ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 813/3121/14
адміністративне провадження № К/9901/27639/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження у відкритому судовому засіданні без виклику сторін касаційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» (далі у тексті - Товариство) на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 (головуючий суддя - Яворський  І.О., судді - Кухтей Р.В., Нос С.П.) у справі за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області (правонаступник Державна податкова інспекції у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області, далі у тексті - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

Товариство з додатковою відповідальністю «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» звернулося до суду з позовом, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.12.2011№0001012301, яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 457  707,  00 грн за серпень 2011 року.   

Обґрунтовуючи позов, позивач зазначав, що його контрагент - ТОВ «ТБК Металбудсервіс», станом на дату подання позовної заяви, перебуває у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб - підприємців та зареєстроване платником податку на додану вартість. Реальність господарських операцій із ТОВ «ТБК Металбудсервіс» за договором поставки товару від 08.08.2011 підтверджена первинними документами, які відповідають встановленим вимогам щодо їх форми та змісту. Позивач вказує, що податковим органом не досліджувався весь ланцюг руху та використання ним, придбаного у ТОВ «ТБК Металбудсервіс», товару у власній господарській діяльності, хоча всі операції з товаром ,починаючи з придбання і закінчуючи виготовленням і продажем готових металевих конструкцій, мали своє відображення в бухгалтерському та податковому обліках Товариства із нарахуванням і сплатою відповідних податків і зборів. Крім того, вказує, що господарські операції з ПП «Децимус», ТзОВ «Антиком - Груп», ТзОВ «Маст - Опт» також мали правові наслідки, реальність їх проведення підтверджується належним чином оформленими первинними документами, розрахунки проведено повністю, зі сплаченого у вартості придбаного товару ПДВ позивачем сформовано податковий кредит, який відображено у податковій звітності з ПДВ за відповідний податковий (звітний) період.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 17.11.2014 адміністративний позов було задоволено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.01.2015 апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Червонограді Львівської області було задоволено, постанову суду першої інстанції скасовано та прийнято нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.

11.08.2015 Вищим адміністративним судом України розглянуто касаційну скаргу ТДВ «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» та за наслідками розгляду прийнято ухвалу, якою касаційну скаргу задоволено частково, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27.01.2015 скасовано та справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

В ухвалі суд касаційної інстанції вказав, що апеляційний адміністративний суд залишив поза увагою той факт, що пункт 4.5 договору від 08.08.2011 №1773, викладений в іншій редакції ніж та, яка діяла на момент виконання зобов`язань. Посилаючись на пояснення ОСОБА_1 , як на доказ безтоварності господарських операцій товариства, суд апеляційної інстанції не врахував, що зазначені пояснення були відібрані при розслідуванні кримінальної справи щодо посадових осіб товариства, провадження в якій зупинено на підставі пункту 3 статті 206 Кримінально - процесуального кодексу України від 28.12.1960 № 1001-05. Суд апеляційної інстанції зазначив, що товариство у заявленій сумі бюджетного відшкодування за серпень 2011 року повторно врахувало залишок від`ємного значення за лютий 2011 року у розмірі 690 998,00 грн, однак зазначений висновок не підтвердив відповідними доказами. Посилання Товариства на те, що таке порушення не є предметом розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції залишив поза увагою. Суд апеляційної інстанції не надав оцінку іншим доказам у адміністративній справі, зокрема, показам завідувача складом товариства, що є матеріально відповідальною особою, на предмет розміщення товару на складі та його відпуск.

17.03.2016 Львівський апеляційний адміністративний суд задовольнив апеляційну скаргу, постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.11.2014 скасував та прийняв нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.

Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 та залишити у силі постанову суду першої інстанції від 17.11.2014. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права. Посилаючись на те, що судом апеляційної інстанції безпідставно та незаконно залишено поза увагою усі доводи позивача під час розгляду справи, у яких він зазначав, що порушення, яким, начебто, надано правову оцінку судом за вказівкою ВАСУ не мають жодного відношення до оспорюваного податкового повідомлення - рішення та зазначає, що дані порушення норм процесуального права, неправильне застосування норм матеріального права призвели до прийняття незаконного рішення. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28.04.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідач у своїх запереченнях на касаційну скаргу посилається на висновки акту перевірки від 16.112011 №1283/2301/01267395 про результати документальної позапланової перевірки Товариства з додатковою відповідальністю «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ», ЄДРПОУ 01267395, з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за серпень 2011 року, просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду залишити без змін. Також, замінити відповідача його правонаступником.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 18.01.2021 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 19.01.2021.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.

Відповідно до частини першої статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Верховний Суд допускає заміну відповідача - Державну податкову інспекцію у м.  Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області, її правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

16.11.2011 Державною податковою інспекцією у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за серпень 2011 року, за результатами якої складено акт № 1283/2301/01267395.

Проведеною перевіркою встановлено порушення: пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), у результаті чого позивачем завищено суму податкового кредиту на загальну суму 479 535,  57 грн та завищено залишок від`ємного значення на загальну суму 457  707, 36 грн, в тому числі, у серпні 2011 року на 21  582, 36 грн та 436  125,  00 грн; пункту 200.3 статті 200 ПК України, у результаті чого позивачем завищено залишок від`ємного значення за травень 2009 року у сумі 436,  00 грн; п. 200.4. ст. 200 ПК України внаслідок чого завищено заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ за серпень 2011 року на 1  050 665,  00 грн.

02.12.2011 відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення № 0001012301, яким згідно з пунктом 54.3. статті 54, пунктом 58.1. статті 58 ПК України, на підставі акта перевірки від 16.11.2011 № 1283/2301/01267395, встановлено вказані вище порушення, у зв`язку із чим виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування у заявленій податковій декларації позивача, в результаті чого зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 457  707,  00 грн за серпень 2011 року. 

У контексті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами попередніх інстанцій, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі у тексті в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За змістом пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі у тексті - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Також, у відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Під час розгляду справи суд першої інстанції, висновки якого підтримав і суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем не доведено, а судом не встановлено, наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача, як обов`язкової ознаки для визнання правочину недійсним. Факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.

Відповідачем також не було обґрунтовано належним чином і доведено у встановленому законом порядку, що угоди порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

У справі, що розглядається, судами встановлено, що 08.08.2011 між ТОВ «ТБК «Металбудсервіс» (у тексті договору та далі - постачальник) та ТДВ «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» (у тексті договору та далі - покупець) укладено договір поставки листів та балок №1773. Відповідно до пункту 2.2 вказаного договору, постачальник зобов`язаний передати у власність, а покупець прийняти та оплатити на умовах викладених в даному договорі, товар асортимент, кількість та ціна якого вказані у специфікаціях, які є невід`ємними частинами даного договору.

Відповідно до пункту 4.5 договору приймання товару покупцем здійснюється безпосередньо на складі постачальника. Згідно інших підпунктів цього пункту, датою прийняття товару є дата видаткової накладної. Товар приймається покупцем відповідно до видаткової накладної. Покупець зобов`язаний надати довіреність на отримання матеріальних цінностей.

17.08.2011 укладено додаткову угоду, якою передбачено, що товар приймається по кількості та якості на складі покупця.

Як встановлено судами, на виконання умов цього договору поставка товару здійснювалась ТОВ ТБК «Металбудсервіс», яким укладено договір перевезення з ТзОВ «Трансс-Групп», про що свідчать виписані постачальником видаткові накладні: РН-0000452 від 19.08.2011; РН-0000468 від 26.08.2011; РН-0000469 від 26.08.2011; РН-0000468 від 26.08.2011.

Отримувачем товару зі сторони ТДВ «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» на вказаних накладних був зазначений ОСОБА_1 відповідно до доручення від 19.08.2011 №510, проте, як встановлено під час судового розгляду справи, фактично товар був отриманий завідувачкою складу - ОСОБА_2 .

На підтвердження фактичного отримання товару позивач надав суду відомості про те, що отриманий товар від ТОВ «ТБК «Металбудсервіс» був оприбуткований на складі, як зазначено в п. 4.5 Договору (у редакції від 17.08.2011 зі змінами),  про що складено прибуткові накладні та заповнені картки складського обліку матеріалів. При передачі товару оформлялись накладні на внутрішнє переміщення. У подальшому товар був реалізований третім особам.

Суд звертає увагу на ту обставину, що вказані, як доказ, у рішенні суду апеляційної інстанції, обставини неналежного виконання обов`язків працівниками позивача відповідно до посадових (робочих) інструкцій та внутрішніх положень не є свідченням нереальності господарських операцій, а є свідченням безвідповідального ставлення до своїх обов`язків, порушеннями дисциплінарного характеру працівників позивача та не приймає їх. 

Як вбачається із матеріалів справи, позивачем в обґрунтування позовних вимог були надані копії таких доказів:
- податкова декларація позивача з податку на додану вартість (далі у тексті - ПДВ) за серпень 2011 року; 
- уточнюючий розрахунок позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, у зв`язку із виправленням самостійно виявлених помилок за жовтень 2011 року;
- податкові накладні, прибуткові накладні за червень 2011 року, накладна на внутрішнє переміщення за липень 2011 року;
- виписки банку про рух коштів по особовим рахункам за 29.07.2011;
- довідка позивача від 02.07.2012 № 315 про рух товарно-матеріальних цінностей (далі у тексті - ТМЦ), отриманих від ТОВ «ТБК Металбудсервіс»;
- акт  звірки взаєморозрахунків із ТОВ «ТБК Металбудсервіс», ПП «Децимус», ТОВ «Антиком - Груп», ТОВ «Маст - Опт»;
- рахунки - фактури, виписки банку про рух коштів, видаткові та податкові накладні, прибуткові накладні, картки складського обліку, акти списання ТМЦ, актів здачі - приймання робіт (надання послуг), довіреності на отримання ТМЦ, довідки про рух коштів за березень, квітень, травень, червень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2011 року;
- товарно - транспортні накладні за вересень, жовтень 2011 року;
- договір поставки товару у редакції від 08.08.2011 та від 05.10.2011, договори на виготовлення та поставку продукції від 15.08.2011 та від 27.07.2011.

Частиною першою статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України(далі у тексті - КАС України) визначено, що обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Так, постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 22.10.2014 у справі № 813/878/14 за позовом ТДВ «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними  і скасування податкових повідомлень - рішень від 27.12.2011 № 0001132301 та №  0001142301, апеляційну скаргу ДПІ у м. Червонограді ГУ Міндоходів у Львівській області залишено без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 28.04.2014 - без змін, якою визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення - рішення від 27.12.2011 № 0001132301 та №  0001142301.

Вказаними рішеннями встановлено, що: «як вбачається з матеріалів справи, між постачальником ТОВ ТБК «Металбудсервіс» та покупцем - ТДВ «Червоноградський завод металоконструкцій» укладено Договір поставки від 08.08.2011 №1773, Додаткова угода від 17.08.2011. На виконання своїх зобов`язань за договором ТОВ ТБК «Металбудсервіс» постачало ТДВ «Червоноградський завод металоконструкцій» металопрокат у вересні 2011 року, про що свідчать надані позивачем копії видаткових накладних від 12.09.2011 № РН -0000511, від 14.09.2011 № РН-0000523, від 22.09.2011 № РН-0000551, від 28.09.2011 № РН- 0000567, від 28.09.2011 № РН- 0000568, податкових накладних від 08.09.2011 № 27, від 12.09.2011 № 36, від 14.09.2011 № 36, від 21.09.2011 № 83, від 22.09.2011 № 88, рахунку-фактури № СФ -0002057 від 05.09.2011, платіжні доручення від 14.09.2011 та від 21.09.2011, акту звірки взаєморозрахунків за період з 01.01.2009 по 30.06.2012, платіжні доручення № 130 від 21.09.2011, № 1338 від 26.09.2011, № 1087 від 01.09.2011, № 1152 від 08.09.2011, № 1233 від 14.09.2011, № 1292 від 21.09.2011.

На підставі наданих ТОВ ТБК «Металбудсервіс» податкових накладних позивач відніс до складу податкового кредиту за вересень 2011 року податок на додану вартість на загальну суму 100  142, 00 грн, що відповідає загальній сумі ПДВ, відображеній в розділу II "Податковий кредит" додатку №5 «Розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» та підсумку розділу II «Отримані податкові накладні» реєстру виданих та отриманих податкових накладних за вересень 2011 року. Вартість придбаних товарів позивач оплатив у повному обсязі.

На підтвердження факту використання матеріалів у виробництві металевих конструкцій   представник   позивача   надав   копії   прибуткових   накладних,   карток складського обліку, накладних на внутрішнє переміщення, актів списання. Реалізація товару (металевих конструкцій) підтверджується наявними в матеріалах справи копіями договорів, на підставі яких здійснювалися поставки товару, видатковими накладними, згідно з якими товар реалізовувався контрагентам - покупцям: ТДВ «Трансмост», ТОВ «Транс-Сервіс-1», МНВАП «Авіокон проект».

Відображені у первинних документах відомості про поставку товару від ТОВ «ТБК Металбудсервіс» додатково підтверджуються наявним в матеріалах справи витягом з акту перевірки від 14.03.2012 № 271/2200/01267395, відповідно до якого станом на 31.12.2011 за даними бухгалтерського обліку на залишку підприємства (Дт рах 205, 216) знаходиться товарно-матеріальних цінностей, отриманих від ТОВ «ТБК Металбудсервіс» на загальну суму 654  066,  43 грн. Позивачем було також укладено договір поставки з ТОВ «Транс Агентство Сервіс» (постачальник за договором) від 01.10.2010 №011305. На виконання взятих зобов`язань згідно з договором, на підставі рахунку-фактури від 09.06.2011 № ТДС-313360, позивач здійснив попередню оплату у сумі 55  022, 82 грн, у т.ч., ПДВ в сумі 9 170, 47 грн, про що свідчить банківська виписка від 10.06.2011. Після отримання коштів ТОВ «Транс Агентство Сервіс» виписало позивачу податкову накладну від 10.06.2011 № 302076 на суму 55  022,  82 грн, у т.ч., ПДВ у сумі 9  170,  47 грн. На підставі наданої ТОВ «Транс Агентство Сервіс» податкової накладної позивач відніс до складу податкового кредиту за вересень 2011 року сплачений у повному обсязі податок на додану вартість на загальну суму 9  170,  00 грн. Згідно з видатковою накладною від 10.06.2011 № ТДС-302826 позивач отримав товар на загальну суму 53  888,  83 грн, у тому числі, ПДВ у сумі 8  981,  47 грн. Відповідно до наявної в матеріалах справи банківської виписки від 17.01.2011, ТОВ «Транс Агентство Сервіс» повернуло позивачу зайво сплачені кошти в сумі 1  133,99 грн., оскільки при поставці виявлено незначну розбіжність між масою товару згідно з податковою та видатковою накладною, що пояснюється специфікою товару (металопрокат). В подальшому придбаний металопрокат був використаний у власній господарській діяльності   для   виготовлення  металевих  конструкцій,  які   надалі   були  реалізовані контрагентам «REX-BUD» Sр. z.о.о, Роlimex-Моstostal S.А. (Польща), ООО «Белл Групп» (РФ), ООО «УниверсалСистем» (Білорусь). На підтвердження факту використання матеріалів у виробництві металевих конструкцій позивач надав копії прибуткової накладної, накладних на внутрішнє переміщення, актів списання. На підтвердження реалізації товару (металевих конструкцій) представник позивача надав суду копії договорів, на підставі яких здійснювалися поставки товару, СМR, митні декларації, згідно з якими реалізовувався товар названим вище контрагентам-покупцям, які в цілому дають достатньо інформації про використання придбаних позивачем матеріалів у господарській діяльності. господарські операції між позивачем та контрагентами підтверджуються первинними документами, які повністю відповідають вимогам до первинних документів, передбачених п. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Про дійсність правочинів свідчить також те, що всі розрахунки між позивачем та вказаними контрагентами мають реальний грошовий характер та підтверджені відповідними первинними документами. Відтак, висновки податкового органу про завищення показників податкового кредиту за наслідками господарських операцій позивача з наведеними контрагентами є необґрунтованими та не доводять правомірності оскарженого рішення».

Обставини встановлені у вищезазначеному рішенні спростовують висновки податкового органу в акті перевірки про завищення суми податкового кредиту у березні - червні, серпні 2011 року та завищення бюджетного відшкодування на рахунок платника банку в квітні - червні, серпні 2011 року та прийняті спірні податкові повідомлення - рішення.

Судом першої інстанції, із висновком якого погоджується колегія суддів Верховного Суду, були враховані наявні у справі докази та обґрунтування позивачем позовних вимог щодо взаємовідносин із ТОВ «ТБК Металбудсервіс», оскільки вони оформлені по факту здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом та повністю відображають зміст і обсяг зафіксованих ними господарських операцій. Визначальною ознакою в даному випадку є те, що господарські операції із вищевказаним контрагентами позивача спричинили реальні зміни у його майновому стані. Відповідачем не спростовано факту використання позивачем у власній господарській діяльності переданого йому товару цим же контрагентам. Відповідачем не спростовано руху активів у процесі здійснення згаданих господарських операцій, про що свідчать зазначені вище докази. Усі господарські операції щодо предмету спору по даній справі відображені у бухгалтерському та податковому обліку.

До того ж, нормами Цивільного та Господарського кодексів України дійсність і реальність договорів та правомірність виписаних за ними, зокрема, податкових накладних та інших первинних документів бухгалтерського та податкового обліку не обумовлені наявністю у постачальника матеріальних та трудових ресурсів для здійснення фінансово-господарської діяльності.

Жоден нормативний акт не містить вказівок на залежність права платника податку на включення до свого податкового кредиту сум податку на додану вартість, фактично сплачених в ціні придбання товару на підставі податкової накладної, від дотримання контрагентом правил господарської діяльності.

Законодавство не містить певних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку у галузі оподаткування навіть за наявності певних прогалин у законодавстві. У разі, якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема, податкових накладних. Прикладом подібного підходу є постанова Верховного Суду України від 09 вересня 2008 року.

Взагалі в акті перевірки відсутність реальності вчинення господарської діяльності пов`язується податковим органом лише з обставинами діяльності контрагента позивача та деяких інших суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, що є неприпустимим, як за законодавством України, так і міжнародними нормами.

З огляду на положення ч.1 ст.77 КАС України, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що беззаперечних доказів, які б спростували доводи позивача щодо нереальності здійснення ним господарських операцій із ТОВ «ТБК Металбудсервіс» у ході розгляду справи надано не було, окрім висновків актів від 15.09.2011 №  841/152/31773946, від 26.08.2011 № 3162/23-209/35816946, від 11.11.2011 №  1468/23-3/34576333, посилань на вирок суду у справі щодо засновків ТОВ «Маст - Опт» та ПП «Децимус», у якій операції позивача із ТОВ «ТБК Металбудсервіс» не досліджувались, та  не згоди із доводами позивача.

Крім того, у спірний податковий період, позивач мав відносини з іншими контрагентами, зокрема, ПП «Децимус», ТОВ «Маст-Опт», ТОВ «Антикор Груп».

На підтвердження господарських відносин з контрагентом ТОВ «Маст-Опт», позивачем до матеріалів справи долучено наступні документи: податкова накладна №73 від 22.06.2011, прибуткова накладна №ПН-359 від 25.06.2011, накладна №73 від 22.06.2011. Виписка по особових рахунках за 29.07.2011, накладна на внутрішнє переміщення від 31.08.2011 №СДМ-3-172, від 04.07.2011 №СДМ-3-131.

Однак, матеріали справи містять вирок Сихівського районного суду міста Львова від 29.07.2013 у справі №1319/5120/2012 у кримінальній справі, порушеній за фактом фіктивного підприємництва, у тому числі, створення та діяльності ТОВ «Маст-Опт» та ПП «Децимус».

Колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що судом апеляційної інстанції надано належну оцінку доводам відповідача щодо нереальності господарських операцій позивача із контрагентом ТОВ «Маст-Опт», а саме: акту перевірки ДПІ у Пустомитівському районі Львівської області від 15.09.2011 №841/152/31773946, за даними якого ТОВ «Маст-Опт» за юридичною адресою не знаходиться, не виявлено жодних первинних та бухгалтерських документів, для здійснення господарської діяльності ТОВ «Маст-Опт» не мало власних офісних, виробничих приміщень, земельних ділянок, транспортних засобів та враховано наявність вироку суду.

Так, враховуючи сталу судову практику, Суд зазначає, що платник податку повинен бути обачливим при виборі контрагента. Перевірка наявності у постачальника державної реєстрації та реєстрації у податковому органі не характеризує контрагента як добросовісного платника, що має ділову репутацію, як конкурентоспроможну особу на ринку відповідних товарів, що діє через уповноважену особу, яка представляє інтереси товариства. Отже, заходи, спрямовані на отримання витягу з Єдиного державного реєстру та інших документів реєстраційного характеру, не є достатніми, позаяк отримані платником відомості не дозволяють кваліфікувати контрагента як добросовісного партнера, що гарантує виконання своїх зобов`язань через уповноважених представників. Позивачем під час розгляду справи не представлено будь-яких доказів на підтвердження того, що він перевірив повноваження осіб, які діяли від імені його контрагента, ідентифікував осіб, що підписували документи від їх імені.

Несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв`язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи з даними контрагентами, суд апеляційної інстанції визнав їх такими, що свідчать про вірність тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом.

Однак, як вбачається із матеріалів справи, дані розділу ІІІ акту перевірки від 16.11.2011 №1283/2301/01267395 вказують на те, що під час перевірки позивача перевіряючі вийшли за межі періоду, що ними мав перевірятись, а саме: перевірка відбувалась «з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за серпень 2011 року», однак у розділі ІІІ цього акту зазначено, що порушення пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.7 статті 201 ПК України полягає у завищенні залишку від`ємного значення в серпні 2011 року на 21  582, 36 грн та у вересні 2011 року на 436  125, 00 грн про що свідчить задекларований показник у сумі 1  411  389, 00 грн у рядку 21.1 декларації з ПДВ за вересень 2011 року.

Наявні у матеріалах справи свідчать про те, що рядок 21.1 податкової декларації з ПДВ за серпень та уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за жовтень 2011 року містить значення рядка 20.2 декларації попереднього звітного (податкового) періоду, де значиться цифра 725  120, 00 грн, а тому посилання у акті перевірки на «задекларований показник у сумі 1  411  389, 00 грн у рядку 21.1» є недостовірними. Декларація позивача з ПДВ за вересень 2011 року у матеріалах справи відсутня. 

Таким чином, дослідивши наявні докази у справі, висновки судів як першої так і апеляційних інстанцій, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що правовідносини преюдиційно встановлені у рішеннях судів по справі 876/5395/14 повністю спростовують висновки суду апеляційної інстанції щодо нереальності господарських операцій із ТОВ «Металбудсервіс» у серпні 2011 року на суму податкового кредиту у розмірі 436  125,  00 грн. 

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судом апеляційної інстанції в основу оскаржуваного рішення у частині непідтвердження реальності господарських операцій із ТОВ «Маст - Опт», а щодо ТОВ ТБК «Металбудсервіс» дублюють аргументи акту перевірки та апеляційної скарги, хоча належна правова оцінка яких була наданздійснена судом першої інстанції. Позивач на обґрунтування своїх вимог зазначив, що неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права судом апеляційної інстанції полягало у неповному дослідженні акту перевірки та підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, оскільки взаємовідносинам позивача із ПП «Децимус», ТОВ «Маст-Опт», ТОВ «Антикор Груп» у вказаний період було прийняте інше  податкове повідомлення - рішення, яке позивачем не оскаржується, а взаємовідносинам із ТОВ ТБК «Металбудсервіс» за аналогічний період, з цього ж порушення надано правову оцінку судами прийнятому податковому повідомленню - рішенню, яке визнано протиправним та скасоване, а тому вважає, що неповне дослідження апеляційним судом справи і призвело до постановлення незаконних судових рішень. Проте, Суду не надано жодних доказів цих доводів відповідача, тому Суд їх прийняти не може.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Таким чином, постанова Одеського апеляційного адміністративного суду підлягає скасуванню у частині.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Так, частиною першою статті 351 КАС України встановлено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки, оскаржуване судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, а рішення суду першої інстанції відповідає закону, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку щодо задоволення касаційної скарги.

Керуючись статтями 55, 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359, Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача - Державну податкову інспекцію у м. Червонограді Головного управління Міндоходів у Львівській області, її правонаступником - Державною податковою інспекцією у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області.

Касаційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «ЧЕРВОНОГРАДСЬКИЙ ЗАВОД МЕТАЛОКОНСТРУКЦІЙ» задовольнити частково.

Скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016 у частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасуванні податкового повідомлення - рішення від 02.12.2011 №0001012301 на суму 436  125, 00 грн і залишити у силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 17.11.2014 у відповідній частині.

У решті постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17.03.2016  залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова