ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 500/1943/19
адміністративне провадження № К/9901/2704/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Блажівської Н.Є., Гімона М.М.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року (головуюча суддя Мартиць О.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Старунський Д.М., судді - Багрій В.М., Большакова О.О.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У серпні 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області (далі - ГУ ДПС у Тернопільській області), у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22 травня 2019 року №0124912-5408-1915. На обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки положення податкового законодавства свідчать про наявність правової підстави для застосування до належного позивачу об`єкта нерухомого майна пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України (далі - ПК України). 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким позов задовольнити. Касаційна скарга обґрунтована доводами, аналогічними викладеним у позовній заяві та апеляційній скарзі. Вважає помилковим висновок судів попередніх інстанцій про те, що положення пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України поширюються лише на будівлі промисловості, які належать на праві власності юридичним особам - промисловим підприємствам. Окрім того, наголошує, що належний йому об`єкт нерухомого майна - цех з виготовлення дрібноштучних будівельних матеріалів, використовується ним в межах підприємницької діяльності з виробництва власної продукції.
Відзиву на касаційну скаргу до суду не надходило.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга  підлягає частковому  задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 21 лютого 1994 року зареєстрований як фізична особа-підприємець. Видами діяльності позивача зазначено: добування піску, гравію, глин і каоліну; виготовлення виробів із бетону для будівництва (основний); виробництво інших виробів із бетону гіпсу та цементу; інші роботи із завершення будівництва; діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах; роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; вантажний автомобільний транспорт; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; будівництво доріг і автострад.
Згідно з даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно позивач є власником цеху з виготовлення дрібноштучних будівельних матеріалів, загальною площею 2709,9 кв. м. Класифікація будівлі згідно з державним класифікатором будівель та споруд ДК 018-2000 - 1251.8.
22 травня 2019 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області прийнято податкове повідомлення рішення №0124912-5408-1915, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за 2018 в розмірі 100889,58 грн.
Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що застосування положень пункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266 статті 266 ПК України   можливе лише   у разі дотримання двох обов`язкових умов - наявності будівель промисловості та їх перебування у власності промислових підприємств.  В межах спірних правовідносин наявна лише одна з обов`язкових умов - виробничі приміщення, а тому, за висновком судів, позивач не має права на застосування податкової пільги, передбаченої вказаною вище нормою ПК України.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів виходить з наступного.
Питання правомірності донарахування податковим органом грошових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, власнику нежитлового приміщення, що віднесене до будівель промисловості, та можливість застосування положень підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України до будівлі, яка хоч і віднесена до будівель промисловості згідно з правовстановлюючими документами, однак не перебуває у власності промислових підприємств та не використовується у виробничому процесі промислових підприємств, - отримало правову оцінку у рішенні Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду   від 17 лютого 2020 року (справа №820/3556/17).
В подальшому висновки касаційного суду у справі №820/3556/17 були застосовані Верховним Судом у постановах: від 25 лютого 2020 року (справа №0940/1708/18); від 5 березня 2020 року (справа №825/1625/17), від 1 квітня 2020 року (справа №120/4261/18-а), від 21 жовтня 2020 року у справі № 806/2686/18, від 11 листопада 2020 року у справі №826/6647/17 тощо.
Відповідно до частини третьої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час касаційного перегляду справи; далі - КАС України) суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги (…) у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги.
З урахуванням позицій, висловлених Верховним Судом, а також зважаючи необхідність врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постановах Верховного Суду після подання касаційної скарги, Суд звертає увагу на таке.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК України   законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
При цьому обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості», лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), за суб`єктним складом, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу «будівлі промисловості» не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Суд вважає, що такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме «будівлі промисловості», тобто будівлі, які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
Таким чином, застосування підпункту «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК України   можливе у разі, якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).
Вирішуючи спір, суди безпідставно звузили коло об`єктів, щодо яких нормою підпункту «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК   України встановлено податкову пільгу, обмеживши це коло лише будівлями промисловості, які належать промисловим підприємствам.
За наведеного тлумачення положень   ПК України, під час розгляду цієї справи підлягало встановленню, чи відносяться до будівель промисловості об`єкти нерухомості, що належать позивачу, та чи фактично використовував він їх у межах власної підприємницької діяльності за функціональним призначенням (промислове виробництво).
З`ясування цих обставин є необхідним для висновку щодо наявності чи відсутності у позивача підстав для застосування до нього пільги, передбаченої пунктом «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 ПК України.
Однак, суди попередніх інстанцій вказаного вище не врахували й відповідних обставин, що мають значення для правильного вирішення цього спору, - не встановили. 
Суд касаційної інстанції, своєю чергою, позбавлений можливості встановлювати нові обставини справи й надавати їм оцінку з огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ.
Статтею 353 КАС України (в редакції, чинній на час відкриття касаційного провадження в цій справі) передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи викладене, судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей                9, 242 КАС України не повною мірою з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові рішення в частині задоволення позовних вимог підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя                                                  І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                      Н.Є. Блажівська                                                                                           
                                                                                 М.М. Гімон