с. 85 90, 92 94, 96 99, 101 - 109), акти передачі приймання матеріальних цінностей на відповідальне зберігання №1112/17 від 11.12.2017 р., №1201/18 від 12.01.2018 р., №2812/17 від 28.12.2017 р., №1812/17 від 18.12.2017 р. (Т. 1 а.с. 91, 95, 100, 110), акти прийому передачі з відповідального зберігання від 30.07.2019 р. №3007/19, від 29.07.2019 р. №2907/19, від 26.07.2019 р. №2607/19, від 25.07.2019 р. №2507/19, від 17.07.2019 р. №1707/19, №1807/19 від 18.07.2019 р., №1907/19 від 19.07.2019 р., №2207/19 від 22.07.2019 р., №2307/19 від 23.07.2019 р., №2407/19 від 24.07.2019 р., (Т. 1 а.с. 178 187).
Також судом досліджено договори відступлення права вимоги, яким ТОВ "Внешпродторг Компані", як первісний кредитор відступив Новому кредитору належне йому право вимоги за Договором №04/12-17 від 04.12.2017 р., який укладений між ТОВ "Внешпродторг Компані" та ТОВ "Бестком Дистриб`юшн", а саме: договір №12/07 від 12.07.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 1116751,27 грн.; договір №24/07 від 24.07.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 340379 грн, договір №30/07 від 30.07.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 219943,15 грн., договір №02/08 від 02.08.2018 р., яким ТОВ "Платинум Торг" відступлено право вимоги на суму 200000,00 грн, договір №02/08 від 02.08.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 1322842,64 грн., договір №15/08 від 15.08.2018 р., яким ТОВ "Платинум Торг" відступлено право вимоги на суму 256946,19 грн., договір №30/07 від 30.07.2018 р., яким ТОВ "ДЕСТАЙМ" відступлено право вимоги на суму 1015228,43 грн., договір №29/07 від 29.07.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 507614,21 грн, договір №16/08 від 16.08.2018 р., яким ТОВ "ДЖЕТ ЕКСТЕНДЕТ" відступлено право вимоги на суму 473169,81 грн., договір №15/08 від 15.08.2018 р., яким ТОВ "Платинум Торг" відступлено право вимоги на суму 256946,19 грн. (Т. 1 а.с. 111 113, 114 116, 117 119, 120 122, 123 125, 126 128, 129 131, 132 134, 135 137, 138 140).
Окрім того, позивачем надано до суду звіти про дебетові і кредитові операції по рахунку ТОВ "Бестком Дистриб`юшн", які підтверджують оплату отриманого товару відповідно до договору №04/12-17 від 04.12.2017 р. (Т. 1 а.с. 144 154).
Таким чином, в матеріалах справи наявні первинні документи, які передбачені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", які спростовують висновки викладені в акті перевірки щодо вчинених позивачем порушень та підтверджують реальність господарських відносин між ТОВ "Бестком Дистриб`юшн" та ТОВ "Внешпродторг Компані".
Щодо відсутності зазначення в первинних документах певних реквізитів, апеляційний суд вважає за необхідне звернути увагу, що певні недоліки, допущені при заповненні вказаних документів, носять оціночний характер та не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, а, відтак, не можуть бути підставою для визнання господарських операцій нереальними, оскільки з інших даних випливає, що фактичний рух активів у зв`язку з господарською діяльністю позивача мали місце, що узгоджується з позицією Верховного Суду, висловленій, зокрема, в постанові від 19 червня 2018 року у справі № 808/2447/17.
Щодо посилання відповідача на неможливість ідентифікації фактичних місць зберігання цукру  до дати їх поставки , місць навантаження, відсутність зареєстрованих за контрагентами та перевізником  транспортних засобів, то таке не може бути підставою для визнання здійснених господарських операцій безтоварними з огляду на відсутність у покупця обов`язку встановлення вказаних обставин, оскільки обов`язок доставки товарно-матеріальних цінностей покладений на постачальника.
Крім того, суд зазначає, що з урахуванням підтвердження реальності господарських операцій первинними документами податкового та бухгалтерського обліку, відсутність сертифікатів якості, походження, відповідності не впливає на доведеність здійснення господарської операції, оскільки ці документи не є первинними у розумінні вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що узгоджується з позицією Верховного Суду, висловленій, зокрема, в постанові від 21 грудня 2018 року в справі № 805/2030/16-а.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що дійсність правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника не залежать від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності у них основних фондів та трудових ресурсів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника податків додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань. А відтак, за умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагента для одержання незаконної податкової вигоди, позивач не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу, що узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою, зокрема, в постанові від 06 листопада 2018 року в справі № 820/10024/13-а.
При цьому, податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до ч.1 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв оскаржене рішення з додержанням норм процесуального права, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України перерозподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а  рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  19 лютого 2021 року.

Головуючий	 	 	Франовська К.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Боровицький О. А.    Совгира Д. І.