П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

04 лютого 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/2215/20	

                                                                                                                 Головуючий в І інстанції: Морська Г.М.
                                                                                  Дата та місце ухвалення рішення: 18.09.2020 р. 
                                                                      м. Херсон
          
         П`ятий апеляційний адміністративний  суд  в складі колегії суддів:  

         судді – доповідача – Шеметенко Л.П.
                                      судді – Стас Л.В.
                                      судді – Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 року по справі за позовом Комунального підприємства «Міський водоканал» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2020 року Комунальне підприємство «Міський водоканал» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.02.2019 року за №0028085012.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що за результатом проведення камеральної перевірки контролюючим органом було встановлено відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних у період вересень-жовтень 2018 року протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України для їх реєстрації.
Позивач посилався на те, що застосування в даному випадку штрафних санкцій за нездійснення реєстрації податкових накладних є протиправним, з огляду на те, що неможливість такої реєстрації виникла внаслідок бездіяльності органу доходів і зборів щодо не відображення в системі електронного адміністрування ПДВ сплаченої суми субвенції в розмірі 2 819 928,78 грн., отриманої з липня по грудень 2015 року, та в розмірі 2 162 611,72 грн., отриманої у 2017 році, а також не відшкодування різниці у тарифах у сумі 12 203 076,0 грн. станом на 01.01.2018р. Позивач зазначив, що внаслідок цього комунальному підприємству було штучно занижено ліміт для реєстрації податкових накладних, через що підприємство позбавлено можливості реєструвати податкові накладні. Вказані обставини встановлено Херсонським окружним адміністративним судом по справі №540/1891/18. Враховуючи те, що обов`язковою умовою для застосування штрафу у розмірі 50 % за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування суми ПДВ на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України є наявність вини платника щодо умисної не реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, відповідачем неправомірно застосовано до позивача штраф у розмірі 50 % у зв`язку з тим, що вина підприємства відсутня. Посилаючись на судові рішення Херсонського окружного адміністративного суду по справам № 2140/1891/18, № 540/2643/18, № 540/206/19, № 540/1347/19, що набрали законної сили та якими скасовані аналогічні ППР про застосування штрафних санкцій за відсутність реєстрації в ЄДР ПН податкових накладних за інші періоди із зазначених вище підстав, просить застосувати до даних правовідносин преюдиційність встановлених цими рішеннями фактів та задовольнити позов повністю.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі, просить скасувати рішення суду та прийняти нове про відмову у задоволені позову.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт посилався на те, що відповідно до п. 2001.9 ст. 2001 ПК України, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Перевищ), а сума, визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу (?Накл), є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, що дорівнює значенню показника ?Перевищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника ?ПопРах незалежно від значення показника ?Накл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 цієї статті.
Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Перевищ).
На думку апелянта, посилання позивача на відсутність надання субвенції, як на причину неможливості реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних є безпідставним, так як податковий борг з податку на додану вартість станом на 31.10.2018 року по КП "Міський водоканал" становив 5 651 100,22 грн., а сума обчислена відповідно до п. 2001. 3 ст. 2001  ПК України, на яку підприємство мало право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування до такої податкової накладеної в ЄРПН становила - 9 555 567,97 грн. З огляду на зазначене відповідач вважає, що надана субвенція в розмірі 4 982 540,5 грн. не вплинула б на можливість реєстрації КП "Міський водоканал" податкових накладних у вересні-жовтні 2018 року.
20.11.2020 року на адресу П`ятого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив КП "Міський водоканал" на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому позивач висловив незгоду з доводами апеляційної скарги та просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків. 
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі проведена камеральна перевірка податкової звітності Комунального підприємства «Міський водоканал», за результатами якої складений акт від 20.12.2018 року за №292/21-22-50-12/32218122 «Про результати камеральної перевірки дотримання термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КП «Міський водоканал» (32218122) за вересень-жовтень 2018 року».
Перевіркою встановлено, що за результатами аналізу ІС «Архів електронної звітності» підсистема «Реєстр податкових накладних» та податкової звітності по податку на додану вартість в період вересень-жовтень 2018 року виявлено відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму зобов`язань 1 251 326,0 грн., за яке передбачена відповідальність пунктом 120-1.2 статті 120-1 розділу II Податкового кодексу України.
У зв`язку із встановленим порушенням відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.02.2019 року №0028085012, яким позивачу визначено суму штрафу з податку на додану вартість у розмірі 50% у сумі 625 663,00 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач оскаржив його до суду першої інстанції.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що саме бездіяльність органу доходів і зборів та невиконання вимог постанови Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. № 569 (із змінами від 18.11.2015 р. № 967, від 30.12.2015 р. №1177) у 2015-2017 роках призвело до штучного заниження КП "Міський водоканал" ліміту для реєстрації податкових накладних, внаслідок чого позивач був позбавлений можливості реєструвати податкові накладні за вересень, жовтень 2018 року в межах граничних термінів.
З огляду на зазначене, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність застосування до позивача штрафних санкцій за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Колегія суддів не погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу в апеляційному порядку та надаючи оцінку спірним правовідносинам, виходить з наступного.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з п.п. 75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Вказаною статтею також визначено, що предметом камеральної перевірки може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що предметом камеральної перевірки, серед іншого, є перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових, а тому у контролюючого органу були наявні усі правові підстави для перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у Єдиному реєстрі податкових накладних КП "Міський водоканал" за вересень, жовтень 2018 року.
Пунктом 82.6 ст. 82 ПК України визначено, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
В даному випадку, у зв`язку із виявленням порушень вимог ст. 201 ПК України в частині реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючим органом було складено акт перевірки, що відповідає вимогам п. 82.6 ст. 82 ПК України.
Стосовно суті виявленого порушення, колегія суддів зазначає наступне.
В акті перевірки ГУ ДПС посилалось на те, що КП "Міський водоканал" було самостійно подано податкову звітність з податку на додану вартість за вересень-жовтень 2018 року, в якій задекларовано податкові зобов`язання за вересень-жовтень 2018 року та їх детально розшифровано по контрагентах у Додатку 5. При цьому в ЄРПН не зареєстровано виписані податкові накладні на даних контрагентів.
Контролюючий орган посилався на те, що з аналізу ІС «Архів електронної звітності» підсистема «Реєстр податкових накладних» та податкової звітності по податку на додану вартість в період вересень - жовтень 2018 року виявлено відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України,  податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- декларація № 9227691520 від 18.10.2018 року за вересень 2018 року на суму 679499 грн.;
- декларація № 9256092366 від 19.11.2018 року за жовтень 2018 року на суму  571827 грн.
Всього в ході проведення перевірки встановлено відсутність реєстрації позивачем податкових накладних на суму зобов`язань 1 251 326,00 грн., що не заперечується позивачем по справі.
Згідно п.201.1 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.7 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). 
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Відсутність факту реєстрації платником податку-продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Відповідно до п. 200-1.1 ст. 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:
суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних;
суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України;
суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість;
суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних;
інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Згідно п. 200-1.2 ст. 200-1 ПК України, платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.
Згідно п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України, платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою:
УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ; де:
УНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;
УМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;
УПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.
Під час розрахунку показника ?ПопРах також враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.
Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.
?Овердрафт - сума середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.
Показник ?Овердрафт щокварталу (протягом перших шести робочих днів такого кварталу) підлягає автоматичному перерахунку з урахуванням показника середньомісячного розміру сум податку, які за останніх 12 звітних (податкових) місяців станом на дату такого перерахунку, були задекларовані платником до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані платником - сільськогосподарським підприємством, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу. Такий перерахунок здійснюється шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком.
УНаклВид - загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;
УВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань та результатів перевірок, що проводяться відповідно до цього Кодексу;
УПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників УНаклОтр та УНаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупця - платникам податку. Для обрахунку показників УНаклОтр, УНаклВид та УМитн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.
Відповідно до п. 200-1.4 ст. 200-1 ПК України, на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти:
а) з поточного рахунку такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу;
б) з поточного рахунку такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку;
в) з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України;
г) з бюджету в сумах надміру сплачених грошових зобов`язань з податку на додану вартість, повернутих платнику податків у порядку, встановленому пунктом 43.4-1 статті 43 цього Кодексу.
Пунктом 200-1.5 ст.200-1 ПК України передбачено, що з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. 
Таким чином, податковим законодавством визначено обов`язок платника податку - продавця товарів/послуг в установлені Податковим кодексом України терміни зареєструвати складену податкову накладну  в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 ст.200 1 цього Кодексу.
В ході розгляду справи встановлено та не заперечується сторонами по справі, що комунальним підприємством "Міський водоканал" за період вересень-жовтень 2018 року було виписано податкових накладних на суму податкових зобов`язань 1 251 326,00 грн.
Вказані податкові накладні не були зареєстровані позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Звертаючись з позовом до суду першої інстанції, позивач посилався на те, що підприємство було позбавлено можливості здійснити реєстрацію податкових накладних внаслідок протиправної бездіяльності органу доходів і зборів щодо не відображення в системі електронного адміністрування ПДВ сплаченої суми субвенції в розмірі 2 819 928,78 грн., отриманої з липня по грудень 2015 року, та в розмірі 2 162 611,72 грн., отриманої у 2017 році.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно статуту головним завданням КП "Міський водоканал" є надання послуг з водопостачання та водовідведення, а саме: централізоване питне водопостачання та водовідведення; відведення, механічна і біологічна очистка побутових і промислових стічних вод споживачів; користування надрами; видобування прісної води; забезпечення подачі питної води необхідної кількості і потрібної якості; забезпечення збору та очистки каналізаційних стоків.
У поданому позові позивач посилався на те, що як підприємство житлово-комунального господарства, найчастіше функціонує в умовах дії економічно необґрунтованих тарифів, у зв`язку з чим у відповідності до норм чинного законодавства отримує субвенції з Державного бюджету.
Дійсно, чинним законодавством передбачено відшкодування підприємству державою завданих регулюванням тарифів збитків за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015 року № 375 затверджено Порядок та умови надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах, відповідно до якого підставою для проведення розрахунків з погашення заборгованості є договір про організацію взаєморозрахунків, який укладається підприємствами, що виробляли, транспортували та постачали теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання і водовідведення населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення (далі - надавачі послуг), та іншими учасниками розрахунків з погашення заборгованості (далі - учасники розрахунків), у тому числі у разі заміни сторони у зобов`язанні під час здійснення розрахунків за електричну енергію та природний газ, згідно з довідкою, що підтверджує наявність в учасників розрахунків кредиторської та/або дебіторської заборгованості на дату укладення такого договору.
Аналогічні за змістом положення містяться і у затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 18.05.2017 р. № 332 Порядку та умови надання у 2017 році субвенції з державного бюджету на погашення заборгованості з різниці в тарифах підприємствам, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення.
В ході розгляду справи було встановлено, що на виконання цих Порядків між Головним управлінням Державної казначейської служби України у Херсонській області, Департаментом фінансів Херсонської обласної державної адміністрації, Фінансовим управлінням Новокаховської міської ради, Виконавчим комітетом Новокаховської міської ради та Комунальним підприємством "Міський водоканал" 14.07.2015 р., 14.08.2015 р., 26.12.2015 р., 23.12.2015 р., 20.07.2017 р. укладено договори №№ 2, 7, 26, 36, 2 про організацію взаєморозрахунків, згідно яких КП "Міський водоканал" отримало 4982540,50 грн. субвенції, які було спрямовано на погашення ПДВ.
Слід зазначити, що постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. № 569 затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок № 569), який передбачає спрощення порядку збільшення реєстраційної суми на суму коштів, отриманих платником в рахунок погашення заборгованості з різниці в тарифах.
Постановою Кабінету Міністрів України від 18.11.2015 р. № 967 внесено зміни до Порядку № 569 в частині збільшення реєстраційної суми на суму коштів, отриманих платником у рахунок погашення заборгованості з різниці в тарифах. Так, п.9 Порядку № 569 було доповнено абзацом наступного змісту: "У разі проведення органами Казначейства розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами".
Таким чином, субвенція у розмірі 4982540,50 грн., отримана КП "Міський водоканал",   відповідно до 200-1.3 статті 200-1 ПК України та Порядку № 569, повинна була бути врахована під час розрахунку показника ?ПопРах, однак орган доходів і зборів на наступний день після здійснення оплати з рахунку підприємства, відкритого в органах казначейства, не зарахував кошти субвенції відповідно до абз."в" п.200-1.4 ст.200-1 ПК України на рахунок позивача в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 03.12.2018 року у справі №2140/1891/18, яке набрало законної сили, встановлено, що  позивач неодноразово звертався з листами до Державної казначейської служби України, ДФС України, Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлового господарства України (листи від 16.06.2016 р. № 1292/06, від 15.02.2016 р. № 481/02) з вимогою дотримання вимог законодавства, однак суми зараховані на рахунки казначейства по погашенню заборгованості з ПДВ не були відображені в системі електронного адміністрування.
З отриманих від Державної казначейської служби України, ДФС України, Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України відповідей (від 01.08.2016 р. № 165736/99-99-12-03-01-15, від 11.07.2016 р. № 7/10-8522, від 30.06.2016 р. № 10-08/1286-11368, від 21.03.2016 р. № 6125/6/99-99-15-01-08, від 18.03.2016 р. № 8/10-373-16, від 09.03.2016 р. № 10-08/528-3979) слідує, що між ДФС, ДКСУ та Мінфіном проводиться робота у напрямку забезпечення безумовного виконання вимог законодавства та врахування визначених сум з різниці в тарифах у систему електронного адміністрування ПДВ.
Таким чином, судовим рішенням встановлено, що у порушення вказаних вимог орган доходів і зборів не зарахував кошти субвенції у розмірі 4982540,50 грн. в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, чим штучно зменшив КП "Міський водоканал" ліміт для реєстрації податкових накладних.
Саме у зв`язку з вказаними обставинами суд першої інстанції дійшов висновку про те, що КП "Міський водоканал" було позбавлено реєструвати податкові накладні за вересень, жовтень 2018 року в межах граничних термінів.
Колегія суддів вважає необґрунтованим вказаний висновок суду першої інстанції, з огляду на наступне.
В поданому відзиві на позов та апеляційній скарзі апелянт посилався на те, що сума обчислена відповідно до п. 2001. 3 ст. 2001  ПК України, на яку підприємство мало право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування до такої податкової накладеної в ЄРПН становила - 9 555 567,97 грн., з огляду на що надана субвенція в розмірі 4 982 540,5 грн. не вплинула б на можливість реєстрації КП "Міський водоканал" податкових накладних у вересні-жовтні 2018 року.
На виконання вимог ухвали П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17.12.2020 року про витребування доказів Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі надало розрахунок визначеної податковим органом, відповідно до п. 2001.3 ст. 2001  ПК України, суми на яку, як зазначає відповідач, КП "Міський водоканал" мало право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування до такої податкової накладеної в ЄРПН, а саме, розрахунок  суми "- 9 555 567,97 грн.", на яку посилався відповідач.
Так, згідно п. 200-1.3 ст. 200-1 ПК України, сума, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні обчислюється за такою формулою:
УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ.
Податковим органом зазначено, що станом на 31.10.2018 року показники КП "Міський водоканал" складали: ?НаклОтр = 7992024,84; ?Митн = 0; ?ПопРах = 1470085,59; ?Овердрафт = 226215; ?НаклВид = 46285,4; ?Відшкод = 0; ?Перевищ.= 19197608.
Сума, розрахована за вказаною вище формою  становить: 7992024,84 + 0+ 1470085,59 + 226215 - 46285,4 - 0 - 19197608 = - 9 555 567,97.
Контролюючий орган посилався на те, що навіть врахування при обчисленні суми на яку КП "Міський водоканал" мало право зареєструвати податкові накладні субвенції у розмірі 4262744,97 грн., сума УНакл все одно буде - 5292823,20 грн., що не є достатнім для реєстрації податкових накладних.
В свою чергу, з  наданого витягу щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з системи електронного адміністрування ПДВ № 2038204 встановлено, що станом на 20.11.2018 року сума, на яку КП "Міський водоканал" мало право зареєструвати податкові накладні (УНакл) складала "- 9 742 560,07 грн.".
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що неврахування суми субвенції при розрахунку суми УНакл у вересні та жовтні 2018 року само по собі не вплинуло на можливість КП "Міський водоканал" зареєструвати податкові накладні, з огляду на значення суми УНакл у вказаних періодах.
Що стосується посилань позивача на наявність заборгованості держави перед підприємством з різниці в тарифах на послуги водопостачання та водовідведення населення, яка складала на 01.01.2018 року 12 203 076,94 грн.,  колегії суддів вважає, що наявність такої заборгованості також не впливає на розрахунок суми, на яку позивач мав право  зареєструвати податкові накладні, оскільки нормами чинного законодавство передбачено, що в поповнення електронного рахунка враховується сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань  платника податку, в межах проведених розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами.
Докази обліку вказаної суми Казначейством та наявності коригуючих реєстрів позивачем надані не були.
З огляду на зазначене колегія суддів вважає, що в даному випадку відсутні підстави вважати, що нездійснення КП "Міський водоканал" реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулось саме з вини податкового органу.
Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання суду першої інстанції на безпідставність доводів відповідача, що зарахування на рахунок позивача в системі електронного адміністрування ПДВ розміру субвенції за 2015 та 2017 роки не дало б можливості зареєструвати податкові накладні у вересні, жовтні 2018 року з огляду на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.04.2020р. у справі № 540/1347/19, в якій суд зазначив, що погоджується з висновком суду першої інстанції, що внаслідок бездіяльності органу доходів і зборів та невиконання вимог постанови Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. № 569 (із змінами від 18.11.2015 р. № 967, від 30.12.2015 р. №1177) у 2015-2017 роках КП "Міський водоканал" в системі електронного адміністрування податку на додану вартість штучно занижено ліміт для реєстрації податкових накладних, внаслідок чого позивача було позбавлено права реєструвати податкові накладні за листопад 2018 року в межах граничних термінів. 
Суд першої інстанції дійшов висновку, що встановлення судовим рішенням факту впливу бездіяльності органу доходів і зборів та невиконання вимог постанови Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. № 569 (із змінами від 18.11.2015 р. № 967, від 30.12.2015 р. №1177) у 2015-2017 на можливість реєстрації ПН у листопаді 2018р., свідчить про відповідний вплив такої бездіяльності і на неможливість реєстрації ПН у вересні, жовтні 2018р., що передують листопаду 2018р.
Згідно ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
В свою чергу, частиною 7 цієї статті встановлено, що правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.
Колегія суддів зазначає, що факт допущення податковим органом бездіяльності щодо не зарахування коштів субвенції у розмірі 4982540,50 грн. в системі електронного адміністрування податку на додану вартість є встановленим фактом, який в силу ч. 4 ст. 78 КАС України не підлягає доказуванню, однак, надання правової оцінки впливу цього не зарахування на можливість платника податків виконувати встановлений ПК України обов`язок щодо реєстрації податкових накладних у кожному конкретному періоді, на думку, колегії суддів, повинно здійснюватись у кожному випадку окремо.
Цього судом першої інстанції здійснено не було, чим порушено вимоги процесуального законодавства.
Що стосується посилань позивача на наявність судових рішень у справах № 2170/1891/18; № 540/2643/18, № 540/206/19, суд звертає увагу на те, що у цих справах період, за який не було зареєстровано податкові накладні зовсім різний. Так, у справі № 2170/1891/18 таким періодом є жовтень 2015 року - грудень 2016 року, а також січень - березень 2017 року, у справі № 540/206/19 - квітень-грудень 2017 року, у справі № 540/2643/18 -  лютий-травень 2018 року.
Колегія суддів вважає, що враховуючи безперервність здійснення позивачем господарської діяльності, виникнення податкових зобов`язань з ПДВ та зміну інших показників, які враховуються при обрахунку суми  УНакл, самого по собі факту визнання протиправною бездіяльності податкового органу щодо неврахування суми субвенції у розмірі 4982540,50 грн., без надання оцінки впливу цього неврахування на суму, на яку позивач мав право зареєструвати податкові накладні, та відповідно можливість позивача здійснити таку реєстрацію, є недостатньо.
Згідно ч. 2 ст.  120-1 Податкового кодексу України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Враховуючи встановлені в ході розгляду справи обставини, колегія суддів приходить до висновку про правомірність застосування відповідачем до КП "Міський водоканал" штрафних санкцій за порушення порядку реєстрації податкових накладних в ЄРПН та, відповідно, про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 08.02.2019 року за №0028085012 та наявність підстав для відмови у задоволенні позовних вимог КП "Міський водоканал".
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За наслідком розгляду даної справи, колегія суддів приходить до висновку, що  рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про відмову у  задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі - задовольнити.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2020 року -скасувати.
Прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову Комунального підприємства «Міський водоканал» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених  ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 04.02.2021 р. 

Суддя – доповідач:                                                                                     Л.П.  Шеметенко 

Суддя:                                                                                                           Л.В. Стас

Суддя:                                                                                                           І.О. Турецька