ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 805/1079/17-а
адміністративне провадження № К/9901/42318/18; № К/9901/42316/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у cудовому засіданні справу за позовом Публічного акціонерного товариства «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про       визнання протиправною та скасування податкової вимоги, визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційними скаргами Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (Харківське управління) (правонаступником якого є Офіс великих платників податків Державної податкової служби) та Публічного акціонерного товариства «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» на постанову       Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017       (головуючий суддя Ястребова Л.В., судді: Компанієць І.Д., Сухарьок М.Г.),       
У С Т А Н О В И В:
У лютому 2017 року Публічне акціонерне товариство «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» (далі - ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс ВПП ДФС, відповідач), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило: визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 06.01.2017 № 1-50 на загальну суму 190 074,39 грн; визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування пені за платежем « 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 407 898,91 грн та зобов`язати здійснити коригування нарахованої пені шляхом виключення (зменшення) пені в сумі 407 898,91 грн в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз»; визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування пені за платежем « 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності» в сумі 42 296,74 грн та зобов`язати здійснити коригування нарахованої в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз» суми пені, зменшивши її на  42 296,74 грн.
Обґрунтовуючи позов, Товариство посилалося на те, що відповідач протиправно перерозподіляв суми платежів, які були ініційовані       до сплати на виконання       ухвали       Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016       у справі № 805/1605/16-а про розстрочення виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 про стягнення податкового боргу в сумі 23       838 625,52 грн. Такі дії призвели до безпідставного нарахування відповідачем пені на суму податкової заборгованості, що в подальшому призвело до складення та надіслання  на адресу Товариства податкової вимоги від 06.01.2017 №1-50. При цьому, посилаючись на підпункт 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункт 58.1 статті 58 Податкового кодексу України (далі - ПК), позивач вказував на порушення контролюючим органом порядку нарахування пені з огляду на те, що підставою для нарахування пені є не сплата в установлений законом строк узгодженої суми податкового зобов`язання, зокрема визначеної контролюючим органом, чого, однак, не було. Крім того, вказував, що з дати набрання законної сили ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 у справі № 805/1605/16-а про розстрочення податкового боргу і до закінчення терміну, на який цей борг був розстрочений, правових підстав для нарахування пені  на суму податкового боргу не було, оскільки внаслідок розстрочення податкового боргу визначені інші, порівняно з нормами ПК, строки сплати. Також позивач наголошував на тому, що він звільнений від відповідальності за несвоєчасну сплату грошових зобов`язань відповідно до статті 10 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» № 1669-VII від 02.09.2014 (далі - Закон № 1669-VII) і що форс-мажорні обставини, відповідно до вимог цього Закону, підтверджені сертифікатами торгово-промислової палати.       
Донецький окружний адміністративний суд       постановою від 18.04.2017 в задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що дії контролюючого органу щодо зарахування коштів, які позивач сплачував до бюджетів, (у тому числі, податкового боргу, стягнення якого розстрочене згідно з ухвалою       Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016       у справі № 805/1605/16) відповідають нормі пункту 87.9 статті 87 ПК, оскільки судовими рішеннями не встановлюються інші строки сплати суми узгодженого податкового зобов`язання, ніж ті, що визначені ПК. Посилаючись на висновок Верховного Суду України в постанові від 18.09.2014 у справі № 21-279а14,  суд також вказав, що встановлена  статтею 129 ПК відповідальність у вигляді пені настає в силу факту сплати суми податкового боргу з простроченням, а розмір такої відповідальності залежить виключно від терміну прострочення, а не від способу і порядку погашення податкового боргу (добровільного чи примусового, в повній сумі або частинами). 
Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 04.07.2017 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове - про часткове задоволення позову: визнав протиправною та скасував податкову вимогу від 06.01.2017 № 1-50 в частині нарахування пені у сумі 54 855,87 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позов частково, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у відповідності зі статтею 10 Закону № 1669-VII        отримання Товариством сертифікату № 2059/05-4 від 30.07.2014 торгово-промислової палати про засвідчення обставин непереборної сили з 01.07.2014 є підставою для звільнення його від відповідальності за порушення строків сплати сум грошових зобов`язань.
