ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 лютого 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/8841/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Дурасової Ю.В.,
        суддів:                               Божко Л.А., Лукманової О.М.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.10.2020 року (головуючий суддя Ніколайчук С.В.)
в адміністративній справі №160/8841/20 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Млинарі"     до відповідачів  Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,- 

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Млинарі" (ТОВ "Млинарі"), звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідачів Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1656391/42173434 від 19.06.2020, яким прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 30.04.2020, виписану товариством з обмеженою відповідальністю «Млинарі», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.
Позов обґрунтований тим, що позивачем було надано на реєстрацію податкову накладну № 5 від 30 квітня 2020 року та згідно з квитанцією про реєстрацію податкова накладна була отримана податковим органом, проте, реєстрацію зупинено та запропоновано платнику податків    надати пояснення та/або документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК. Позивачем надані пояснення та необхідні документи. Однак, рішенням комісії головного управління ДПС у Дніпропетровській області було відмовлено у реєстрації поданих податкової накладної. Позивач вважає, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправними, оскільки підстав для зупинення реєстрації не було, а первинні документи фінансово-господарської діяльності підприємства та пояснення, які були подані до податкового органу, повністю підтверджують реальність господарських операцій, за результатами яких складено податкову накладну, надіслану для реєстрації, у зв`язку  чим, оскаржене рішення №1656391/42173434 від 19.06.2020 є протиправним та підлягає скасуванню.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.10.2020 року позов задоволено:
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1656391/42173434 від 19.06.2020 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю "Млинарі" №5 від 30.04.2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 30.04.2020 року, виписану товариством з обмеженою відповідальністю «Млинарі», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.
Рішення суду першої інстанції обґрунтоване тим, що рішення відповідача від 19.06.2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної містить лише загальне твердження: «ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних», проте, не вказано, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У той час як оскаржене рішення містить обов`язок податкового органу підкреслити документи, яких не вистачає, в спірному рішенні не підкреслено жодного документу, який необхідно надати позивачу, крім того в графі «додаткова інформація» не зазначено жодного документу, який необхідно надати позивачу, тому дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Також вказав, що законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку із чим зобов`язав відповідача ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну, відтак дійшов висновку про обґрунтованість позову та наявність підстав для його задоволення.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем (Головне управління ДПС у Дніпропетровській області) подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
          В обґрунтування апеляційної скарги представник Головного управління ДПС у Дніпропетровській області ззначає, що комісією регіонального рівня правомірно прийнято рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, а згодом відмовлено в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування з причини ненадання платником податку копій документів щодо використання (оренди) рухомого/нерухомого майна для здійснення господарської діяльності. Відповідач вважає, що підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020, визначені в рішенні №1656391/42173434 від 19.06.2020 року, є правомірними, а вимоги позивача про скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії  - необґрунтованими. Також зазначив про необґрунтованість вимоги позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки по-перше, без надання правової оцінки рішенню комісії регіонального рівня, зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є передчасним, по-друге, скасування рішення відповідної комісії контролюючого органу є самостійною підставою для реєстрації відповідної податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.28 Порядку №1165.
Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті спору.
          Розгляд справи здійснюється в  порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Млинарі» зареєстровано у встановленому порядку як юридична особа (код ЄДРПОУ 42173434) 01.06.2018 року та перебуває на податковому обліку в органах ДПС України (а.с. 13).
На виконання вимог  Податкового кодексу України позивачем, при здійсненні господарської діяльності з Товариством з обмеженою відповідальністю «Перше травня комбікормовий завод», складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 5 від 30.04.2020 р. (а.с. 15).
Рішенням регіональної комісії ДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку  коригування  податкової накладної в  Єдиному  реєстрі  податкових накладних від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 ТОВ "Млинарі" відмовлено у реєстрації податкової накладної № 5 від 30.04.2020 р. (а.с. 95).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» № 2245-VIII від 07.12.2017 року, норми Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, норми  Постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, якою  затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює        Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до п.201.1  ст.201 Податкового кодексу України        на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.201.10  ст.  201 Податкового кодексу України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього          Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з п.201.10  ст.201 Податкового кодексу України  порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Положеннями пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (у редакції  Закону № 2245-VIII від 07.12.2017).
Матеріали справи підтверджують, що під час здійснення господарської діяльності товариство «Млинарі» 30.04.2020 року реалізувало товар (шрот соняшниковий) Товариству з обмеженою відповідальністю «Перше травня комбікормовий завод» у кількості 22,64 тони на загальну суму 161876грн., в т.ч. ПДВ - 26979,33 грн.
Зокрема, поставка товару відбулась у відповідності до договору поставки №ПТКЗ-3 99/2020 від 08.04.2020 р., а товар поставлявся за видатковою накладною №5 від 30.04.2020 р.
Для оплати товару виписано рахунок №6 від 29.04.2020 р., оплата здійснена покупцем платіжними дорученнями №7738958203 від 12.05.2020р., №7738958212 від 15.05.2020 р., №7738958239 від 18.05.2020 р.
Так, на виконання вимог  Податкового кодексу України, позивачем складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 5 від 30.04.2020 р. (а.с. 15).
Слід зазначити, що в силу п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010р. (Порядок №1246), податкова накладна – це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог  Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: 
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); 
- чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
- реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 142 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; 
- наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; 
- наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); 
- наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; 
- дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Матеріалами справи підтверджується, що згідно квитанції від 15.05.2020 року з реєстраційним номером 9107601753 вказана податкова накладна була доставлена до ДПС України, проте її реєстрація була зупинена (а.с. 16).
Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2306 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 критеріїв ризиковості здійснення господарських операцій».
При цьому, на підтвердження інформації щодо операції, відображеній у податковій накладній № 5 від 30.04.2020 р., ТОВ “Млинарі” 15.06.2020 року направило до ДПС через особистий електронний кабінет повідомлення № 1 про подання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, та копії таких документів: 
- договір поставки ПКТЗ-399/2020 від 08.04.2020р.; рахунок на оплату №6 від 29.04.2020р.; 
- видаткову накладну №5 від 30.04.2020р.; 
- товарно-транспортну накладну 290420 від 29.04.2020р.; 
- довіреність №320 від 09.04.2020р.; 
- платіжне доручення №7738958203 від 12.05.2020р.; 
- платіжне доручення №7738958212 від 15.05.2020р.; 
- платіжне доручення №7738958239 від 18.05.2020р.; 
- договір поставки №5Б/ЗД2304-1 від 23.04.2020р.; 
- специфікація № 2 від 24.04.2020р.; 
- рахунок №200 від 27.04.2020р.; 
- видаткова накладна №284 від 27.04.2020р.; 
- податкова накладна №66 від 27.04.2020р.; 
- видаткова накладна №296 від 29.04.2020р.; 
- податкова накладна №76 від 29.4.2020р.; 
- платіжні доручення №12 від 30.04.2020р., № 24 від 14.05.2020р., №25 від 14.05.2020р., №35 від 19.05.2020р.; 
- договір №28/04/20 від 28.04.2020р.; 
- рахунок №76 від 30.04.2020р.; 
- акт виконаних послуг №81 від 30.04.2020р.; 
- платіжне доручення №15 від 04.05.2020р.; 
- платіжне доручення №19 від 12.05.2020р.; 
- податкова накладна №23 від 30.04.2020р. з квитанцією. 
Зазначені документи прийняті ДПС (а.с. 17, 53-94).
Натомість, Рішенням регіональної комісії ДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку  коригування  податкової накладної в  Єдиному  реєстрі  податкових накладних від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 Товариству "Млинарі" відмовлено у реєстрації податкової накладної № 5 від 30.04.2020 р. (а.с. 95).
При цьому, підставою для відмови визначено ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Водночас, у графі «додаткова інформація» відсутні будь-які уточнення щодо необхідності подання документів.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що рішення регіональної комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 в адміністративному порядку згідно з  статтею 56 Податкового кодексу України  було оскаржено позивачем шляхом подання скарги на адресу ДПС України (а.с. 96, 135-137).
Однак, за результатами розгляду скарги ДПС України 30.06.2020 року прийнято рішення №30374/42173434/2, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 - без змін (а.с. 140). 
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165  затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 та Порядок розгляду скарги, відповідно).
За положеннями пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).
За приписами пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).
Пунктом 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Однак, на думку колегії суддів апеляційної інстанції належної мотивації підстав та причин віднесення поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «Млинарі» податкової накладної до категорії ризиковості здійснення операцій суб`єктом владних повноважень не наведено у рішенні від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 30.04.2020 р. 
Слід зазначити, що Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок № 520).
Пунктами 2-7 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктами 9-11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5  цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Разом з тим, у пункті 6 Порядку № 1165 вказано, що інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
З урахуванням положень наведених норм, комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку. Отже контролюючий орган має зажадати від платника податку документів та пояснень на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Також аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Так, рішення суб`єкта владних повноважень від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020 р. містить лише загальне твердження: «ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних», проте, не вказано, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому, рішення від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020 р.  містить обов`язок податкового органу підкреслити документи, яких не вистачає, проте в цьому рішенні не підкреслено будь-якого документу, який необхідно надати позивачу. В графі «додаткова інформація» не зазначено будь-якого документу, який необхідно надати позивачу, незважаючи на те, що форма рішення передбачає саме підкреслення необхідних документів. 
Отже, доводи суб`єкта владних повноважень щодо ненадання платником податку копій документів, згідно з пунктом  201.16  статті  201 Податкового кодексу України, Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, спростовуються, оскільки в рішенні від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 про відмову в реєстрації податкової накладної - не наведено обґрунтувань причин відмови у реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020 р.  
При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 року у справі № 821/1173/17.
Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020 року є ненадання платником податку копій документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, проте, в рішенні від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 не конкретизовано, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію розрахунків коригування або які документи відсутні, оскільки документів, що не вистачає не підкреслено, як того вимагає форма оскаржуваного рішення.
Отже, в оскаржуваному рішенні     від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 не наведено обґрунтованих причин відмови в реєстрації податкової накладної №5 від 30.04.2020 року, не вказано чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідної господарської операції та не конкретизовано, яких саме первинних документів не вистачає відповідачу, та які власне порушення допущені.
Відповідно до ч. 1, 2      ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України     кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Водночас, підпунктами 1, 3 частини 2  статті 2 КАС України визначено, що суд має перевірити, чи прийнято рішення суб`єктом владних повноважень на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначенні Конституцією та законами України та чи прийнято таке рішення обґрунтовано, тобто з урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.
Однак, матеріали справи свідчать, що рішення від 19.06.2020 р. №1656391/42173434 суб`єктом владних повноважень прийнято у спосіб, що не в повній мірі відповідає нормам Порядку № 1165 та прийнято без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Оскільки відповідачем (суб`єктом владних повноважень) не доведено правомірності його дій/рішень, то колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 30.04.2020 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.
Тобто дискреційні повноваження     - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.
Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.
Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.
Крім того, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що  спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Адміністративний позов може містити вимоги про зобов`язання відповідача суб`єкта владних повноважень прийняти рішення або вчинити певні дії. У разі задоволення позову суду надається право прийняти рішення про зобов`язання відповідача вчинити певні дії.
З викладеного слідує, що законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.
Податковим кодексом України  визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.
Законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДФС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права: зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №5 від 30.04.2020 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржене рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних №1656391/42173434 від 19.06.2020 року прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, воно підлягає скасуванню із зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати подану позивачем податкову накладну №5 від 30.04.2020.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.10.2020 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Повний текст постанови виготовлено 26.02.2021 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова