ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
24 березня 2021 року           справа №360/3132/20 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді Міронової Г.М., суддів:  Геращенка І.В.,  Казначеєва Е.Г.,   секретаря судового засідання Тішевського В.В., представника відповідача Подройко Н.А.,  розглянув у  відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області  на рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 р. (у повному обсязі складено  та підписано 10 грудня 2020 року у м. Сєвєродонецьк) у справі  № 360/3132/20 (головуючий І інстанції суддя І.О. Свергун)   за позовом   Приватного підприємства "Гелиос-Транс"   до   Головного управління ДПС у Луганській області,  Державної податкової служби України   про  визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

                                              ВСТАНОВИВ:

19.08.2020 року позивач звернувся до суду з  позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Луганській області від 09.07.2020 № 17115861/38269701 та рішення Комісії Державної податкової служби України від 17.07.2020 № 35353/38269701 про відмову ПП «Гелиос-Транс» у реєстрації розрахунку коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної № 916 від 19.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати виданий ПП «Гелиос-Транс» розрахунок коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної № 916 від 19.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою його подання 08.07.2020; вирішити питання судових витрат (а.с. 1-5).     
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 року  у  справі  № 360/3132/20  позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Луганській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.07.2020 № 1715861/38269701 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916 датою його подання на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних – 08.07.2020.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. 
Вирішено питання судових витрат (а.с. 111-118).
Відповідачем 1 подано апеляційну скаргу, в якій  апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог  та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що 14.04.2020 року позивач через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України подав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 19.03.2020 року № 916 на загальну суму  12000 грн., у т.ч. податок на додану вартість – 2000 грн., яку в подальшому було зареєстровано в ЄРПН в автоматичному режимі.
07.07.2020 позивачем також було подано через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916.
ДПС 08.07.2020 року було надіслано квитанцію про зупинення реєстрації розрахунку коригування від  07.07.2020  № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916 у зв`язку з виявленими помилками. Платником податків було надано Комісії регіонального рівня пояснення від 08.07.2020 року, в яких зазначено, що було помилково виписано та зареєстровано податкову накладну на ТОВ «Транс-АРТ».  Оскільки ПП «Гелиос-Транс» до пояснення від 08.07.2020 не було додано жодного документа на підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування від 07.07.2020 року № 91, Комісією регіонального рівня було прийнято рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.07.2020, яким позивачу було відмовлено у реєстрації РК від 07.07.2020 № 91 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів.
Представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі.
Представник позивача до суду не прибув, просив розглядати справу за його відсутності. Просив залишити апеляційну скаргу відповідача без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково  поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів  та вимог апеляційної скарги.
В частині відмови у задоволенні позовних вимог рішення суду першої інстанції не оскаржено.
Судами  першої  та апеляційної інстанцій встановлено, що  Приватне підприємство «Гелиос-Транс» (далі – ПП «Гелиос-Транс») є юридичною особою, ідентифікаційний код 38269701, місцезнаходження: 93402, Луганська область, місто Сєвєродонецьк, вулиця Заводська, буд. 35, каб. 16, основний вид діяльності 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, як платників податків перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Луганській області, Сєвєродонецьке управління, ДПІ у м. Сєвєродонецьку (м. Сєвєродонецьк), про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань від 28.07.2020 № 1006957540 (а.с. 23-30).
Приватне підприємство «Гелиос-Транс» зареєстровано платником податку на додану вартість 01.11.2012 (а.с. 108).
18.03.2020 між ТОВ «Транс-Арт» (Експедитор) та ПП «Гелиос-Транс» (Виконавець) укладено договір-заявку перевезення вантажів № 1-1803, згідно з яким Виконавець зобов`язується надати послуги, пов`язані з організацією транспортно-експедиційного перевезення вантажів автомобільним транспортом (а.с. 16-17).
За змістом листа ТОВ «Транс-Арт» від 19.03.2020 на адресу ПП «Гелиос-Транс» у зв`язку з невідповідністю наданого транспортного засобу умовам замовлення ТОВ «Транс-Арт» змушене відмовитися від послуг за вищевказаним договором (а.с. 18).
Приватним підприємством «Гелиос-Транс» складено податкову накладну від 19.03.2020 № 916, в якій зазначено: постачальник (продавець) приватне підприємство «Гелиос-Транс», отримувач (покупець) ТОВ «Транс-Арт», опис (номенклатура) товарів/послуг продавця – транспортно-експедиційні послуги, код послуги згідно з ДКПП 49.41, одиниця виміру товару/послуги – послуга, ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування податку на додану вартість – 10000,00 грн., код ставки – 20, обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість – 10000,00 грн., сума податку на додану вартість  – 2000,00 грн. (а.с. 7).
З квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних вбачається, що податкову накладну від 19.03.2020 № 916 зареєстровано в ЄРПН 14.04.2020 за № 9079784083 (а.с. 8).
До податкової накладної від 19.03.2020 № 916 приватним підприємством «Гелиос-Транс» складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 07.07.2020 № 91 з кодом причини коригування 103 (повернення товару або авансових платежів), яким повністю обнульовано показники податкової накладної від 19.09.2020 № 916 (а.с. 9).
У відповідності до квитанції від 08.07.2020 розрахунок коригування від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916 подано 08.07.2020 о 08:00:00, прийнято, реєстрацію зупинено: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 07.07.2020 № 91 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (а.с. 10).
Позивачем 08.07.2020 в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку подано до контролюючого органу повідомлення від 08.07.2020 № 1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в якому викладено пояснення: «Було помилково виписано та зареєстровано податкову накладну на ТОВ «Транс-АРТ». Між підприємствами не було виконано перевезення та не було отримано будь-якої попередньої оплати. Під час звіряння було виявлено помилку та направлено відповідне коригування, реєстрація якого була призупинена» (а.с. 11).
Зі змісту протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Луганській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.07.2020 № 123 по ПП «Гелиос-Транс» слідує, що до поданого повідомлення не надано копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування від 07.07.2020 № 91 (а.с. 56-57).
Комісією Головного управління ДПС у Луганській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 09.07.2020 № 1715861/38269701, яким відмовлено в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 07.07.2020 № 91 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності повних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: до поданого повідомлення не надано копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування від 07.07.2020 № 91 (а.с. 12).
Не погодившись із рішенням про відмову в реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН, позивач 10.07.2020 звернувся зі скаргою в електронній формі щодо скасування рішення комісії регіонального рівня та реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (а.с. 13-14).
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.07.2020 № 35353/38269701/2 скаргу ПП «Гелиос-Транс» залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишено без змін (а.с. 15).
На підтвердження своїх доводів щодо відсутності господарської операції за договором з ТОВ «Транс-Арт» від 18.03.2020 позивачем також надано до суду акт звірки розрахунків між ТОВ «Транс-Арт» та ПП «Гелиос-Транс» за І півріччя 2020 року, виписку АТ «Укрсиббанк» з банківського рахунку ПП «Гелиос-Транс» за 19.03.2020 та виписку АТ КБ «Приватбанк» з банківського рахунку ПП «Гелиос-Транс» за 19.03.2020 (а.с. 19-22). 
При вирішенні справи суд виходить з наступного.
Абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Абзацом першим пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено: на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За унормуванням абзацу першого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Вимогами абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України занотовано, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац другий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (абзац третій пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Абзацом п`ятим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відповідно до абзацу дев`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин  (абзац 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (абзац тринадцятий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 165 затверджений Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України Кабінет Міністрів України затвердив Порядок № 1165, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Абзацом другим пункту 5 Порядку № 1165 регламентовано, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 5 Критеріїв ризиковості здійснення операції, які є Додатком 3 до Порядку № 1156, визначено такий критерій: перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/ розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/ розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Пунктом 10 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Порядку № 1165 закріплено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. 
Суд звертає увагу на те, що  у квитанції про зупинення реєстрації  розрахунку коригування до податкової накладної не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація  розрахунку коригування стала можливою, що  свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.
З 14.12.2019 року набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, яким затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За унормуванням п. 1 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 цього Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Правилами п. 5 Порядку окреслено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
За змістом п.п. 6 та 9 вказаного Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Згідно з п.п. 3 та 10 вказаного Порядку комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Пунктом 11 Порядку встановлено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Матеріалами справи підтверджено, що після отримання квитанції про зупинення реєстрації  розрахунку коригування до податкової накладної позивачем, як платником податків, в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку подано до контролюючого органу повідомлення від 08.07.2020 № 1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в якому викладено пояснення: «Було помилково виписано та зареєстровано податкову накладну на ТОВ «Транс-АРТ». Між підприємствами не було виконано перевезення та не було отримано будь-якої попередньої оплати. Під час звіряння було виявлено помилку та направлено відповідне коригування, реєстрація якого була призупинена» (а.с. 11).
З оскаржуваного рішення комісії  вбачається, що  воно були прийнято у зв`язку з ненаданням платником податку   копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності повних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: до поданого повідомлення не надано копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування від 07.07.2020 № 91 (а.с. 12).
Суд апеляційної інстанції  вказує на те, що  форма рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.
Зі спірних рішень вбачається, що вони не містять конкретної інформації щодо причин та підстав для їх прийняття, а лише містять загальне посилання про те, що причиною їх прийняття є ненаданням платником податку копій документів, зокрема, договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності повних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.  
У рішенні не підкреслено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, які, на думку контролюючого органу, мали би бути представлені платником податку щодо господарської операції.
Таким чином податковий орган не навів конкретного переліку документів, які має надати товариство для підтвердження операції, і позбавив позивача можливості самостійно визначити обсяг необхідних документів, виходячи з конкретного критерію ризиковості.
Суд наголошує, що рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії.
Правовий акт індивідуальної дії виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.
Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.
Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" від 01.07.2003 вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Суд відзначає, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Натомість, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної у даному випадку не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції зазначає про безпідставність та невмотивованість оскаржуваного рішення податкового органу, оскільки таке не містить чіткої підстави його прийняття, та підкреслень необхідних до надання документів, що свідчить про його необґрунтованість, та невідповідність встановленій формі. Позивачем фактично на власний розсуд були надані первинні документи підтвердження операцій.
При виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин судом враховуються, зокрема, правові позиції наведені в постановах Верховного Суду від 05 січня 2021 року у справах  № 640/10988/20  та № 640/11321/20.
Крім того, у випадку якщо контролюючий орган дійшов висновку про існування обставин, які унеможливлювали реєстрацію податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних (зокрема, подання документів не у повному обсязі), це не давало йому права приймати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної до закінчення строку, встановленого п. 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, а саме до закінчення 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування, протягом яких платник податку має право подати до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів.
Так, встановлений пунктом 3 Порядку строк для прийняття контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкових накладних підлягає застосуванню з урахуванням строку, який пунктом 6 Порядку наданий платнику податків для реалізації його права.
Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенцію) та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (ст. 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини”).
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 року в справі “Чуйкіна проти України” (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE, заява №28924/04) констатував: “ 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює “право на суд”, в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (рішення від 21 лютого 1975 року у справі “Голдер проти Сполученого Королівства” (Golder v. the United Kingdom, пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати “вирішення” спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (рішення у справах “Мултіплекс проти Хорватії” (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та “Кутіч проти Хорватії” (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)”.
Судами встановлено, що  позивачем у передбачений законодавством спосіб було надано до  відповідача пояснення  щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в якому викладено пояснення: «Було помилково виписано та зареєстровано податкову накладну на ТОВ «Транс-АРТ». Між підприємствами не було виконано перевезення та не було отримано будь-якої попередньої оплати. Під час звіряння було виявлено помилку та направлено відповідне коригування, реєстрація якого була призупинена» (а.с. 11).
Згідно з абзацом першим пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до абзаців другого-четвертого пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг (абзац п`ятий пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України).
Абзацом шостим пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України регламентовано, що розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Пунктом 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267 (далі – Порядок № 1307), визначено:
у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної;
розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку;
порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком;
у розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються;
у разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані;
не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.
Абзацом шостим пункту 23 Порядку № 1307 передбачено, що Державна фіскальна служба України визначає умовні коди причин коригування, які платники податку зазначають у графі 2.1 розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному офіційному веб-порталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до Податкового кодексу України.
Перелік кодів причин коригування, які можуть бути зазначені у графі 2.1 розділу Б розрахунку коригування «Код причини», наведено в листі Державної фіскальної служби України від 27 листопада 2018 року № 36942/7/99-99-15-03-02-17, який розміщено на офіційному вебпорталі Державної податкової служби України (https://tax.gov.ua/podatki-ta-zbori/zagalnoderjavni-podatki/podatok-na-dodanu-vartist/listi/2018-rik/73136.html).
Відповідно до Переліку кодів причин коригування, які можуть бути зазначені у графі 2.1 розділу Б розрахунку коригування «Код причини», умовний код причини коригування «103» має назву «Повернення товару або авансових платежів».
При цьому умовний код причини коригування «103» (Повернення товару або авансових платежів) вказується не тільки, якщо після оформлення та реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних відбувається повернення товару або передоплати. Із причиною коригування «Повернення товару або авансових платежів» можна також «обнулити» помилково виписану податкову накладну.
За визначенням пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України обов`язок складати та реєструвати податкові накладні виникає з моменту виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість під час здійснення господарської операції, що є об`єктом оподаткування податку на додану вартість за правилом першої події.
При цьому податкова накладна не може складатись на обсяги постачання товарів/послуг та суму податку на додану вартість без факту здійснення господарської операції (тобто не підтвердженій первинними документами).
Оскільки між ПП «Гелиос-Транс» як постачальником (продавцем) та ТОВ «Транс-Арт» як отримувачем (покупцем) 19.03.2020 не здійснювались господарські операції з надання транспортно-експедиційних послуг, позивач правомірно сформував та направив на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 07.07.2020 № 91 до податкової накладної від 19.03.2020 № 916 з кодом причини коригування «103», якими повністю обнулюються показники зазначеної податкової накладної, а Комісія Головного управління ДПС у Луганській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішенням від 09.07.2020 № 1715861/38269701 безпідставно відмовила в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірного розрахунку коригування, про що вірно зазначено судом першої інстанції.
Суд зауважує, що посилання  апелянта на ненадання платником податків копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності повних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, у зв`язку з чим було відмовлено в реєстрації розрахунку коригування, не ґрунтується на вимогах закону, оскільки господарська операція та її оплата не відбулися, а податкову накладну було виписано помилково.
П. 13 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520, передбачено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
За приписами п. 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, як, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
В п. 20 вказаного Порядку унормовано: у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З огляду на викладене, спір судом першої інстанції вирішено правильно.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (ч. 2 ст. 77 КАС України).
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд вважає, що відповідач не довів обґрунтованості прийнятого ним рішення.
З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду не вбачається.
У відповідності до вимог ст. 90 КАС України    суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
З урахуванням вищевикладеного,  суд апеляційної інстанції  дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи  апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду не вбачається.
Керуючись ст. ст. 205, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,    
                                        
                                          ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну  скаргу   Головного управління ДПС у Луганській області  на рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 р.   - залишити без задоволення.
Рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 р.   у справі  № 360/3132/20   - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання  повного судового рішення.  
Повне судове рішення  складено 25 березня 2021 року

Головуючий  суддя                                                                                     Г.М. Міронова 
                                                                                                                                       
Судді                                                                                                            І.В. Геращенко

                                                                                                                    Е.Г. Казначеєв