Відмовляючи в задоволенні позову в частині вимог про скасування податкової вимоги від 06.01.2017 № 1-50 на суму податкового боргу 135       218,52 грн (основний платіж), суд апеляційної інстанції зазначив, що позивач підтвердив, що має заборгованість зі сплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 129       232,57грн       та зі збору у       вигляді цільової надбавки       до       діючого       тарифу       на       природний газ у розмірі 13       014,87 грн.
Що ж до позовних вимог про визнання протиправними дій щодо нарахування пені за платежем « 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 407 898,91 грн та за платежем « 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності» в сумі 42 296,74 грн та про зобов`язання здійснити коригування нарахованої пені шляхом виключення (зменшення) таких сум пені в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз», суд апеляційної інстанції, відмовляючи в їх задоволенні, виходив з того, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи змін показників податкової звітності на підставі податкової інформації без прийняття податкових повідомлень-рішень не породжують правових наслідків для платників податків та не порушує їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань) з метою здійснення податкового контролю.
ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» подало касаційну скаргу на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, у якій просить її скасувати в частині відмови в задоволенні позову та ухвалити нове рішення в цій частині про задоволення позову.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на не врахування судом апеляційної інстанції його доводів, що дії відповідача щодо зарахування коштів, сплачених на виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016, в рахунок погашення інших грошових зобов`язань Товариства        суперечать закріпленому статтею 124 Конституції України принципу обов`язковості виконання рішення суду, а застосування до нього фінансової відповідальності у вигляді пені при сплаті у встановлені судовим рішенням строки розстрочених сум податкового боргу є безпідставним. Внаслідок неправомірного нарахування контролюючим органом пені, зокрема  без прийняття податкового повідомлення-рішення та зарахування сплачених позивачем коштів на погашення сум пені призвели до неправомірного визначення Товариству суми податкового боргу згідно з податковою вимогою від 06.01.2017 № 1-50.
Офіс ВПП ДФС також подав касаційну скаргу на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017, у якій просить скасувати зазначену постанову та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову повністю.
Доводи відповідача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на те, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми пунктів 102.6-102.7 статті 102 ПК.
Ці норми, так само, як і сертифікат (висновок) про настання обставин непереборної сили від 30.07.2014 № 2059/05-4, на який послався апеляційний суд, не встановлюють підстав для звільнення платника податків від відповідальності у вигляді пені за порушення строків сплати податкових зобов`язань.
Ухвалами Вищого адміністративного суду України  від 24.07.2017 та від 04.09.2017 відкрито касаційне провадження за касаційними скаргами  ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» та Харківського управління Офісу ВПП ДФС на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017.
З 15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд як найвищий суд у системі судоустрою України, у зв`язку з чим відповідно до пункту 7 Розділу XII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 № 1402-VIII Вищий адміністративний суд України припинив свою діяльність.
Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) в редакції Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» від 03.10.2017 № 2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали касаційних скарг за правилами пункту 4 частини першої розділу VІІ «Перехідні положення» цього Кодексу.
За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено суддю ОСОБА_1
На підставі Розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді ОСОБА_1 у відставку, у провадженні якої перебувала справа №805/1079/17-а, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями, про що складено протоколи від 26.11.2020.
Для розгляду справи №805/1079/17-а визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді Гімон М.М., Гусак М.Б.
Верховний Суд, перевірив наведені у касаційних скаргах доводи, правильність застосування судами апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційні скарги       позивача та відповідача підлягають частковому задоволенню з таких підстав.
У судовому процесі встановлено, що постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16-а стягнуто з розрахункових рахунків ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» на користь державного бюджету кошти в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 22 166       351,61 грн та зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності в сумі 1       672       273,91 грн. 
Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 29.08.2016 розстрочено виконання постанови Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16-а шляхом погашення боржником (ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз») податкового боргу у загальній сумі 23838625,52 грн протягом 60 місяців відповідно до узгодженого між сторонами графіку: у період з серпня 2016 року по червень 2021 року у сумі по 369       439,19 грн щомісячно,  у липні 2021 року у сумі 369       439,40 грн.
З серпня 2016 року позивач сплачував стягнутий згідно з постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 податковий борг щомісячним платежем на 369       439,19       грн, що підтверджується приєднаними до матеріалів справи копіями платіжних доручень. Контролюючий орган в обліку сплачених позивачем сум грошових зобов`язань зараховував платежі в рахунок погашення податкового боргу у відповідності з календарною черговістю виникнення податкового боргу.
При цьому на суму несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання, за яким виник податковий борг, в інтегрованій картці платника податків ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» у день фактичного погашення податкового боргу, сплата якого була розстрочена згідно із судовим рішенням, була нарахована пеня за платежем « 14010100, податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 407 898,91 та за платежем « 17060100, збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності» в сумі 42 296,74 грн. В рахунок погашення пені контролюючий орган також зараховував сплачені позивачем платежі за податковим боргом, сплата якого була розстрочена судом. Пеня нараховувалася за весь період існування податкового боргу, включаючи й період розстрочення на підставі судового рішення.
06.01.2017 Харківським управлінням Офісу ВПП ДФС сформовано податкову вимогу від № 1-50 про сплату податкового боргу за узгодженими грошовими зобов`язаннями у сумі 190 074,39 грн, у тому числі: з податку на додану вартість - 177 059,22 грн (основний платіж - 129 232,57 грн та пеня - 47 823,95 грн); зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ за поставлений газ - 13       014,87 грн (основний платіж - 5       985,95 грн       та пеня - 7       028,92 грн).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковий борг у загальній сумі             190 074,39 грн, щодо якої позивачу направлено податкову вимогу, виник у зв`язку із зарахуванням платежів, ініційованих позивачем до сплати в рахунок погашення податкового боргу, стягнутого згідно із судовим рішенням, у зменшення податкового боргу відповідно до календарної черговості виникнення, в тому числі пені, нарахованої на суму податкового боргу.
Суди також встановили, що позивачу нараховано пеню на суму несвоєчасно сплачених грошових зобов`язань у день фактичного погашення чергових розстрочених платежів стягнутого судом податкового боргу за період існування податкового боргу (враховуючи тривалість розстрочення).
Оскаржуючи зазначену вимогу, позивач не оспорює вище викладені обставини щодо підстав, з яких в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз» як платника податків обліковується податковий борг із вказаних платежів та у вказаних сумах. На обґрунтування підстав позову (підстав для скасування вимоги) позивач наводить такі доводи:  відповідач неправомірно зараховував платежі, сплачені в рахунок податкового боргу, стягнутого та розстроченого сплатою за рішенням суду, в рахунок податкового боргу в календарній черговості виникнення; відповідач неправомірно нараховував пеню на платежі, які були сплачені в рахунок стягнутого та розстроченого сплатою за рішенням суду податкового боргу (а.с. 4,5,72 т. 1-й). 
Згідно з пунктом 31.1 статті 31 ПК строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
Строк сплати податку та збору встановлюється відповідно до податкового законодавства для кожного податку окремо. Зміна платником податку, податковим агентом або представником платника податку чи контролюючим органом встановленого строку сплати податку та збору забороняється, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 31.3).
Відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті       14 ПК податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
Таким чином, на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені податковим законодавством строки сплату узгодженого грошового зобов`язання, інакше - таке зобов`язання визнається сумою податкового боргу з нарахуванням на цю суму пені.
Відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу       або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Згідно з пунктом 131.2 статті 131 ПК при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.
Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.
Ці норми дають підстави для висновку, що у разі якщо у платника податків є податковий борг незалежно від визначеного платником податків призначення платежу при сплаті сум податкових зобов`язань (як при своєчасній, так і при несвоєчасній сплаті) контролюючий орган зобов`язаний  зарахувати платежі в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення в порядку, відповідно до якого в першу чергу погашається податкове зобов`язання, а далі штрафи і пеня). Законом не встановлено виключень для платежів, які платник податків сплачує на погашення податкового боргу, який стягнуто з нього згідно з рішенням суду.  Стягнення з платника податків податкового боргу судом є підтвердженням обов`язку платника податків сплатити податковий борг  із забезпеченням виконання цього обов`язку у примусовому порядку. 
Відтак, зарахування сплачених ПАТ «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» сум податкового боргу, стягнутого згідно з постановою Донецького окружного адміністративного суду від 08.08.2016 у справі № 805/1605/16- (з таким призначенням платежів у платіжних дорученнях) в рахунок погашення податкового боргу в порядку черговості виникнення було вчинено правомірно. Та обставина, що позивач сплачував платежі, які були зараховані в рахунок податкового боргу в порядку черговості виникнення, у відповідності із встановленим судом графіком, не створює підстави для іншого застосування норми пункту 87.9 статті 87 ПК, оскільки розстрочення судом сплати позивачем податкового боргу стосувалося порядку виконання судового рішення та не змінило сутності обов`язку позивача сплатити податковий борг. Сплачувані позивачем суми на погашення стягнутого згідно із судовим рішенням податкового боргу не мали якогось відмінного правового режиму чи-то іншого призначення, ніж погашення податкового боргу.
Щодо такого застосування норми пункту 87.9 статті 87 ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд неодноразово зробив висновок в постановах від 10.12.2019 у справі № 821/865/16, від 23.05.2019 у справі № 2а-6851/12/2670, від 24.11.2020 у справі № 520/13377/19.
У відповідності з пунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається: а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом; б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
Нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань (підпункт 129.3.1 пункту 129.3).
Згідно із пунктом 129.4 статті 129 ПК пеня, визначена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 цієї статті, нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.
Отже, підставою для нарахування пені у випадку, визначеному пунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК, є несплата платником податків суми узгодженого грошового зобов`язання у встановлені ПК строки.
Ухвала суду про розстрочення сплати податкового боргу є процесуальним рішенням, яке у відповідності зі статтею 378 Кодексу адміністративного судочинства України  визначає порядок виконання судового рішення про стягнення податкового боргу та не звільняє платника податків від фінансової відповідальності у вигляді пені, передбаченої підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК. Згідно з  правовою позицією Верховного Суду, прикладом якої є постанова Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №520/4100/19, нормами ПК не передбачено особливостей нарахування (або не нарахування) пені на розстрочені судовим рішенням суми грошових зобов`язань. Ухвалення судом рішення про розстрочення сплати податкового боргу не змінює статус такої заборгованості як податкового  боргу та не спростовує того факту, що боржник вчинив податкове правопорушення у вигляді не сплати цього боргу і що таке правопорушення триває до  погашення податкового боргу в добровільному чи примусовому порядку.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що розстрочення виконання судового рішення не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої статтею 129 ПК. Такий висновок відповідає правильному застосуванню норм статті 129 ПК та норми частини п`ятої статті 242 КАС, згідно з якою при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про неправомірне нарахування контролюючим органом 54       855,87грн пені в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз» за несвоєчасну сплату грошових зобов`язань, застосувавши норму статті 10 Закону № 1669-VII. При цьому апеляційний суд вказав, що позивач здійснює діяльність на території проведення антитерористичної операції, а тому звільнений від відповідальності за податкове правопорушення у зв`язку з настанням обставин непереборної сили, що підтверджується сертифікатом ТПП від 30.07.2014 №2059/05-4. Цим сертифікатом засвідчено настання обставин непереборної сили (проведення антитерористичної операції) для ПАТ «Донецькоблгаз» з 1 липня 2014 року при здійсненні господарської діяльності на території Донецької області щодо виконання законодавчих актів України, які стосуються справляння та сплати податків та обов`язкових платежів. В сертифікаті зазначено, що на момент його видачі обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо, а також зроблено посилання на пункти 102.6, 102.7 статті 102 ПК.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду апеляційної інстанції з огляду на наступне.
Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 № 405/2014 введено в дію зазначене рішення Ради національної безпеки і оборони України та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької та Луганської областей.
Закон № 1669-VII визначає тимчасові заходи для забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції або переселилися з неї під час її проведення.
Відповідно до частини першої статті 1 Закону № 1669-VII період проведення антитерористичної операції - час між датою набрання чинності Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014 та датою набрання чинності Указом Президента України про завершення проведення антитерористичної операції або військових дій на території України.
Територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14 квітня 2014 року № 405/2014.
Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 № 1275-р затверджено перелік населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, до якого включено місто Донецьк (місцезнаходження ПАТ «Донецькоблгаз» до 15.08.2015) та місто Краматорськ Донецької області (місцезнаходження ПАТ «Донецькоблгаз» з 15.08.2015).
Відповідно до статті 10 Закону № 1669-VII протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України.
Статтею 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 02.12.1997 року №671/97-ВР       (далі - Закон №671/97-ВР) визначено, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності.
Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) визначений Регламентом засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженим рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 15.07.2014 № 40(3)        (в редакції, затвердженій рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 №44(5) 
Так, пунктом 6.1 розділу 6 Регламенту  передбачено, що підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами.
За змістом пункту 6.2 розділу 6 Регламенту форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів.
Якщо сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до Торгово-промислової палати України/регіональної торгово-промислової палати для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення. Засвідчення форс-мажорних обставин у такому випадку проводиться на загальних засадах відповідно до цього Регламенту.
Системний аналіз вищенаведених положень дає підстави для висновку про те, що засвідченню підлягають форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по кожному окремому податковому та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно нормативно-правових актів, проте, таке виконання стало неможливим через наявність зазначених обставин.
Сертифікат не може засвідчувати форс-мажорні обставини на майбутнє. У разі якщо сертифікат про форс-мажорні обставини виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до Торгово-промислової палати України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення.
До такого ж висновку щодо застосування статті 10 Закону № 1669-VII дійшов Верховний Суд і у постанові від 10.12.2020 № 805/1570/17-а.
Таким чином, сертифікат (висновок) Торгово-промислової палати від 30.07.2014 №2059/05-4 не є допустимим доказом, який посвідчує дію обставин непереборної сили в період з 01.12.2015 по 30.03.2017 (за час прострочення сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість та зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ впродовж цього періоду була нарахована пеня в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз» в сумах 407898,91 грн та 42296,74грн відповідно (а.с. 73, т.1-й)), оскільки ним засвідчено обставини непереборної сили для позивача у період з 01.07.2014 до моменту його видачі - 30.07.2014.  У цей час місцезнаходженням позивача було місто Донецьк, вулиця Рози Люксембург, 23А. З 08.06.2015 місцезнаходженням позивача є місто Краматорськ, вулиця Південна, 1. 
Зазначення у сертифікаті, що на момент його видачі обставини непереборної сили тривають, і дату, коло їх дія припиниться, встановити неможливо, не дає підстав стверджувати, що сертифікат засвідчує відповідні обставини безстроково.
Довід позивача, що зазначений сертифікат є  доказом дії щодо нього обставин непереборної сили впродовж всього часу проведення антитерористичної операції, спростовується його ж поведінкою щодо звернення до Донецької торгово-промислової палати і отримання сертифікатів від 27.07.2015 № 4806 та № 4807 про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили), якими засвідчено дію таких обставин щодо ПАТ «Донецькоблгаз» з 01.07.2014 по 08.06.2015, а також те, що такі обставини унеможливили виконання підприємством обов`язку зі сплати податку на додану вартість, збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ до 30.04.2015 та обов`язку подати податкові декларації з податку на додану вартість та зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ до 20.04.2015 (а.с. 41, 42 т. 1-й).
Відповідно до частини другої статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. 
Щодо обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) таким засобом доказування є сертифікат торгово-промислової палати, який виданий відповідно до статті 14-1 Закону №671/97-ВР.
Суд апеляційної інстанції неправильно застосував норми статті 10 Закону № 1669-VII, статті 14-1 Закону №671/97-ВР, порушив норми частини другої статті 74 КАС , внаслідок чого неправильно встановив обставини у справі, зробив помилковий висновок, що пеня нарахована позивачу неправомірно, та безпідставно скасував постанову суду першої інстанції. 
Щодо вирішення справи в частині позовних вимог про визнання протиправними дій ГУ ДФС з нарахування пені в інтегрованій картці, зобов`язання здійснити коригування нарахованої пені шляхом її виключення (зменшення) в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз», суд касаційної інстанції зазначає таке.
Наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 № 422 був затверджений Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - Порядок), який визначає організацію діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).
За визначеннями, наведеними у пункті 2 розділу І Порядку, інтегрована картка платника (далі - ІКП) - це форма оперативного обліку податків, зборів, митних платежів до бюджетів та єдиного внеску, що ведеться за кожним видом платежу та включає перелік показників підсистем інформаційної системи органів ДФС, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та цільовими фондами; достовірність показників інформаційної системи - відповідність інформації, що зберігається у інформаційній системі, показникам первинних документів; коректність даних інформаційної системи - відповідність інформації, що зберігається в інформаційній системі, встановленим алгоритмам (правилам) її співставності та логічного і арифметичного контролю; перекручення (викривлення) показників - неповне та/або несвоєчасне відображення у відповідних регістрах інформаційної системи, допущене як у результаті умисних дій працівників органів ДФС, так і внаслідок виникнення арифметичних та технічних помилок.
Виходячи з аналізу наведених вище положень, у платника податків наявний правовий інтерес, щоб дані його інтегрованої картки відповідали показникам його податкової звітності, відображали реальний стан заборгованості та розрахунків з бюджетом.       
Вище наведене відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 14.07.2020 № 826/4423/17.
Натомість, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про те, що внесення до інтегрованої картки відомостей про нараховану суму пені не створює правових наслідків для платника податків. Така помилка апеляційного суду у застосуванні норм пункту 2 розділу І Порядку, враховуючи, що підстав, встановлених статтею 317 КАС для скасування постанови першої інстанції не було,  не може вплинути на результат вирішення справи, який визначений в постанові суду першої інстанції.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Постанова суду першої інстанції відповідає цим критеріям.
Доводи ПАТ «Донецькоблгаз» в касаційній скарзі про неправильне вирішення судом спору в частині позовних вимог про скасування вимоги від 06.01.2017 №1-50 на суму податкового боргу 132218,52грн стосуються неправильного, за твердженням позивача, застосування судом норм статті 129 ПК. Ці доводи спростовуються наведеними вище висновками колегії суддів щодо застосування норм пункту 87.9 статті 87 та статті 129 ПК. Довід позивача в касаційній скарзі, що суд порушив норми пункту 131.2 статті 132 ПК, оскільки не взяв до уваги його довід, що контролюючий орган не приймав податкового повідомлення-рішення, в якому б була визначена сума пені, відображена в інтегрованій картці ПАТ «Донецькоблгаз», не відповідає нормам пункту 58.1 статті 58 ПК, якими встановлені підстави для надсилання (вручення) контролюючим органом платнику податків податкового повідомлення-рішення. 
Згідно зі статтею 352 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із       Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» зазначеного Закону) суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону. 
У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з       постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 № 537     суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої       статті 52 КАС.
Керуючись статтями 52, 250, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби задовольнити.
Постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 04.07.2017 скасувати, а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 18.04.2017 залишити в силі.
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «По газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» залишити без задоволення.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак