ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 826/14639/14
касаційне провадження № К/9901/36288/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва 28.02.2017 (суддя Аблов Є.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 (головуючий суддя - Оксененко О.М., судді - Губська Л.В., Федотов І.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Велс Сервіс» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі ГУ ДФС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2014 року Товариство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просило: визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення від 06.06.2014 № 0008002213 та № 0008012213; податкову вимогу від 29.07.2014; рішення про опис майна у податкову заставу від 18.08.2014 № 809/26-59-25-01-14.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: перевірка, результати якої оформлені актом № 1004/26-59-22-13-15/38619548 від 24.04.2014, була призначена та проведена згідно підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та на підставі постанови СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014, прийнятої в рамках досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32013110000000012 від 17.03.2013, з огляду на що за відсутності доказів набрання законної сили судовим рішенням у зазначеній кримінальній справі у Інспекції були відсутні правові підстави для прийняття податкових повідомлень-рішень від 06.06.2014 № 0008002213 та № 0008012213; постанова СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014 була скасована як незаконна постановою старшого прокурора відділу Прокуратури м. Києва від 18.04.2014; згідно витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань по кримінальному провадженню № 32013110000000012 від 17.03.2013 було закрите 06.09.2013 на підставі частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України у зв`язку з відсутністю складу кримінального правопорушення, тобто до прийняття постанови від 25.03.2014 про призначення позапланової перевірки позивача; згідно довідки Департаменту інформаційних технологій Міністерства внутрішніх справ України (бланк серії РК № 0481298) громадянин ОСОБА_1 (який виконував обов`язки директора ТОВ «Старксервіс» у періоді, який перевірявся) станом на 15.02.2017 до кримінальної відповідальності не притягувався; реальність господарських операцій, здійснених між Товариством та ТОВ «Старксервіс», підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію; акт про неможливість проведення зустрічної звірки не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання.

Справа неодноразово розглядалась різними судовими інстанціями.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 28.02.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 06.06.2014 № 0008002213 та № 0008012213; визнав протиправною та скасував податкову вимогу від 29.07.2014; визнав протиправним та скасував рішення про опис майна у податкову заставу від 18.08.2014 № 809/26-59-25-01-14.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що: постановою старшого прокурора відділу Прокуратури м. Києва від 18.04.2014 постанова СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014 була скасована як незаконна, у зв`язку з чим у Інспекції були відсутні правові підстави для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, оскільки невиконання вимог статті 78 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Також, суди попередніх інстанцій надали правову оцінку і встановленим Інспекцією відповідно до акта перевірки порушенням податкового законодавства, зокрема, за наслідками дослідження долучених до матеріалів справи первинних документів суд дійшов висновку про реальність здійснення господарських операцій між Товариством та ТОВ «Старксервіс». Також суди відхилили посилання Інспекції на відомості з протоколу допиту посадової особи контрагента з підстав того, що: згідно довідки Департаменту інформаційних технологій Міністерства внутрішніх справ України (бланк серії РК № 0481298) громадянин ОСОБА_1 (який виконував обов`язки директора ТОВ «Старксервіс») станом на 15.02.2017 до кримінальної відповідальності не притягувався; згідно листа начальника СУ ФР ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС у місті Києві підполковника податкової міліції ОСОБА_2 (вих. №21361/10/26-59-09-02 від 25.05.2015) кримінальне провадження за № 32014100100000063 від 21.05.2014 в частині кримінального правопорушення, зареєстрованого за матеріалами акту перевірки №1004/26-59-22-13-15/38619548 від 24.04.2014 було закрито 13.06.2014 Прокуратурою Шевченківського району м. Києва на підставі пункту 2 частини першої    статті 284 Кримінального процесуального кодексу України у зв`язку з відсутністю складу кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, в діях службових осіб Товариства. Також, суди виходили з того, що оскільки оскаржувані податкова вимога та рішення про опис майна прийняті на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, то вони також підлягають скасуванню.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 06.10.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: згідно правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 24.12.2010 у справі № 21-25а10, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки; згідно вироку Шевченківського районного суду м. Києва від 24.09.2013 у кримінальній справі № 761/22932/13-к ОСОБА_3 було визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 25, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України; згідно протоколу допиту свідка від 22.03.2014 ОСОБА_1 не мав наміру займатись підприємницькою діяльністю та зареєстрував (перереєстрував) ТОВ «Старксервіс» за грошову винагороду, з огляду на що судам слід було врахувати правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду України від 01.12.2015 у справі № 826/15034/14. Решта доводів податкового органу зводиться до цитування норм законодавства та змісту акті перевірки.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 08.02.2021 - визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив справу до попереднього розгляду на 09.02.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства та своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати до державного бюджету податку на додану вартість та податку на прибуток при взаємовідносинах з ТОВ «Старксервіс» за період з 01.01.2012 по 31.03.2014, результати якої оформлені актом від 24.04.2014 № 1004/26-59-22-13-15/38619548, за висновками якого Товариством були порушені: вимоги статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариство занизило податок на прибуток за 2013 рік на загальну суму 7105557,00 грн.; вимоги пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариство занизило податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, на загальну суму 7439534,00 грн., у тому числі: за листопад 2013 року - 2500000,00 грн., за грудень 2013 року - 2895666,00 грн., за січень 2014 року - 2083868,00 грн.

Правовою підставою для проведення вказаного контрольного заходу слугували положення підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а фактичною - отримання постанови СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014 про призначення позапланової документальної перевірки, яка постановлена в межах кримінального провадження №    32013110000000012, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 17.01.2013, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 209 Кримінального кодексу України, за фактом легалізації грошових коштів, отриманих злочинним шляхом.

За результатами перевірки Інспекція 06.06.2014 прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0008012213, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 7105557,00 грн. - за основним платежем, 1776389,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);  № 0008002213, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 7479534,00 грн. - за основним платежем, 1869884,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Також, Інспекція прийняла податкову вимогу № 14218-25 від 29.07.2017, якою повідомила Товариство, що станом на 28.07.2014 сума податкового боргу платника податків за узгодженими податковими зобов`язаннями становить 18223398,78 грн., у тому числі: 14577125,78 грн. - за основним платежем, 3646273,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Крім іншого, 18.08.2014 начальник Інспекції прийняв рішення № 809/26-59-25-01-14 про опис майна , що перебуває у власності Товариства, у податкову заставу.

При цьому, судами було встановлено, що постановою Прокуратури міста Києва від 18.04.2014 було скасовано, зокрема, постанову СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014 про призначення позапланової документальної перевірки Товариства.

За інформацією, наданою СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві на виконання вимог ухвали Окружного адміністративного суду від 06.10.2014 про витребування доказів, у кримінальному провадженні №    32013110000000012 обвинувальний акт не складався, постанова про закриття за нереабілітуючими обставинами не виносилась.

Згідно витягу з кримінального провадження №    32013110000000012 воно було закрите 06.09.2013 на підставі частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Глава 8 розділу ІІ Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. 

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до абзацу 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Перелік обставин, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, передбачено пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, згідно з підпунктом 78.1.11 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

З огляду на те, що постановою старшого прокурора відділу Прокуратури м. Києва від 18.04.2014 постанова СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві від 25.03.2014 була скасована як незаконна, а також зважаючи на те, що кримінальне провадження №    32013110000000012 від 17.01.2013 було закрите 06.09.2013 на підставі частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що у Інспекції були відсутні правові підстави для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень та, як наслідок, податкової вимоги і рішенян про опис майна у податкову заставу, оскільки невиконання вимог статті 78 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Щодо посилань скаржника у касаційній скарзі на необхідності застосування правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 24.12.2010 у справі № 21-25а10 (в частині того, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки), а також на необхідності оцінки  виявлених у процесі проведеної перевірки порушень податкового законодавства та оцінки обставин, вказаних у акті перевірки та зазначених Інспекцією по суті спору, про що вказано у правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду України від 01.12.2015 у справі № 826/15034/14, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду вказує наступне.

Приписи Податкового кодексу України установлюють певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами. 

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 Податкового кодексу України. 

Абзацами 1-4 підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому, абзац 5 підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначає, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. 

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017), відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017).

Вказана правова позиція викладена у постанові Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, згідно якої судова палата відступила від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.

Також, Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 було сформульовано правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. 

За встановлених у справі, що розглядається, обставин щодо неправомірності проведеної перевірки Товариства, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що такі обставини тягнуть за собою протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, у зв`язку з чим Касаційний адміністративний суду у складі Верховного Суду вказує про відсутність необхідності переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень попередніх інстанцій відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва 28.02.2017 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у місті Києві залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва 28.02.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова