П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/336/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Козачок І.С.  
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
11 березня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Білої Л.М.  Франовської К.С. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Охримчук  М.Б.,
представників позивача: Костюковича Д.П., Галицького В.В.,
представника відповідача: Трасковської С.В. 

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2020 року  (повне рішення складене 15 жовтня 2020 року) у справі за адміністративним позовом Кам`янець-Подільського публічного акціонерного товариства "Гіпсовик" до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в січні 2020 року позивач, Кам`янець-Подільське акціонерне товариство "Гіпсовик", звернулось в Хмельницький окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми "Р" від 23 грудня 2019 року №0003110511 про збільшення суми грошового зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин в сумі 667129,81 грн.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 06.10.2020 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що  обсяг товарної продукції   підприємства   міг бути об`єктом оподаткування рентною платою, якщо він  отриманий в результаті користування надрами   (видобування корисної копалини) конкретно визначеної у відповідному спеціальному дозволі ділянки   надр, а також   у конкретно визначеному   податковому періоді, у якому суб`єкт господарювання  мав вищезазначений спеціальний дозвіл.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскаржене рішення  прийняте на підставі висновків документальної перевірки, якою встановлене заниження сплати позивачем   грошового  зобов`язання  з  рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин у період з 01.10.2016 по 30.06.2019.  
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що за період з 01.10.2016 по 30.06.2019 позивач не подавав розрахунку рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин   на ділянці надр Гринчуцьке родовище кременю, обов`язковий  платіж   не   нарахував  та до бюджету не сплатив.
За наслідками перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області прийняте оскаржене податкове повідомлення-рішення №0003110511, яким   збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин на ділянці надр Гринчуцьке родовище кремнію на суму 533703,85 грн. та нараховані   штрафні (фінансові) санкції   на суму 133425,96 грн. 
Вважає, що з   введенням   з   01.01.2015   рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин,   у позивача    виникли   податкові зобов`язання   з цього виду податку, тому позивач зобов`язаний був подати розрахунок з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин на ділянці надр Гринчуцьке родовище кремнію та сплатити рентну плату за користування надрами, оскільки об`єктом оподаткування в даному випадку   є обсяг нової товарної продукції позивача - гальки кременевої фасованої/нефасованої відповідних   фракцій, муки кременевої,   що утворились в результаті технологічних операцій із збирання, дроблення або мелення, сушки, а також сортування корисної копалини - околу кремнієвого.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що починаючи з 3 лютого  2014 року позивач не міг вважатись  платником  цього податку   або  надрокористувачем, так як спеціальний дозвіл на користування надрами Гринчуцького родовища кремнію №1061 від 08 вересня 1997 року  був анульований у встановленому законом порядку ( Наказ Державної служби геології та надр України від 03 лютого 2014 року № 32).  У період, який перевірявся, у нього був відсутній чинний спеціальний дозвіл на користування надрами, що виключало  можливість  бути платником  податку.
Також зазначає, що  рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин введена з 01.01.2015, тобто вже після того, як підприємство припинило надрокористування та видобування   корисної копалини на родовищі, тому відсутні  об`єкт та база оподаткування  рентною платою відповідно до статті 252 Податкового кодексу України.
Вважає, що обов`язок сплати рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, у   тому числі й в результаті господарської діяльності з видобування корисних копалин з відходів, може виникати   виключно тоді, коли для цього   виданий спеціальний дозвіл   або якщо  такий   спеціальний дозвіл необхідно отримати згідно з законом.   Відтак, за відсутності спеціального дозволу а також і  обов`язку його отримати  відсутній  як сам  факт видобування корисних копалин, так і обов`язок сплати рентної плати.
В судовому засіданні представники позивача заперечували проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просили суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Кам`янець-Подільське акціонерне товариство "Гіпсовик" є зареєстрованою юридичною особою, яка здійснює, у тому числі, видобування декоративного та будівельного каменю, інших корисних копалин  на  відповідних родовищах (ділянках надр)  згідно з отриманими спеціальними дозволами на користування надрами.
08 вересня 1997 року товариство  отримало спеціальний дозвіл  № 1061 на користування надрами Гринчуцького родовища  кременю,  розташованого за 30 км. на південь від м. Кам`янець-Подільського, Хмельницької області,  строком дії 20 років.
Мета користування надрами -  "Видобування кременю, придатного для виготовлення мелючих тіл і футеровочних матеріалів. Вихід товарної продукції на рівні 30%"   Згідно з п.2 Особливих умов дозволу позивач зобов`язаний був  забезпечити утилізацію розкривних порід та відходів виробництва.
Наказом Державної служби геології та надр України від 03 лютого 2014 року №32 зазначений спеціальний дозвіл на користування надрами був анульований відповідно до  Порядку надання спеціальних дозволів на користування надрами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 30.05.2011.
Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області  у період з 15.10.2019  по 25.11.2019 року проведено планову документальну перевірку Кам`янець-Подільського акціонерного товариства "Гіпсовик" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з   01.10.2016 по 30.06.2019.
За результатами перевірки складений акт №0211/22-01-05-11/22986119  від 02.12.2019, яким встановлено, серед іншого, реалізацію суб`єктом господарювання нових видів товарної продукції, виготовленої після переробки околу кремнієвого (раніше видобутого), які були оприбутковані на складах готової продукції та відображені на рахунках бухгалтерського обліку 25 «Напівфабрикати» (готова продукція нефасована) та 26 «Готова продукція» (фасована).  Перевіркою встановлено, що за період з 01.10.2016 по 30.06.2019 позивач не подавав розрахунку рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин  на ділянці надр Гринчуцьке родовище кременю, обов`язковий   платіж  не  нарахував    та до бюджету не сплатив.
За наслідками перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області прийняте оскаржене податкове повідомлення-рішення №0003110511, яким  збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин на ділянці надр Гринчуцьке родовище кремнію на суму 533703,85 грн. та нараховані  штрафні (фінансові) санкції  на суму 133425,96 грн. 
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Критерії, за якими адміністративний суд перевіряє рішення суб`єктів владних повноважень, визначені у ч. 2 ст. 2 КАС України.
Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, ст.  2  та ч. 4 ст.  242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, відповідно до п. п. 252.1.1 п. 252.1 ст. 252 Податкового кодексу  України   (у відповідній редакції)  платниками рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб`єкти господарювання, у тому числі громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці, які набули права користування об`єктом (ділянкою) надр на підставі отриманих спеціальних дозволів на користування надрами (далі - спеціальний дозвіл) в межах конкретних ділянок надр з метою провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, у тому числі під час геологічного вивчення (або геологічного вивчення з подальшою дослідно-промисловою розробкою) в межах зазначених у таких спеціальних дозволах об`єктів  (ділянок) надр.
З урахуванням змін, внесених до п. 252.3 ст. 252 ПК України, об`єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин  по кожній наданій у користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин у податковому (звітному) періоді, приведеної у відповідність із стандартом, встановленим галузевим законодавством, до якої належать:
- обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з надр на території України, її континентального шельфу і виключної (морської) економічної зони, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб`єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною;
- обсяг товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин з відходів (втрат, хвостів тощо) гірничого виробництва, у тому числі обсяг мінеральної сировини, що утворюється в результаті виконання первинної переробки, що провадиться іншими, ніж платник рентної плати, суб`єктами господарювання на умовах господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, якщо для її видобутку відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл; (...)
Базою оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничого підприємства; пункт 252.6. ст. 252 ПК України)
Як встановлено судом першої інстанції,  у період, який підлягав перевірці  (з  01.10.2016  по 30.06.2019)   позивач  не був  платником  рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, оскільки  не набув  права користування об`єктом (ділянкою) надр  на підставі спеціального дозволу на користування надрами в межах конкретної ділянки надр (після анулювання попереднього спеціального дозволу 03.02.2014)
Зважаючи на вищевикладене, виходячи з буквального  тлумачення  п.252.3 ст.252 ПК України,  суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність у даному випадку  і  самого об`єкта  оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин.
Таким чином, зроблено обґрунтований висновок, що обсяг товарної продукції  підприємства  міг бути об`єктом оподаткування рентною платою,   якщо він  отриманий  в результаті  користування надрами  ( видобування корисної копалини) конкретно визначеної у відповідному спеціальному дозволі ділянки  надр,  а також  у конкретно визначеному  податковому періоді, у якому  суб`єкт  господарювання   мав  вищезазначений спеціальний  дозвіл.
Тобто, об`єкт оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин міг виникнути  лише  якщо  відповідний обсяг товарної продукції  був  отриманий суб`єктом господарювання, який мав чинний  спеціальний дозвіл  на користування відповідною ділянкою надр  та здійснював  видобування корисної копалини у відповідний звітний період.  
Також, як видно з матеріалів справи, сировиною для виготовлення товарної продукції (гальки кременевої і муки кременевої) були відходи -  окол кременевий, який накопичувався  при видобуванні кременю,  починаючи з  початку розробки родовища у 1926 році,  та становив близько 70% видобутої маси   копалини.  
Разом з тим, відповідачем не доведено, що для переробки околу кременевого (відходу  процесу  надровидобування) законом  передбачено   отримання спеціального дозволу.
При цьому з`ясовано, що сам окол кременевий був  накопичений безпосередньо  на поверхні землі  як відходи  в межах раніше розробленого  родовища.   
Як встановлено, з наданого  позивачем технологічного  регламенту на виробництво гальки та муки кременевої (2015 рік), що виробничий цикл із виготовлення гальки  і муки кременевої включає, зокрема, подрібнення відходів видобування механічним способом, їх просіювання відповідно до отриманих фракцій без використання методики збагачення, отже відсутня  саме  первинна переробка/видобуток  будь-якої  нової корисної копалини.
Таким чином, окол кременевий а також отримані з нього  види продукції  не мають якостей корисної копалини або  мінеральної сировини в розумінні статті 252 ПК України,   для видобутку якої відповідно до законодавства необхідно отримати спеціальний дозвіл,  що є передумовою віднесення обсягу  виготовленої з околу  продукції до об`єкта оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин.
Доводи апеляційної скарги з посиланням на пункт 252.14  статті 252 ПК України, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки  з  введенням  з 01.01.2015  рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, у позивача  не могли виникнути  податкові зобов`язання  з цього виду податку,   так як  з  03 лютого 2014 року він вже  не мав  спеціального дозволу на користування надрами на вищевказаному родовищі.
Згідно з статтею 58 Конституції України, норми якої є нормами прямої дії, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Так, в рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року № 1-рп/99 у справі №1-7/99 за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) Конституційний Суд України вказав, що дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Отже, контролюючим органом безпідставно зроблений висновок про заниження позивачем  податкового зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин.
Доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права судом першої інстанції апеляційна скарга не містить.
Також, скаржником не надано доказів щодо незаконності чи необґрунтованості рішення суду, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  18 березня 2021 року.

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Біла Л.М.    Франовська К.С.