ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 815/3326/16
адміністративне провадження № К/9901/24081/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Опт Інвест Торг» до Головного управління ДФС в Одеській області, Державної фіскальної служби України, третя особа - Головне управління Державної казначейської служби України в Одеській області, про визнання протиправними дій, стягнення відшкодування податку на додану вартість,
УСТАНОВИВ:
ТОВ «Опт Інвест Торг» (далі - Товариство) звернулося до суду з позовом до ГУ ДФС в Одеській області, ДФС України, третя особа - Головне управління Державної казначейської служби України в Одеській області про визнання протиправними дій щодо позбавлення позивача права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість у розмірі 4  089  125 грн; стягнення з Державного бюджету України відшкодування податку на додану вартість у сумі 4  089  125 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначило, що внаслідок протиправного блокування електронного документообігу між підприємством та контролюючим органом, позивача було протиправно позбавлено права на бюджетне відшкодування, оскільки сума від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 4  105  449 грн, яка була відображена в податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року, не була автоматично зарахована ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області до системи електронного адміністрування ПДВ через несвоєчасну реєстрацію такої декларації з вини податкового органу.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправною бездіяльність ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області, що виразилася у не включенні даних про стан рахунку TOB «Опт Інвест Торг» до системи електронного адміністрування та необґрунтованому неврахуванню задекларованого TOB «Опт Інвест Торг» у рядку 24 декларації з ПДВ за червень 2015 року суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 4  105  449 грн; зобов`язано ДФС України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку ТОВ «Опт Інвест Торг» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення, відображеного позивачем в рядку 24 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року у розмірі 4  105 449 грн, та відобразити у витягу з системи електронного адміністрування ПДВ зазначену суму. В іншій частині позову відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ДПС України подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Опт Інвест Торг» знаходилось на обліку в ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області та здійснювало свою фінансово-господарську діяльність за адресою: м. Одеса, просп. Маршала Жукова, буд. 101/11.
15.06.2015 року ТОВ «Опт Інвест Торг» уклало з ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області договір про визнання електронних документів №150620151.
Згідно із п.3 розділу 6 Договору, зазначений договір діє до закінчення строку дії чинності сертифікатів відкритих ключів. Відповідно до п.4 розділу 6 Договору податковий орган має право розірвати договір в односторонньому порядку у випадку не надання платником податків нового сертифікату відкритого ключа заміть скасованих або у разі зміни платником місця реєстрації. Даний договір позивачем зареєстровано належним чином, що підтверджується квитанцією №2.
Після укладення договору Товариство своєї адреси не змінювало. Сертифікат відкритого ключа після укладання договору від 15.06.2015 року також не змінювався та діяв до 21.12.2015 року.
01.07.2015 року Товариство направило в електронному вигляді для реєстрації податкову накладну №5 від 20.06.2015 року. Однак, податковий орган її не прийняв, мотивуючи своє рішення відсутністю договору про визнання електронної звітності.
01.07.2015 року ТОВ «Опт Інвест Торг» направило на адресу відповідача для укладання та реєстрації новий договір про визнання електронних документів №010720151, який згідно квитанції №2 не прийнятий податковим органом у зв`язку з недостовірністю облікових даних.
16.07.2015 року ТОВ «Опт Інвест Торг» направило в електронному вигляді контролюючому органу для реєстрації податкову декларацію з податку на додану вартість підприємства за червень 2015 року, де у рядках 23, 23.3 «Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України на момент подання податкової декларації, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду», рядку 24 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду» підприємством було відображено суму ПДВ у розмірі 4  105  449 грн. Однак, податковий орган декларацію не прийняв у зв`язку з не укладенням договору про визнання електронної звітності, що підтверджується квитанцією №1.
Разом з тим, постановою Одеського окружного адміністративного суду від 04.08.2015 року (набрала законної сили 17.09.2015 року) у справі №815/4108/15 визнано протиправними дії ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області щодо блокування реєстрації податкових накладних позивача у Єдиному реєстрі податкових накладних та відмови в укладанні та реєстрації договору про визнання електронних документів №010720151 від 01.07.2015 року; зобов`язано ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області зареєструвати податкову накладну №5 від 20.06.2015 року.
Листом ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області від 24.12.2015 року №25499/15-51-11-00 повідомлено ТОВ «Опт Інвест Торг», що у зв`язку із переведенням системи «Електронного адміністрування ПДВ» в основний режим роботи та приведення її у відповідність до норм чинного законодавства, орієнтовано з початку червня 2015 року у електронних системах ДФС на центральному рівні регулярно проводяться технічні роботи та зміни, що часто приводять до їх некоректної роботи. Новий режим роботи системи передбачає значне навантаження на електроні ресурси ДФС, у зв`язку з цим регулярно відбуваються збої у програмному забезпеченні на центральному рівні, у тому числі і системи «Електронного адміністрування ПДВ», які не підлягають виявленню та усуненню на районному рівні.
01.01.2016 року Товариство змінило місцезнаходження та встало на податковий облік до Білоцерківської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області.
13.01.2016 року між позивачем та Білоцерківської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області укладено договір про визнання електронних документів №130120161, що підтверджується квитанцією №2.
При цьому, податкова звітність з податку на додану вартість за період з червня по грудень 2015 року, яка не приймалась ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області надана засобами електронного зв`язку, прийнята та зареєстрована, за новим місцем обліку у Білоцерківській ОДПІ ГУ ДФС у Київській області.
Разом з тим, листом Білоцерківської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області від 26.02.2016 року №1780/10-02-15-01-20 позивача повідомлено, що він перебуває на обліку зазначеного податкового органу з 01.01.2016 року, попереднє місце обліку у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області.
В функціях регіональної інспекції є лише візуальний доступ до перегляду інформації, щодо показників в системі електронного адміністрування ПДВ, а тому у неї відсутня інформація щодо причин не відновлення суми ліміту (рядок 24 декларації) на картці підприємства щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН.
Вважаючи протиправними дії ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області (правонаступником якого є ГУ ДФС в Одеській області) щодо не врахування суми від`ємного значення, відображеної в податковій декларації за червень 2015 року в ліміті системи електронного адміністрування та не переведення зазначеної суми на картку підприємства, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, Товариство звернувся до суду з даним позовом.
Частково задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправну бездіяльність податкових органів щодо не включення даних про стан рахунку ТОВ «Опт Інвест Торг» до системи електронного адміністрування та необґрунтоване неврахування задекларованої Товариством у декларації з ПДВ суми від`ємного значення, що позбавило підприємство права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість у сумі 4  089  125 грн.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду погоджується з наведеними висновками судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на таке.
Відповідно до пунктів 48.3, 48.4 ст.48 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), податкова декларація повинна містити такі обов`язкові реквізити: тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий); звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація; звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку); повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові) платника податків згідно з реєстраційними документами; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); місцезнаходження (місце проживання) платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається звітність; дата подання звіту (або дата заповнення - залежно від форми); ініціали, прізвища та реєстраційні номери облікових карток або інші відомості, визначені в абзаці сьомому цього пункту, посадових осіб платника податків; підписи платника податку - фізичної особи та/або посадових осіб платника податку, визначених цим Кодексом, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).
В окремих випадках, коли це відповідає сутності податку або збору та є необхідним для його адміністрування, форма податкової декларації додатково може містити такі обов`язкові реквізити: відмітка про звітування за спеціальним режимом; код виду економічної діяльності (КВЕД); код органу місцевого самоврядування за КОАТУУ; індивідуальний податковий номер згідно з даними реєстру платників податку на додану вартість за звітний (податковий) період.
Згідно із п.49.11. ст.49 ПК України, у разі подання платником податків до контролюючого органу податкової декларації, заповненої з порушенням вимог пунктів 48.3 та 48.4 ст.48 цього Кодексу, такий контролюючий орган зобов`язаний надати такому платнику податків письмове повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин такої відмови у разі отримання такої податкової декларації, надісланої поштою або засобами електронного зв`язку, - протягом п`яти робочих днів з дня її отримання.
Відповідно до п.49.10 ст.49 ПК України, відмова посадової особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин, не визначених цією статтею, у тому числі висунення будь-яких не визначених цією статтею передумов щодо такого прийняття (включаючи зміну показників такої податкової декларації, зменшення або скасування від`ємного значення об`єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконного збільшення податкових зобов`язань тощо) забороняється.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач дотримався вимог ПК України для оформлення та подачі податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року. Разом з тим така декларація, як і інша податкова звітність позивача не була прийнята ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області з незалежних від ТОВ «Опт Інвест Торг» обставин, що було предметом розгляду у справі №815/4108/15.
Порядок визначення суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та алгоритм дій платника податку та державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України ПДВ встановлені у розділі V Податкового кодексу України.
За приписами п.200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п.200.2 та п.200.4 ст.200 ПК України, при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
У зв`язку із прийняттям Закону України від 16 липня 2015 року №643-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» (набрав чинності 29.07.2015 року; далі - Закон №643-VII), було внесено ряд змін до порядку обрахунку показників формули, визначеної п.200-1.3 ст.200 ПК України, зокрема передбачено, що формула (всі її складові), яка визначає реєстраційну суму, на початок третього робочого дня після набрання чинності Законом №643 «обнуляється».
При цьому, відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене п.200-1.3 ст.200 цього Кодексу, автоматично збільшується контролюючим органом до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених ст.200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до ст.209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).
Оскільки податкова декларація позивача з податку на додану вартість за червень 2015 року була прийнята та зареєстрована з вини податкового органу несвоєчасно, а саме 16.02.2016 року, то сума від`ємного значення податку на додану вартість не може бути зарахована до системи електронного адміністрування ПДВ, з огляду на що ТОВ «Опт Інвест Торг» не мало можливості ні зареєструвати податкові накладні, ні подати заяву, що передбачена ст.200 ПК України (у редакції, чинній на час спірних відносин). До того ж у позивача не було відновлено суми ліміту на картці підприємства, щоб подати відповідну заяву.
Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість визначено ст.200-ПК України.
Так, згідно із п.200-1.1 та п.200-1.2 ст.200-1 ПК України (у редакції до 29.07.2015 року) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі - Порядок №569) було затверджено Порядок електронного адміністрування ПДВ, яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.
Правове регулювання порядку визначення та відображення сум від`ємного значення податку на додану вартість, а також порядку збільшується значення суми податку, на яку можливо зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки корегування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, визначено ПК України та Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 року №966 (чинного на момент виникнення спірних відносин).
29.07.2015 року набрав чинності Закон №643-VII, яким внесено зміни щодо порядку реєстрації суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 200-1.3 ст.200-1 ПК України (у редакції від 29.07.2015 року) встановлено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: еНакл = еНаклОтр + еМитн + еПопРах - еНаклВид - еВідшкод - еПеревищ, де: еНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до п.208.2 ст.208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; еМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України; еПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунка в системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, відкритого для перерахування коштів на його спеціальний рахунок, відкритий в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів; еНаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; еВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок; еПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пп.8 п.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 року №966 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 жовтня 2014 року за №1267/26044), рядок 20.2 передбачений для відображення суми залишку від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір суми податку, визначеної п.200-1.3 ст. 200-1 розділу V Кодексу, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Рядок 20.2 заповнюється в звітному (податковому) періоді, в якому було здійснено таке збільшення, та значення рядка 20.2 відповідає значенню рядка 27.
Згідно з п.33 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від`ємне значення суми, розрахованої згідно з п.200.1 ст.200 цього Кодексу, та залишок від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року: а) або без проведення перевірок, передбачених ст.200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Суми такого від`ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку; б)або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному ст.200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 грудня 2014 року.
Отже, збільшення розміру суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу за рахунок сум заявлених платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларованих до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від`ємного значення суми, розрахованої згідно з п.200.1 ст.200 цього Кодексу та залишок від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року або повернення платнику податків вказаних сум у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 грудня 2014 року здійснюється за вибором платника податку.
Відповідно до пп.4 п.34 підрозділу 2 розділу XX ПК України, зареєстрованим платникам податку суми податку, на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) автоматично збільшується контролюючим органом до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених ст.200 ПК України, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до ст.209 ПК України, за червень 2015 року.
На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).
Згідно із п.9.2 Порядку №569, після закінчення перехідного періоду, зазначеного у пункті 1 цього Порядку: 1) ДФС автоматично збільшує розмір суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначеної відповідно до пункту 9 цього Порядку, на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / чотири квартали, та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку ДФС шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком з урахуванням середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців/чотири квартали, станом на дату перерахунку. На запит платника податку ДФС інформує його про результати такого перерахунку шляхом надсилання електронного повідомлення; 2) сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, автоматично збільшується на суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку. На суму такого збільшення: зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету в звітному (податковому) періоді, або збільшується сума від`ємного значення, задекларована в звітному (податковому) періоді; помилково та/або. надміру сплачені грошові зобов`язання з податку вважаються погашеними.
Відповідно до п.10 Порядку №569, ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.
Так, як встановлено судами, 30.07.2015 року ДФС України повідомила план заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону №643-VIII з удосконалення системи електронного адміністрування ПДВ, в розділі III якого передбачено обнуління показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), для зареєстрованих платників податку, зокрема:
- з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643-VIII) ДФС буде проведено обнуління суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН («СУМА» Накл), сформовану відповідно до п.200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, та значення усіх її складових, визначених ПК України, крім показників «СУМА» НаклОтр, «СУМА» Мита та «СУМА» НаклВид, що були сформовані, починаючи з 1 липня 2015 року; - протягом 3 серпня 2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643-VIII) сума «СУМА» Накл зареєстрованим платникам податку збільшиться на: - суму середньомісячного розміру сум ІІДВ, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/4 квартали («СУМА» овердрафт); - суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з ПДВ станом на 01.07.2015 («СУМА» Перепл);
- суму від`ємного значення податку, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року; - суму залишків коштів на електронних рахунках платників у системі електронного адміністрування ПДВ станом на початок робочого дня 3 серпня 2015 року за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов`язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до п.200.1.6 ст.200 1 цього Кодексу, також така сума зменшується на суму податкових зобов`язань, задекларованих платником за звітний (податковий) період за червень 2015 року / II квартал 2015 року;
- на кінець третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643-VIII сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН («СУМА» Накл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною п.200-1.3 ст.200-1 ПК України.
При цьому планом заходів окремо визначено, що у зв`язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим до 20 серпня 2015 року платникам податку, що застосовують звітний податковий період квартал, сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (УНакл), буде збільшена на суму від`ємного значення, не погашеного станом на 01.07.2015 року та задекларованого у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за ІІ квартал 2015 року.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно із повідомленням прес-служби ДФС України від 05.08.2016 року, опублікованим на офіційному веб-порталі ДФС України (http://sfs.gov.ua/media-tsentr/novini/209359.html) ДФС України до 10 серпня 2015 року зобов`язувалась забезпечити збільшення зареєстрованим платниками податку суму (УНакл) на суму від`ємного значення, непогашеного станом на 01.07.2015 року та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень, що була надана платниками до 31.07.2015 року.
Враховуючи встановлені судами попередніх інстанцій обставини та наведені вимоги норм матеріального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що податковий орган протягом серпня 2015 року у зв`язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ у штатний режим повинен був автоматично збільшити значення суми податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24), та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду (рядки 24 та 31), що зазначене у податковій звітності з податку на додану вартість за червень 2015 року.
Крім того, п.п.4 п.34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, будь-які інші положення податкового законодавства не передбачають втрату платником податків права на автоматичне збільшення суми податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з несвоєчасним поданням податкової звітності за червень 2015 року.
Отже, судами попередніх інстанцій обґрунтовано встановлено, що позивачем у рядку 24 Декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року було відображено від`ємне значення, сума якого зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та у відповідності до положень п.34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, така сума підлягала автоматичному збільшенню у системі електронного адмініструванні ПДВ.
Крім того, відповідачами на момент розгляду даної адміністративної справи у судах першої та апеляційної інстанцій, не було надано доказів перенесення та відображення задекларованого позивачем від`ємного значення ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ у розмірі 4  105  449 грн, яке було відображено ним у рядку 24 податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року, в тому числі й на виконання постанови Одеського окружного адміністративного суду від 04.08.2015 року (набрала законної сили 17.09.2015 року) у справі №815/4108/15, якою визнано протиправними дії ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області щодо блокування реєстрації податкових накладних позивача у Єдиному реєстрі податкових накладних та відмови в укладанні та реєстрації договору про визнання електронних документів №010720151 від 01.07.2015 року; зобов`язано ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області зареєструвати податкову накладну №5 від 20.06.2015 року.
На підставі викладеного, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що ДПІ у Київському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області, ДФС України, не забезпечивши автоматичне збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 4  105  449 грн у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, допустили протиправну бездіяльність, чим порушено вимоги чинного податкового законодавства, що є підставою для задоволення позовних вимог.
Доводи ж касаційної скарги не дають підстав для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень, а тому підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус

Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська

                                                                                                    І.Л.Желтобрюх