ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2021 року	Львів	Справа № 813/2182/17 пров. № А/857/2670/21	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Глушка І.В., Запотічного І.І.
при секретарі судового засідання:                 Волошин М.М.
за участі представника відповідача:              Холявка І.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги  Державної фіскальної служби України, Головного управління ДПС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2017 року (постанова ухвалена о 11:29 у м. Львові судом у складі головуючого судді Сакалоша В.М., повне судове рішення складено 07.08.2017) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БІО ТРЕЙД" (далі-товариство) до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Франківського відділення Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії,-

                                                   ВСТАНОВИЛА:

У червня 2017 року звернувся з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Франківського відділення Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України щодо незабезпечення автоматичного збільшення суми, що полягає у нездійсненні збільшення у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за грудень 2015 року в розмірі 316159 грн та зобов`язати Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення в розмірі 316159 грн.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що у зв`язку з відмовою йому в бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість у розмірі 316159 грн та подальшому уточненні розрахунків податкових зобов`язань, відповідачем протиправно не збільшено в системі електронного адміністрування суми податку, на яку він має право реєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Просив позов задоволити.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2017 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, що полягає у нездійсненні збільшення у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за грудень 2015 року в розмірі 316 159,00 грн. Зобов`язано Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення в розмірі 316 159,00 грн.
Постанову суду першої інстанції оскаржили Державна фіскальна служба України, Головне управління ДФС у Львівській області, Залізнична об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Львівській області. Вважають, що оскаржувана постанова прийнята з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просять скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Аргументуючи доводи апеляційної скарги, зазначити зазначили, що реєстраційна сума, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних збільшується на суму від`ємного значення, що задекларована платником податків виключно у податковій декларації за червень 2015 року. Вказали, що подальше перерахування такої суми у зв`язку з уточненням показників звітності нормами Податкового кодексу України не передбачено.
Ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017 року апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області задоволено частково. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2017 року у справі скасовано та залишено без розгляду позов Товариства з обмеженою відповідальністю "БІО ТРЕЙД" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Франківського відділення Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 15.01.2021 року касаційну скаргу Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “БІО ТРЕЙД” задоволено частково. Ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2017 року скасовано, а справу направлено до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду.
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2021 року прийняти справу №813/2182/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БІО ТРЕЙД" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Франківського відділення Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії – до свого провадження та призначено її апеляційного розгляду.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги апелянтів слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Апеляційним судом встановлено, що Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду звернув увагу на недоліки, які були допущені Львівським апеляційним адміністративним судом, а саме.
Львівський апеляційний адміністративний суд не надав оцінки листу контролюючого органу як такому, як і не дослідив питання його отримання Товариством (з урахуванням часу поштового обігу), адже дата "23 листопада 2016 року" є лише датою його складення відповідачем.
Разом з тим, в касаційній скарзі Товариства з обмеженою відповідальністю "БІО ТРЕЙД" вказує, що лист-відповідь надсилався йому контролюючим органом засобами поштового зв`язку та був одержаний лише 22 грудня 2016 року.
Щодо суті позовних вимог, апеляційний суд зазначає наступне, а саме.
Судовою колегією апеляційного суду встановлено, що Товариством з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» у декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року від 20.07.2015 № 9152929173 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду (рядок 19+ рядок 21) у сумі 273079 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 273 079 грн. зараховано до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ № 1 від 20.07.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 274 309, 37 грн.
Товариством у декларації з податку на додану вартість за липень 2015 року від 20.08.2015 року № 9175377611 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 351176 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ № 20306034 від 20.08.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 351176, 46 грн.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ № 1306155 від 01.09.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 0, 46 грн. (рядок 7 даних системи електронного адміністрування сума 351176 грн., у зв`язку з заявленим платником податку бюджетним відшкодуванням), тобто проведено обнулення сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з заявленим відшкодуванням суми 351 176 грн.
Пунктом 50.1 ст.50 ПК України (станом на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, які дорівнюють 1095 днів) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Відтак, позивачем було надіслано уточнюючі розрахунки до податкової декларації з ПДВ за червень, липень 2015 року в строки, визначені ст.ст.50, 102 Податкового кодексу України, дані уточнюючі розрахунки прийняті контролюючим органом без зауважень, про що свідчать квитанції № 2, камеральна перевірка по них не проводилася, як вбачається з Витягів з системи електронного адміністрування ПДВ визначені у них показники відповідачем було відображено частково лише по уточненому розрахунку за червень 2015 року та по уточненому розрахунку за липень 2015 року поданого 03.09.2015 року № 9183442260.
03.09.2015 року товариство подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року № 918339349.

03.09.2015 року товариством подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9183442260 .
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 11.09.2015 року № 11306295 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 29 886,81 грн.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 16.09.2015 року № 11306295 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 345 782,81 грн.
09.09.2015 року товариством подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9187203922 .Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 315896 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.
11.09.2015 року товариством подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9189171180 .Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 315896 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.
15.09.2015 року товариством подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9191001046. Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду (рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315 896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.
Як вбачається із витягу з системи електронного адміністрування ПДВ від 21.09.2016 року № 21306481 визначені у них показники відповідачем в системі електронного адміністрування ПДВ не відображені.
Товариством у декларації з податку на додану вартість за серпень 2015 року від 21.09.2015 року № 9195271238 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн., рядок 23 декларації «сума від`ємного значення, що не перевищує, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання декларації 345 783 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 316 159 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку- 316 159 грн.».
З витягу з системи електронного адміністрування ПДВ від 20.10.2016 року № 21306481 вбачається, що визначені у них показники відповідачем в системі електронного адміністрування ПДВ відображено зменшення суми податку на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та /або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема у рядку 7 відображено суму 316 159 грн. заявлену до відшкодування згідно декларації від 21.09.2015 року № 9195271238 (за серпень 2015 року).
ДПІ у Франківському районі ГУ ДФС у Львівській області) за місцем реєстрації платника було проведено перевірку вказаної декларації, за результатами якої складено акт від 20.10.2015 року №859/15-01/39289650 винесено податкове повідомлення-рішення форми «В-3» від 12.11.2015 року № 0007941501, яким зменшено бюджетне відшкодування на суму 316 159 гривень.
Відповідачами після проведення перевірки та винесення податкового повідомлення-рішення форми «В-3» від 12.11.2015 року сума збільшення від`ємного значення ПДВ у розмірі 316 159 грн. не зазначалась у реєстраційній сумі податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 19.11.2015 року № 19307916 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 14601, 89 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238).
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 08.12.2015 року № 8308091 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 14523, 89 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238). Тобто сума 316159 грн. на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних не збільшилась.
Позивачем у декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року від 18.12.2015 року № 9257022585 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 20.3 збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу зазначено суму 316 159 грн. , у рядку 24 декларації зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду суму 330682 гривень.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 18.12.2015 року № 18308212 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - 14 523, 86 грн., тобто не збільшилась, а у рядку 5 продовжується відображатись сума 316159 заявлена до відшкодування згідно декларації від 21.09.2015 № 9195271238.
Товариством у декларації з податку на додану вартість за грудень 2015 року від 20.01.2016 року № 9275576552 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 24 відображено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 331 232 грн.
Витягом з системи електронного декларування ПДВ від 16.02.2017 року № 16324214 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 18 895, 79 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238).
Відтак, фактичного коригування сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з відмовою в бюджетному відшкодуванні так і не відбулося.
Таким чином, позивач звернувся до ДПІ у Франківському районі м. Львова ГУ ДФС у Львівській області з листом від 03.03.2016 року № 1 (вхідна кореспонденція ДПІ від 09.03.2016 року №2804/10). На письмове звернення інспекцією було надано відповідь від 29.03.2016 року №5026/13-05-12-01-10 про те, що для коректного відображення даних електронного рахунку платника направлено лист в ГУ ДФС у Львівській області на виправлення помилки.
Листом від 24.03.2016 року №1541/10/13-01-12-02/17 Головне управління ДФС у Львівській області на лист позивача від 03.03.2016 року № 1 щодо некоректного формування даних в електронній звітності сум ПДВ на яку платник має право зареєструвати податкові накладні у випадку, коли податковим повідомленням рішенням форми «ВЗ» платнику відмовлено у наданні бюджетного відшкодування повідомлено, що для вирішення даного питання та внесення відповідних змін до програмного забезпечення Головним управлінням ДФС у Львівській області на адресу ДФС України скеровано лист від 22.03.2015 року № 1336/8/13-01-12-02-11 «Запит на зміну даних в системі електронного адміністрування ПДВ». Також, зазначено про те, що про результати розгляду Товариство буде повідомлено додатково.
Товариство звернулось до Державної фіскальної служби України листом від 16.08.2016 року № 1 (вх. ДФС № 20699/6 від 19.08.2016). Відповідь позивачем отримано 23.11.2016 року № 25317/6/99-99- 12-03-01-15 де зазначено, про те, що вирішення питання «потребує внесення змін до пункту 200-1.3 статті 200-1 Кодексу, оскільки Кодексом не передбачено збільшення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні (ЕНакл), на суму перевищення заявленої платником суми бюджетного відшкодування ПДВ над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірки, передбаченої пунктом 200.14 статті 200 Кодексу. За результами розгляду подібних звернень, ДФС розроблено відповідні пропозиції щодо внесення змін до Кодексу, які підтримані робочою групою з підготовки законопроекту щодо податкової реформи при Міністерстві фінансів України».
З вказаних витягів з системи електронного декларування ПДВ вбачається, що сума 316159 грн. продовжує відображатися, як заявлена до відшкодування, хоча ще у листопаді 2015 року податковим повідомленням-рішенням форми «В-3» від 12.11.2015 року № 0007941501, зменшено бюджетне відшкодування на суму 316   159,00 грн.
Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України (у редакції, яка діяла до 29.07.2015 року) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок електронного адміністрування ПДВ затверджено   постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість».
Електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ (далі - електронний рахунок) - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, а також у сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок. Для кожного платника податку Казначейством відкривається один електронний рахунок.
Згідно пункту   200-1.5   статті   200-1 ПК України     кошти з електронного рахунка платника ПДВ перераховуються Казначейством в автоматичному режимі виключно до:
-державного бюджету;
-на рахунок, відкритий у банку та/або органі Казначейства сільськогосподарськими підприємствами - суб`єктами спеціального режиму оподаткування, визначений   статтею 209 ПК України, для акумулювання сум податку, що нараховуються на вартість поставлених ними сільськогосподарських товарів (послуг), у порядку, передбаченому   статтею 209 Податкового кодексу України;
-на поточний рахунок платника податку за його заявою у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань.
Протягом дії системи електронного адміністрування ПДВ у тестовому режимі платники податку самостійно зараховують на такі електронні рахунки кошти з власних поточних рахунків, відкритих у банківських установах, у сумах, необхідних для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку, задекларованих ними в податковій звітності з ПДВ.
З 01 липня 2015 року на рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ платники податку зараховують також кошти у сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту   200-1.3   статті   200-1 ПК України   та надає право для реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування.
Відповідно до п.33 підрозділу 2 Розділу XX ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 01 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні періоди до 01 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних періодів, від`ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу та залишок від`ємного значення попередніх звітних періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні періоди до 01 лютого 2015 року:
а)або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник мас право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригувань до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний період, в якому було здійснено таке збільшення.
Апеляційним судом встановлено, що контролюючий орган, після початку роботи системи у штатному режимі на постійній основі, отримавши уточнюючі податкові декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року, березень 2015 року, червень 2015 року, липень 2015 року які прийняті згідно квитанцій №2, своєчасно не забезпечив відображення її показників у системі електронного адміністрування ПДВ.
Пунктом 34 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових НаклОтр, НаклВид та Митн, що були сформовані починаючи з 01 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом: до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.
Суми такого від`ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.
Для забезпечення реалізації норм   Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» №643-VІІІ від 16 липня 2015 року, ДФС України розробила План заходів з удосконалення СЕА, розділом III якого передбачено обнулення показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), для зареєстрованих платників податку наступним чином:
-з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності   Законом № 643) ДФС буде проведено обнулення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення»   ПК України, та значення усіх її складових, визначених   ПК України, крім показників SНаклОтр, SМитн та SНаклВид, що були сформовані, починаючи з 01 липня 2015 року.
Протягом 03 серпня 2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності   Законом № 643) сума SНакл зареєстрованим платникам податку збільшиться на:
-суму середньомісячного розміру сум ПДВ, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/4 квартали (Sовердрафт);
-суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з ПДВ станом на 01.07.2015 (SПерепл);
-суму від`ємного значення податку, непогашеного станом на 01 липня 2015 року та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року;
-суму залишків коштів на електронних рахунках платників у системі електронного адміністрування ПДВ станом на початок робочого дня 03 серпня 2015 року за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов`язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту   200-1.6   статті   200-1   цього   Кодексу, також така сума зменшується на суму податкових зобов`язань, задекларованих платником за звітний (податковий) період за червень 2015 року/II квартал 2015 року.
На кінець третього робочого дня після дня набрання чинності   Законом №643   сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України   враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом   200-1.3   статті   200-1 ПК України.
Планом заходів окремо зазначено, що у зв`язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим, починаючи з 04 серпня 2015 року реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 01 липня 2015 року, здійснюватиметься без обмеження сумою S Накл.
До 20 серпня 2015 року платникам податку, що застосовують звітний податковий період квартал, сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), буде збільшена на суму від`ємного значення, непогашеного станом на 01 липня 2015 року та задекларованого у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за ІІ квартал 2015 року.
Система електронного адміністрування ПДВ організована на централізованому рівні Державною Фіскальною Службою України, на цьому ж рівні відбуваються усі дії, пов`язані із перенесенням, відображенням (збільшенням) та автоматичним обчисленням реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого з показників формули.
Згідно п.201-1.5 ст.201-1 ПК України (на момент виникнення спірних правовідносин) з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до Державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому, перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у виданих податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.
Кошти, що надійшли на рахунки, визначені у підпунктах «а» - «в» пункту 200-1.2 цієї статті, автоматично перераховуються органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на рахунок такого платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та на спеціальний рахунок такого платника протягом наступного операційного дня. Таким чином, при реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування в ЄРПН відбувається перевірка наявності у платника, який здійснює таку реєстрацію, достатньої реєстраційної суми. Для отримання можливості зареєструвати в ЄРПН податкову накладну або розрахунок коригування реєстраційна сума платника податку повинна бути більшою або дорівнювати сумі ПДВ, зазначеній у вказаних документах. Якщо така реєстраційна сума є меншою, ніж сума ПДВ, зазначена у податковій накладній або розрахунку коригування, у реєстрації вказаних податкової накладної або розрахунку коригування буде відмовлено.
Відповідно до пункту 120.1 статті 120 та пунктом 121.1 статті 121 ПК України (на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що ДФС України допустивши оскаржувану протиправну бездіяльність, порушила статтю 1 Протоколу 1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Законом України «Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції», а саме право на мирне володіння своїм майном, що також є невід`ємним правом на повагу до своєї власності.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
З наведеного вбачається, що доводи апеляційних скаргих являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційних скарг слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-
                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційні скарги Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2017 року у справі №813/2182/17 – без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.
На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	І. І. Запотічний  	
Повне судове рішення складено 24.02.2021