ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
01010,  м. Київ,  вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Шевченко Н.М.
                                                                                                      Суддя-доповідач: Епель О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 січня 2021 року                                                                                          Справа № 640/8272/20

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді                                Епель О.В., 
суддів:                                                        Карпушової О.В., Степанюка А.Г., 
за участю секретаря                               Сакевич Ж.В.,
представників позивача                    Гринькевича М.Б., Оджиковського В.О.,
представника відповідача                    Пожара В.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 жовтня 2020 року у справі 

за позовом           товариства з обмеженою відповідальністю 
«Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна»

до Офісу великих платників податків Державної податкової служби України

про                     визнання протиправним та скасування 
податкового повідомлення-рішення, 

В С Т А Н О В И В :
          Історія справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби України (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.01.2020 № 0000634403.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 жовтня 2020 року адміністративний позов було задоволено повністю.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що за звітний період сума податкових зобов`язань та сума податкового кредиту позивача є підтвердженою під час перевірки співробітниками контролюючого органу, а отже сума, розрахована в порядку пункту 200.1 статті 200 ПК України має від`ємне значення різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом з ПДВ; заявлене до відшкодування ПДВ було сплачено позивачем при імпорті товарів і сплата ПДВ позивач підтверджується митними деклараціями.
При цьому, суд зазначив, що від`ємне значення ПДВ, яке може бути заявлене до бюджетного відшкодування, розраховується за звітний період, а не щодо окремого товару чи поставки. Жодною нормою Податкового кодексу України не передбачено, що від`ємне значення ПДВ розраховується щодо окремого товару, а не за звітний період. Тобто, сума від`ємного значення для бюджетного відшкодування визначається, як різниця між загальною сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за звітний період, а не в розрізі окремих операцій.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, стверджуючи, що оскільки за період з жовтня 2016 року по грудень 2016 року товари станом на 30.09.2019 реалізовані, то  у позивача, на переконання податкового органу, не виникає від`ємного значення суми ПДВ при визначенні різниці між податковим зобов`язанням при їх реалізації та сформованим податковим кредитом при їх придбанні (імпорті).
З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.11.2020 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду.
          Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити її без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрунтованості доводів апелянта та зазначаючи, що ним було виконано всі вимоги законодавства при складанні його податкової звітності, формуванні від`ємного значення ПДВ та правомірно заявлено бюджетне відшкодування.
          При цьому, позивач наголошує, що податковий орган розраховує суму від`ємного значення ПДВ щодо окремих господарських операцій, а не за звітний період, що суперечить податковому законодавству.
          В обґрунтування своєї правової позиції позивач посилається на практику Верховного Суду у справах №№ 460/2939/18, 826/9825/18, 826/17123/18.
          Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи,  колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.
Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» (далі - ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна») (код ЄДРПОУ 33696041) зареєстровано як юридична особа та перебуває на податковому обліку в Офісі ВПП ДПС як платник ПДВ.
У рядку 20.2.1 декларації за вересень 2019 ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» заявлена до відшкодування на рахунок в банку сума бюджетного відшкодування в розмірі 6 076  496,00 грн.
Підприємством в додатку Д3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» декларації з податку на додану вартість за вересень 2019 відображено, що сума бюджетного відшкодування сформована по контрагенту, із зазначенням власного ІПН; звітний (податковий) період, у якому виникло від`ємне значення - « 10.2016», « 11.2016», « 12.2016».
Станом на 30.09.2019 ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» обліковується залишок товарів на складі вартістю 166 487 877,82 грн.
Заявлене до відшкодування ПДВ було сплачене позивачем при імпорті товарів, сплату ПДВ позивач підтвердив митними деклараціями.
Офісом ВПП ДПС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» по декларації з ПДВ за звітний (податковий) період вересень 2019 року (реєстраційний номер 9243632605 від 18.10.2019, з урахуванням уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з ПДВ) з метою перевірки відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100  000,00 грн.
На запит в ході перевірки № 1 від 21.10.2019 підприємством надано оборотно-сальдові відомості по рахунку 28 «Товари на складі» у розрізі номенклатури, кількісних та вартісних показниках, з залишками на початок періоду оборотами та залишками на кінець періоду. Згідно даних рахунку 28 «Товари на складі» станом на 01.10.2016 у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» обліковувались залишки імпортних товарів на складі у загальній вартості 181 059 495,72 грн (без ПДВ), протягом періоду з 01.10.2016 року по 30.09.2019 підприємством імпортовано товарів загальною вартістю 8 587 954 577,96 грн (в т.ч. за 10.2016 року 200 421 123,85 грн, за 11.2016 року 183 600 851,07 грн, за 12.2019 року 1 379 822 240,92 грн) та реалізовано товарів за період 01.10.2016 по 30.09.2019 вартістю 8 602 526 213,72 грн (в тому числі за 10.2016 року 181 984 472,87 грн, за 11.2016 року 136 806 316,83 грн, за 12.2019 року 1 400 721 120,61 грн).
За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 20.12.2019 № 768/28-10-44-03/33696041.
У зазначеному акті перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем:
- п. 200.1, пп. «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України та вимог наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість»; установлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» за вересень 2019 року на суму 6 076 496 грн; 
- п. 198.6 ст. 198, пп. 192.1.1. п.19.1 ст. 192 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, із змінами та доповненнями завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21) на загальну суму 88 164,58 грн.
При цьому, контролюючий орган виходив з того, що оскільки імпортовані за період з жовтня 2016 року по грудень 2016 року товари станом на 30.09.2019 реалізовані, то при визначенні різниці між податковим зобов`язанням від їх реалізації та сформованого податкового кредиту при їх придбанні (імпорті) у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» не виникає від`ємного значення суми податку на додану вартість, а, отже, у періодах жовтні 2016 року, листопаді 2016 року, грудні 2016 року по операціях з імпорту відсутня сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню.
На підставі акта перевірки від 20.12.2019 № 768/28-10-44-03/33696041 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення форми «В4» від 20.01.2020:
1) № 0000654403, яким позивачу зменшено від`ємне значення на 81  240,72  грн.;
2) № 0000634403, яким позивачу відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість 6 076  498,00 грн.
Позивач, вважаючи протиправним зазначене податкове повідомлення-рішення № 0000634403, а свої права порушеними, звернувся до суду з цим позовом.
Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).
Так, відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У ст. 67 Конституції України визначено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 Кодексу платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів. 
Згідно з пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14.1 ПК України визначено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу, згідно зі пп. 14.1.179 п. 14.1 ст. 14 ПК України,- загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
За змістом п. 185.1 ст. 185 ПК України   об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
- постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до   статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
- постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
- ввезення товарів на митну територію України.
Відповідно до п. 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з поставки товарів суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту   14.1.266   пункту   14.1   статті   14 ПК України.
Відповідно до п.   188.1   ст.   188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Згідно з п. 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі, передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі, переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
- придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
- придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
У разі, якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Згідно з п. 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до п. 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
У п. 189.1 ст. 189 ПК України передбачено, що в разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п.18 П(С)БО 9 «Запаси» оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів та п.19 оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватися за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.
Висновки суду апеляційної інстанції.
Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що від`ємне значення з ПДВ, яке може бути заявлене до бюджетного відшкодування, розраховується за звітний період, а не щодо окремого товару чи поставки.
При цьому, жодною нормою податкового законодавства не передбачено, що від`ємне значення з ПДВ розраховується щодо окремого товару, а не за звітний період.
Тобто, сума від`ємного значення для бюджетного відшкодування визначається, як різниця між загальною сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за звітний період, а не в розрізі окремих операцій.
Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що заявлене до відшкодування ПДВ було сплачено позивачем у повному обсязі при імпортуванні товарів і зворотного відповідачем не доведено.
Більш того, сума податкових зобов`язань та податкового кредиту позивача за спірний період підтверджена безпосередньо контролюючим податковим органом під час проведення його перевірки.
Разом з тим, спірне від`ємне значення різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом з ПДВ в розмірі 6076496 грн. розраховано позивачем, згідно з вимогами п. 200.1 ст. 200 ПК України. 
Водночас, доводи апелянта, які викладені в акті перевірки, наводилися ним під час розгляду цієї справи в суді першої інстанції та наразі викладені в апеляційній скарзі, про те, що оскільки імпортовані позивачем товари за період з жовтня 2016 року по грудень 2016 року станом на 30.09.2019 реалізовані, то при визначенні різниці між його податковим зобов`язанням від їх реалізації та сформованим податковим кредитом при їх придбанні (імпорті) у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд Енд Хелс Кер Україна» не виникає від`ємного значення з ПДВ, що за твердженням апелянта, свідчить про відсутність суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, у періодах жовтень - грудень 2016 року, апеляційний суд відхиляє, як такі, що не ґрунтуються на нормах чинного законодавства.
Більш того, у судовому засіданні безпосередньо самим апелянтом було зазначено, що відповідні норми податкового законодавства відсутні і при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень податковий орган керувався лише власним переконанням, а не ПК України.
Аналізуючи всі доводи учасників справи, апеляційний суд враховує висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
Відповідно до ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки Європейського суду з прав людини є джерелом права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 20.01.2020 № 0000634403 та наявності достатніх і необхідних правових для задоволення позову в цій справі в повному обсязі.
Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційна скарга Офісу великих платників податків Державної податкової служби України підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 жовтня 2020 року - без змін.
Розподіл судових витрат.
          З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
          Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби України - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлено 20 січня 2021 року.

Головуючий суддя          

Судді: