ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 813/889/18
адміністративне провадження № К/9901/61954/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №  813/889/18
за адміністративним позовом Головного управління ДФС у Львівській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Марселл» про застосування адміністративного арешту коштів на рахунках платника податків,
за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду (суддя Гулик А. Г.) від 03 травня 2018  року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Сапіга В. П., Довга О. І., Затопічний І. І.) від 20 серпня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У березні 2018 року Головне управління ДФС у Львівській області звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю «Марселл» (далі - ТОВ «Марселл»), в якому просило прийняти рішення про застосування адміністративного арешту коштів на рахунках ТОВ «Марселл», що знаходяться на рахунках цього платника податків у банківських установах.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що ТОВ «Марселл» не допустило працівників податкового органу до проведення документальної позапланової виїзної перевірки, що у відповідності до статті 94 Податкового кодексу України (далі - ПК України) є підставою для застосування адміністративно арешту майна платника податків та арешту коштів на рахунках Товариства, відкритих в банківських установах.
3. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 03 травня 2018 року, залишеним без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2018 року, відмовлено Головному управлінню ДФС у Львівській області у задоволенні позовних вимог.
4. Не погоджуючись з рішенням суду першої та апеляційної інстанцій, 17 вересня 2018 року Головне управління ДФС у Львівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від  03  травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від  20  серпня 2018 року, і прийняти нове рішення, яким застосувати арешт коштів на рахунках ТОВ «Марселл», що знаходяться на рахунках цього платника податків у банківських установах.
5. 20 вересня 2018 року касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2018 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1. - головуючий суддя, Гончарова І. А., Ханова Р. Ф.).
6. Ухвалою Верховного Суду від 09 листопада 2018 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2311/0/78-20 від 26 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
8. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
9. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, відмовлено у задоволенні клопотання про передачу справи до розгляду Великої Палати Верховного Суду, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у письмовому провадженні.
10. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Марселл» зареєстроване як юридична особа, код ЄДРПОУ 40626381, місцезнаходження: 79021, м. Львів, вул. Кульпарківська, 93а.
12. 26 вересня 2017 року Головне управління ДФС у Львівській області звернулося до ТОВ «Марселл» з запитом №  15323/10/13-01-14-14 «Про надання пояснень та їх документальних підтверджень» щодо взаємовідносин з ТОВ «Л.К.О.», ТОВ ПрАТ «Альдегрест», ТОВ «Гранд Рів`єра», ПрАТ «Галнафтохім».
13. Листом від 17 жовтня 2017 року відповідач надав відповідь на вказаний запит.
14. 09 жовтня 2017 року Головне управління ДФС у Львівській області звернулося до ТОВ «Марселл» з запитом №  16764/10/13-01-14-14 «Про надання пояснень та їх документальних підтверджень» щодо взаємовідносин з ТОВ «Конад Груп», ТОВ «Лаціо Груп», ТОВ «Волиньтабак», ТОВ «Трейдкомюг», ТОВ «Вальторн», ПП «Торг-Сервіс-2007».
15. 07 грудня 2017 року позивач звернувся до відповідача з запитом №  23537/10/13-01-14-14 «Про надання пояснень та їх документальних підтверджень» щодо взаємовідносин з ТОВ «Агромат-Інвест», ТОВ «Равел», ТОВ «Скірос», ТОВ «Карго Солюшин», ТОВ «Енерком Груп», ТОВ «Мендо», ТОВ «Баланай», ТОВ «Інтервел Груп».
16. 18 грудня 2017 року позивач звернувся до відповідача з запитом № 24615/10/13-01-14-14 «Про надання пояснень та їх документальних підтверджень» щодо взаємовідносин з ТОВ «Мендо», ТОВ «Інтервел Груп», ТОВ «Промислова група «МАВ», ТОВ «Торгівельний альянс «Пекарл», ПП «Нові Долиняни».
17. Листами від 15 та 16 січня 2018 року відповідач у відповідь на вказані запити повідомив, що вважає ці запити оформленими з порушенням вимог ПК України, а тому відмовився від надання пояснень.
18. Зважаючи на вказане, 20 липня 2018 року на підставі підпунктів 16.1.5, п.п.16.1.7 пункту 16.1 статті 16, підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20, пункту 73.3 статті 73, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України Головне управління ДФС у Львівській області прийняло наказ №  1054 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Марселл».
19. Згідно з актами від 20 лютого 2018 року №  110/13-01-14-12 та від 26 лютого 2018 року №  153/13-01-14-12 відповідач не допустив працівників контролюючого органу до проведення перевірки.
20. 27 лютого 2018 року Головним управлінням ДФС у Львівській області прийнято рішення №  6997/10/13-01-14-12-12, яким накладено умовний адміністративний арешт на майно ТОВ «Марселл».
21. Також 27 лютого 2018 року Головне управління ДФС у Кіровоградській області звернулось до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
22. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходили з того, що враховуючи те, що арешт майна ТОВ «Марселл», застосованого на підставі рішення начальника Головного управління ДФС у Львівській області від 27 лютого 2018 року № 6997/10/13-01-14-12-12 не підтверджено судом, підстави для застосування арешту коштів на рахунках відповідача відсутні, оскільки такий арешт є складовою загального арешту майна.
23. Також суд першої інстанції зауважив, що доказів наявності у ТОВ «Марселл» податкового боргу та відсутності майна для погашення вказаного податкового боргу суду не надано, у зв`язку з чим відсутні підстави для застосування адміністративного арешту коштів на рахунках ТОВ «Марселл».
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
24. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
25. Доводи скаржника в касаційній скарзі обґрунтовані тим, що суди не взяли до уваги те, що підставою для звернення податкового органу з адміністративним позовом про застосування арешту коштів на рахунках ТОВ «Марселл» є саме стаття 94 ПК України. 
26. Скаржник вважає, що враховуючи те, що реалізація права податкового органу на застосування адміністративного арешту коштів на рахунках платника податків може здійснюватися виключно шляхом звернення до адміністративного суду з позовом про накладення арешту на кошти на рахунку платника податків у день прийняття рішення про застосування адміністративного арешту майна платника, адміністративний позов Головного управління ДФС у Львівській області про застосування коштів на рахунках ТОВ «Марселл» є обґрунтованим та підлягає задоволенню. 
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
27. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
28. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
29. Згідно пункту 94.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом.
30. Арешт майна полягає у забороні платнику податків вчиняти щодо свого майна, яке підлягає арешту, дії, зазначені у пункті 94.5 цієї статті (пункт 94.3 статті 94 ПК України).
31. Пунктом 94.2 статті 94 ПК України передбачено підстави для застосування адміністративного арешту майна, серед яких, зокрема, є відмова платника податків від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
32. Відповідно до пункту 94.10 статті 94 ПК України арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом.
Зазначений строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено).
33. За правилами пункту 94.19.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт припиняється у разі відсутності протягом вказаного строку рішення суду про визнання арешту обґрунтованим.
34. У разі якщо майно платника податків звільняється з-під адміністративного арешту у випадку, визначеному, зокрема, пунктом 94.19.1, повторне накладення адміністративного арешту з підстав накладення першого арешту не дозволяється (пункт 94.21 статті ПК України).
35. Зміст наведених норм свідчить про те, що за наявності відповідних умов, визначених у пункті 94.2 статті 94 ПК України, арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого має бути перевірена судом в обов`язковому порядку протягом 96 годин. Відсутність протягом вказаного строку відповідного рішення суду про визнання арешту обґрунтованим зумовлює звільнення з-під адміністративного арешту майна платника податків та унеможливлює його повторне накладення з тих саме підстав.
36. Разом з тим, арешт коштів на рахунку платника податків здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду (абзац другий підпункту 94.6.2 пункту 94.6 ПК України).
37. Згідно з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 27 листопада 2018 року у справі №  820/1929/17, арешт на кошти платника податків може бути накладений за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 ПК України, та не залежить від наявності рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
38. Верховний Суд в цій постанові вказав, що підстави для застосування як адміністративного арешту майна, так і арешту коштів на рахунках платника податків, визначені пунктом 94.2 статті 94 ПК України. Обидва види арешту, за загальним правилом, застосовуються з однакових підстав і розрізняються лише процедурою застосування - або за рішенням керівника податкового органу (щодо майна, відмінного від коштів), або за рішенням суду (арешт коштів).
39. При цьому положення статті 94 ПК України не визначає послідовності процедур застосування адміністративного арешту майна та адміністративного арешту коштів.
40. Системне тлумачення норм цієї статті свідчить, що адміністративний арешт коштів платника податків не є похідним від адміністративного арешту майна, відмінного від коштів, і не може бути застосований судом виключно у випадку існування рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
41. Положення статті 94 ПК України викладаються в єдиному контексті, а її норми регулюють як правовідносини, що виникають при накладенні адміністративного арешту майна, так і арешту коштів платника податків.
42. Отже, висновок судів попередніх інстанцій про те, що відсутність чинного рішення про застосування адміністративного арешту майна ТОВ «Марселл» є підставою для відмови у задоволенні позову контролюючого органу про арешт коштів на рахунках ТОВ «Марселл», що знаходяться на рахунках цього платника податків у банківських установах, не відповідає правильному застосуванню норм підпункту 20.1.31 пункту 20.1 статті 20, пункту 94.2, підпункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 ПК України.
Відсутність підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків в судовому порядку не обмежує право податкового органу на звернення до суду про застосування арешту коштів на рахунках відповідача, але за умови наявності відповідних підстав, визначених ПК України.
43. Відповідно до підпункту 20.1.31 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право звертатися до суду щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу), у тому числі при недопущенні посадових осіб контролюючих органів до обстеження територій та приміщень.
44. Що ж до співвідношення понять «арешт коштів на рахунках» (підпункт 20.1.33 пункту 20.1 статті 20, абзац другий пункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 ПК України) та «зупинення видаткових операцій на рахунках» (підпункт 20.1.31 пункту 20.1 статті 20, пункт 89.4 статті 89, пункт 91.4 статті 91 ПК України), то відповідно до норм ПК України вони мають однакове значення з точки зору їх застосування як примусового заходу.
45. Згідно з пунктом 9.1 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженій постановою Національного банку України від 21 січня 2004 року №  22, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 березня 2004 року за №  377/8976 (з наступними змінами), виконання банком арешту коштів, що зберігаються на рахунку клієнта, здійснюється за постановою про арешт коштів державного виконавця/приватного виконавця (далі - виконавець), судовим рішенням (у тому числі рішенням, ухвалою, постановою суду) чи ухвалою слідчого судді, суду, постановленою під час здійснення кримінального провадження (далі - документ про арешт коштів).
46. Під час дії документа про арешт коштів банк протягом операційного дня відповідно до статті 59 Закону України «Про банки і банківську діяльність» зупиняє видаткові операції за рахунком клієнта та здійснює арешт усіх надходжень на рахунок клієнта до забезпечення суми коштів, що зазначена в документі про арешт коштів, або до отримання передбачених законодавством документів про зняття арешту з коштів.
47. З метою правильного вирішення спору, що є предметом у цій справі, необхідно встановити обставини щодо наявності або відсутності підстав для зупинення видаткових операцій на банківських рахунках ТОВ «Марселл». Головне управління ДФС у Львівській області посилається на те, що Товариство не допустило його посадових осіб до проведення документальної перевірки при наявності законних підстав для її проведення. Суди першої та апеляційної інстанцій не встановили обставин, на які посилається позивач як на підставу позову, тоді як ці обставини відповідно до приписів КАС України є предметом доказування. Зупинення видаткових операцій на банківських рахунках платника податків як захід примусу можливе у разі, коли відмова платника податків у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не була обумовлена відсутністю законних підстав для її проведення та/або обставинами, передбаченими абзацом п`ятим пункту 81.1 статті 81 ПК України.
48. Встановлені частиною другою статті 341 КАС України межі касаційного перегляду справи позбавляють суд касаційної інстанції права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
49. Враховуючи наведене, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити частково.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2018 року, у справі № 813/889/18 скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                           М. М. Яковенко

Судді                                                                                                              І. В. Дашутін

                                                                                                              О. О. Шишов