ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2021 року 
м. Київ
справа №809/514/14
адміністративне провадження №К/9901/39441/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного підприємства «Акра Голд» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року (головуючий суддя Яворський І.О., судді: Кухтей Р.В., Нос С.П.) у справі   №809/514/14 за позовом Приватного підприємства «Акра Голд» до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство «Акра Голд» (надалі - позивач, підприємство, платник податків) звернулось до суду із позовом до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську ДФС в Івано-Франківській області (надалі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 9 липня 2012 року №0000802201.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки, викладені в акті перевірки  є необґрунтованими, оскільки підприємством сформовано податковий кредит у відповідності до вимог чинного законодавства та на підставі належним чином оформлених податкових накладних. 
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2012 року позов задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 9 липня 2012 року №0000802201.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду апеляційні скарги задоволено, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2012 року скасовано. В задоволенні позову підприємства відмовлено.
За наслідками касаційного перегляду судового рішення апеляційної інстанції за касаційною скаргою підприємства, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 27 січня 2014 року касаційну скаргу задоволено частково, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2013 року та постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 9 листопада 2012 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Суд касаційної інстанції зазначив, що судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та контрагентами, а саме: можливостей контрагентів позивача щодо виконання укладених з позивачем договорів, зокрема, наявності технічних та технологічних можливостей, дозволів, допусків, наказів; питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні виконаних робіт, отриманих товарно-матеріальних цінностей, з відповідним документальним підтвердженням.
За результатами нового розгляду справи, постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2014 року в задоволенні позову відмовлено.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2014 року апеляційну скаргу підприємства задоволено, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 4 квітня 2014 року скасовано та прийнято нову, якою адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 9 липня 2012 року №0000802201.
За наслідками касаційного перегляду рішення суду апеляційної інстанції, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 6 жовтня 2015 року касаційну скаргу податкового органу задоволено частково, постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 липня 2014 року та постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 4 квітня 2014 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Суд касаційної інстанції зазначив, що судами не було з`ясовано та не встановлено належними та допустимими доказами обставини щодо реальності господарських операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп», Товариством з обмеженою відповідальністю «Адва Естейт», необхідності залучення їх до виконання підрядних робіт, а саме: відсутності у позивача необхідних матеріально-технічних ресурсів по виконанню робіт з капітального ремонту газопроводу «Угерсько - Івано-Франківськ - Чернівці». Судами не з`ясовано та не встановлено належними та допустимими доказами обставини щодо ділової мети спірних господарських операцій, використання придбаних робіт платником податку у власній господарській діяльності.
За результатами нового розгляду справи,  постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 березня 2016 року позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення    Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 9 липня 2012 року №0000802201 в частині донарахування позивачу податку на додану вартість за основним платежем та штрафними (фінансовими) санкціями по господарських операціях із Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп» за серпень, вересень 2011 року. В задоволенні решти позову відмовлено.
Рішення суду першої інстанції вмотивовано тим, що контролюючим органом не доведено наявності протиправного умислу та мети при укладенні договорів між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп». Суд зазначив про відсутність доказів на підтвердження факту порушення позивачем встановленого порядку здійснення підприємницької діяльності, наявності шкоди заподіяної державі. Суд вважає, що позивач не несе відповідальності за можливу недостовірність інформації про контрагентів, а саме щодо наявності чи відсутності основних фондів і виробничих потужностей, трудових ресурсів, транспортних засобів. Суд врахував досягнення податкового компромісу між контролюючим органом та позивачем щодо правовідносин, що мали місце із Товариством з обмеженою відповідальністю «Адва Естейт».
За наслідками апеляційного розгляду справи за апеляційною скаргою податкового органу, постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року апеляційну скаргу задоволено, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 березня 2016 року скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з правомірності та обґрунтованості нарахування позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість по взаємовідносинам із Товариством з обмеженою  відповідальністю «Іст Реалтігруп» з підстав не підтвердження реальності здійснення господарських операцій та відсутності у останнього матеріальних ресурсів на виконання своїх зобов`язань за договором про ремонт газопроводу та наявністю інших договорів про виконання досить об`ємних робіт за серпень, вересень 2011 року.    
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року та залишити в силі постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 28 березня 2016 року. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. Вказує на невідповідність висновків суду апеляційної інстанції фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у реальності господарських операцій. Зазначає, що позивач не зобов`язаний надавати до перевірки документів контрагента, моніторингу його взаємовідносин з контролюючими органами, наявності або вилучення з реєстру платників податку на додану вартість та бази даних ЄДРПОУ контрагентів, моніторингу господарських стосунків контрагента із його постачальниками товарів, робіт чи послуг, а також не уповноважений і не зобов`язаний жодним чином перевіряти наявність робочої сили, техніки і трудові стосунки, які встановлені на підприємстві контрагента. Вважає, що судом не оцінено, що Приватним підприємством «Акра Голд» проведено оплату за отримані товари, роботи та послуги на виконання умов договору підряду та договору купівлі-продажу із Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп». Зауважує, що апеляційний суд не дав оцінку поясненням директора   Товариства з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп», засвідченим нотаріально. Посилається на неврахування судом апеляційної інстанції наявності в матеріалах справи двох обвинувальних актів щодо колишнього власника та керівника підприємства, у яких прокуратурою Івано-Франківської області, спочатку пред`явлено обвинувачення ОСОБА_1 у вчиненні злочину, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України, а в ході судового слідства прокуратурою зменшено обсяг пред`явленого обвинувачення на суму по операціях, проведених між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп»,  вказавши, що в ході судового слідства на підставі досліджених доказів вина керівника підприємства по операціях із Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп» не підтверджена. Додає, що в матеріалах справи міститься рішення суду про звільнення директора підприємства від кримінальної відповідальності за вчинення злочину передбаченого частиною 1 статті 212 Кримінального кодексу України в частині залишеного обвинувачення виключно по операціях із Товариством з обмеженою відповідальністю «Адва Естейт».
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06 червня 2017 року задоволено заяву позивача про зупинення виконання оскаржуваного судового рішення до закінчення касаційного перегляду справи, зупинено виконання постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року до закінчення розгляду справи у касаційному суді. 
Верховний Суд, переглянувши рішення судів  попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом проведено документальну невиїзну перевірку позивача з питань правильності визначення повноти нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах із Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Адва Естейт» за період з 1 серпня 2011 року по 30 вересня 2011 року, за результатами якої складено акт від 25 червня 2012 року №4821/22-1/34844459 (надалі - акт перевірки). 
На підставі акту перевірки 9 липня 2012 року контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0000802201, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2 278 334 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 1 822 667 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 455 667 грн.
Актом перевірки встановлені порушення підприємством підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, підпунктів 201.1, 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 1 822 667 грн. та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту в сумі 39 448 грн.
Підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість слугували висновки податкового органу про непідтвердження здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що підприємство взяло участь у відкритих торгах, які проводилися Філією управління магістральних газопроводів «Прикарпаттрансгаз» Дочірньої компанії «Укртрансгаз» Національної акціонерної компанії «Нафтогаз України»; предмет закупівлі - роботи ізоляційні (капітальний ремонт газопроводу «Угерсько - Івано-Франківськ - Чернівці»). Вказані роботи повинні проводитись на 42 - 48 кілометрах газопроводу між населеними пунктами с. Кадубна Калуського р-ну та с. Креховичі Рожнятівського району Івано-Франківської області. Переможець тендеру - ПрАТ «Зангас-НГС».
На весь об`єм робіт з капітального ремонту вказаного газопроводу Приватне акціонерне товариство «Зангас-НГС» залучило приватне підприємство «Акра Голд», яке, в свою чергу, для виконання вказаних робіт уклало договір з Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп». 
Між Приватним підприємством «Акра Голд» (Замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп» (Підрядник) укладено договір підряду від 23 серпня 2011 року за №2308, за яким Підрядник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договором виконати за завданням Замовника ремонт ізоляції (капітальний ремонт газопроводу «Угерсько - Івано-Франківськ - Чернівці»).
На підтвердження виконання умов договору надані акти виконаних підрядних робіт (наданих послуг) форми КБ-2, довідки про вартість виконаних будівельних робіт форми КБ-3 на загальну суму 8 454 826 грн, в тому числі податок на додану вартість в сумі 1409 138 грн.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «Іст Реалтігруп» (Продавець) та підприємством (Покупець) укладено договір купівлі-продажу від 1 вересня 2011 року №1092011, за умовами якого продавець поставляє покупцю товарно-матеріальні цінності (стрічку актикорозійну асмольно-полімерну, праймер, лісоматеріали круглі з хвойних порід для будівництва, дошки необрізні з хвойних порід) на загальну суму 1112394 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 185 399 грн.
На підтвердження виконання умов договору позивачем надані податкові накладні на загальну суму 9564192 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 1594032 грн. Податок на додану вартість в сумі 1594032 грн включено позивачем до складу податкового кредиту в деклараціях з податку на додану вартість за серпень та вересень 2011 року.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку,' уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктами  198.2 та 198.3 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті  193  цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті  201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 201.1  статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України  передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За змістом наведених норм, право платника податків на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять придбання товарів/послуг, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають його цілям господарської діяльності, підтвердження обліковими, розрахунковими документами, в тому числі й податковою накладною. При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутністю факту придбання товару/послуг.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року  №996-XIV (надалі - Закон №996-XIV).
Згідно із частинами першою та другою  статті 9 Закону №996-XIV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути  складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або  машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції і при цьому містять дані, що, зокрема, дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні такої операції.
Водночас, недоведеність реальності здійснення юридичною особою господарських операцій свідчить про формальність первинної документації, складеної на їх підставі, що у свою чергу, позбавляє платника податків права на формування податкових вигод.
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції встановлено непідтвердження позивачем реальності здійснення господарських операцій по взаємовідносинам із Товариством з обмеженою  відповідальністю «Іст Реалтігруп» та відсутності у останнього матеріальних ресурсів на виконання своїх зобов`язань за договором про ремонт газопроводу та наявністю інших договорів про виконання досить об`ємних робіт за серпень, вересень 2011 року, що не спростовано позивачем у доводах касаційної скарги, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність у позивача права на формування податкового кредиту по господарським операціям із зазначеним контрагентом.
Таким чином, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про недоведеність позивачем реального здійснення господарських операцій з наведеними вище контрагентом. Наявність первинних документів недостатньо для підтвердження реальності здійснення господарської операції, оскільки будь-які первинні документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. Господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Верховний Суд не погоджується з доводами скаржника про недослідженість судами первинних документів, оскільки таке твердження спростовується зазначеними судовими рішеннями та матеріалами справи. Суд апеляційної інстанції  під час апеляційного перегляду справи ретельно перевірив всі доводи апелянта, в тому числі господарські взаємовідносини позивача з його контрагентами, умови договорів, висновки акту перевірки, наявність основних засобів, трудових та інших ресурсів для виконання такого виду робіт та  встановив відсутність реального здійснення наведених господарських операцій позивача з його контрагентами. 
Касаційний Суд не приймає доводи скаржника про наявність усіх первинних документів, складених відповідно до вимог закону, оскільки наведене не може бути безумовним доказом, який підтверджує фактичне виконання умов договорів. 
Враховуючи встановлені судами першої та апеляційної інстанцій обставини справи у їх сукупності, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність достатніх та необхідних правових підстав для визнання реальності спірних операцій позивача з його контрагентом, та зазначає про правомірність і обґрунтованість нарахувань позивачу податкових зобов`язань з податку на додану вартість по взаємовідносинам із вказаним вище суб`єктом господарської діяльності.
Суд касаційної інстанції не приймає доводи скаржника по взаємовідносинам позивача із Товариством з обмеженою відповідальністю «Адва Естейт», виходячи з меж касаційного перегляду справи та враховуючи, що наведені взаємовідносини не були предметом апеляційного перегляду.
Важливо зауважити, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображено обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення судів попередніх інстанцій не встановлено.
З огляду на те, що ухвалою Вищого адміністративного суду України від 6 червня 2017 року зупинено виконання постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у цій справи та з врахуванням положень частини третьої статті 375 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії), Суд дійшов висновку про поновлення виконання (дії) постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у даній справі.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, 375 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Приватного підприємства «Акра Голд» залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року  у справі   №809/514/14  залишити без змін.
Поновити виконання (дію) постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2017 року у справі   №809/514/14.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник