ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/3595/20                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Житняк Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  19 лютого 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого-судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., за участю секретаря - Рейтаровської О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року в справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИВ

До Чернігівського окружного адміністративного суду звернувся Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області (далі - ГУ ДПС у Чернігівській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 18.08.2020 №0001103201.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що застосування до нього штрафної (фінансової) санкції за необладнання двох резервуарів для зберігання пального рівнемірами-лічильниками пального є необґрунтованим, оскільки своєчасне встановлення їх не відбулося з незалежних від позивача причин. 
Так, вказані пристрої виготовляються та були ним придбані в Італії, у зв`язку із чим, через поширення коронавірусної хвороби, встановлені невчасно. Разом з тим, жодних збитків державні нанесено не було.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 18.08.2020 №0001103201.
Не погоджуючись із ухваленим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.
Апеляційна скарга мотивована порушенням судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Так, на підтвердження своєї позиції апелянт зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкових висновків про наявність підстав для задоволення позовних вимог та скасування оскаржуваного рішення.
Відповідач зазначає, що вимогами чинного законодавства чітко передбачено обов`язок розпорядників акцизних складів забезпечити обладнання резервуарів для зберігання пального зареєстрованими в установленому порядку витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, наявність яких, з 01.04.2020 є обов`язковою.
При цьому, нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено відповідальність за реалізацію пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників у розмірі 20000 грн за кожен не обладнаний резервуар.
Водночас під час перевірки позивача на предмет дотримання вимог податкового законодавства встановлено факт не обладнання одного резервуару витратоміром-лічильником та відсутність реєстрації одного витратоміра-лічильника у місці відпуску пального наливом стаціонарного резервуару в період з 01.04.2020 по 08.06.2020.
Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог податкового законодавства є правомірним.
Висновки суду першої інстанції стосовно неможливості встановлення позивачем відповідних вимірювальних приладів у встановлений законом строку - до 01.04.2020 відповідач уважає необґрунтованими.
Відповідно до статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом попередньої інстанції норм процесуального права, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного.
Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що відповідно до наказу від 29.07.2020 №1015 та направлень на перевірку від 29.07.2020 №1248, №1249, посадовими особами ГУДПС у Чернігівській області проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (акцизний склад АЗС) з питань додержання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі пальним.
За результатами перевірки складено акт від 30.07.2020 №138/32/ 138/32/ НОМЕР_1 у якому зафіксовано порушення позивачем п. 12 підрозділу 5 розділу ХХ перехідних положень та пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України, а саме: встановлено не обладнання та\або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі, а саме: на акцизному складі «АГЗП (уніфікований номер 1001348), що розташований за адресою: АДРЕСА_1 та належить ФОП ОСОБА_1 знаходиться введений в експлуатацію резервуар ЗВГ-СУГ-5Н1, заводський номер 1762, виготовлений у 2016 році, об`ємом 4,73м3, який не був обладнаний рівноміром-лічильником та не зареєстровано один витратомір-лічильник у місті відпуску пального наливом зі стаціонарного резервуару в період з 01.04.2020 по 08.06.2020. На момент перевірки у резервуарі знаходиться (залишок пального) 1812,5 літрів скрапленого газу.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, ГУДПС у Чернігівській області прийнято щодо ОСОБА_1 податкове повідомлення-рішення від 18.08.2020 №0001103201 (з розрахунком), яким застосовано штрафні (фінансові) санкції з акцизного податку в сумі 40000,00 грн.
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що порушення позивачем вимог податкового законодавства відбулося з незалежних від нього причин, зумовлених запровадженням в Україні карантинних обмежень, спричинених розповсюдженням коронавірусної хвороби (COVID-19).
Указані обставини суд першої інстанції розцінив, як такі, що спростовують наявність у діях позивача ознак податкового правопорушення та як наслідок відсутності підстав застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного. 
За змістом підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, а також приміщення, розташовані на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), за винятком приміщень для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального розпорядником акцизного складу. 
Згідно з підпунктом 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України розпорядник акцизного складу - це суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), крім суб`єктів господарювання, які використовують приміщення, розташовані на митній території України, для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального.
Відповідно до пункту 230.1. статті 230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Підпунктом 230.1.2 пункту 230.1. статті 230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками. 
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: 
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; 
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. 
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. 
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
За змістом пункту 12 підрозділу 5 розділу XX «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Пунктом 18 підрозділу 5 розділу XX «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України було встановлено, що норми п.128-1 ст.128-1 Податкового кодексу України застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п.212.1 ст.212 цього Кодексу) з 1 січня 2020 року.
Разом з тим, Законом України від 18.12.2019 №391-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку» до пункту 18 підрозділу 5 розділу XX «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України внесені зміни, а саме в абзаці четвертому слово "січня" замінити словом "квітня".
Відповідно до статті 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Таким чином, дійсно, у розпорядників акцизних складів на підставі указаних норм ПК України виник обов`язок обладнати акцизні склади, на території яких здійснюється господарська діяльність з відповідним підакцизним товаром -паливом витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх у відповідному Єдиному державному реєстрі до 01.04.2020. 
При цьому з 01.04.2020 відповідно до статті 128-1 ПК України за вказані вище порушення передбачена відповідальність у вигляді штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник.
Як убачається з матеріалів справи, відповідачем під час перевірки встановлено, що у період з 01.04.2020 по 08.06.2020 на акцизному складі позивача знаходився введений в експлуатацію резервуар, який не був обладнаний рівноміром-лічильником та не зареєстровано один витратомір-лічильник у місті відпуску пального наливом зі стаціонарного резервуару. 
Вирішуючи цей спір, суд першої інстанції зазначив про відсутність підстав для притягнення позивача до відповідальності та накладення на нього штрафу, оскільки на момент здійснення перевірки ним уже було виконано вимоги ПК України щодо встановлення та реєстрації витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.
Водночас причини з яких вимоги законодавства не були виконані вчасно, тобто до 01.04.2020, на які вказав позивач, суд розцінив як поважні та такі що від нього не залежали.
Колегія суддів у свою чергу з такими висновками суду першої інстанції погодитися не може, та вважає за необхідне зазначити наступне.
За змістом пункту 109.1. статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Колегія суддів звертає увагу, що законодавчі зміни, на підставі яких у позивач виник обов`язок обладнати акцизний склад відповідними засобами вимірювання були прийняті заздалегідь.
Так, Законом України №391-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування акцизного податку», яким було установлено відповідний обов`язок позивача, як розпорядника акцизного складу прийнятий - 18.12.2019.
Отже, на думку колегії суддів, позивач знав про виникнення з 01.04.2020 у нього такого обов`язку та мав достатньо часу для того щоб придбати, встановити та зареєструвати витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники на своєму акцизному складі.
Окрім цього, закон у попередній редакції, тобто до внесення змін 18.12.2019 на підставі Закону №391-ІХ вимагав установлення таких приладів ще до 01.01.2020, що також свідчить про обізнаність позивача про це та можливість підготуватися до таких змін податкового законодавства та змісту і обсягу своїх обов`язків щодо цього.
Як убачається з матеріалів справи, а саме договору поставки укладеного між позивачем та ТОВ «Тестрайт», цей договір укладений - 26.03.2020, тобто за 4 дні до дати (01.04.2020) з якої акцизні склади вже повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Поряд з цим, згідно пункту 4.1. розділу 4 «Умови поставки і приймання товару» вказаного Договору поставки, товар, що є предметом даного договору, постачається постачальником протягом 30 робочих днів з моменту отримання постачальником попередньої оплати у розмірі 20%, з можливістю дострокової поставки.
Тож, уже на момент укладення цього договору, згідно його умов, позивач був обізнаний про строки поставки товару та повинен був розуміти про неможливість виконання вимог щодо встановлення вказаних засобів вимірювання до 01.04.2020.
Як убачається видаткової накладної №171 ТОВ «Тестрайт» було поставлено позивачу магнітострикційний рівномір, коробку з`єднувальну вибухозахищену та шафу контролю рівноміра лише 13.05.2020
Вказане спростовує висновки суду першої інстанції щодо неможливості поставки контрагентом позивача вказаних товарів у зв`язку карантинними обмеженнями.
Будь-яких доказів неможливості укладення такого договору раніше, з іншим контрагентом або інших підстав, які не залежали від його волі та позбавили останнього можливості вчасно придбати відповідні прилади, позивачем не наведено та під час розгляду цієї справи не встановлено.
Згідно з частиною першою статті 78 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини другої статті 78 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем в повній мірі виконано свій обов`язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення. Позивач, в свою чергу обставини на яких ґрунтуються його позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення на підставі належних та допустимих доказів не довів.
За таких обставин колегія суддів уважає, що позовні вимоги не підлягають задоволенню, а оскаржувана постанова про накладення штрафу є правомірною і скасована судом першої інстанції помилково.
Відповідно до статті 242 КАС України Рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Водночас суд першої інстанції під час розгляду цієї справи вказаного дотримався не в повній мірі, що призвело до ухвалення незаконного та необґрунтованого рішення, яке підлягає скасуванню. 
За правилами статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. 
Відповідно до частини другої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Ураховуючи зазначене, рішення суду першої інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позовних.
Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Чернігівській області задовольнити.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року скасувати та ухвалити нове судове рішення.
У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та в силу частини 5 статті 328 КАС України оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя                                                                  І.О.Лічевецький 

                      суддя                                                              В.П.Мельничук 

                      суддя                                                              О.М.Оксененко