П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/11274/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Майстренко Наталія Миколаївна  
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
09 лютого 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Сапальової Т.В.  Смілянця Е. С. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Довганюк В.В.,
представників сторін, розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2020 року  (повний текст рішення складено 02.10.2020 року у м.Житомирі) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги і рішення про застосування штрафних санкцій, 
В С Т А Н О В И В :
До Житомирського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якій вона з урахуванням поданих уточнень просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001083304  ГУ ДПС України в Житомирській області у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 362449,51 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 90612,38 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 16.09.2019 №0001133304  в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 6667,00 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 3333,50 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 16.09.2019 №0001143304  в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в сумі 9758,00 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 16.09.2019 №0001093304;
- визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.09.2019 №Ф-0001113304;
- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.09.2019 №0001103304;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Житомирській області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений судовий збір та понесені судові витрати по справі.
В обґрунтування позовних вимог зазначала, що необґрунтоване посилання в акті перевірки на завищення нею вартості документально підтверджених витрат на суму 2013608,38 грн. призвело до необґрунтованого висновку про заниження суми чистого оподатковуваного доходу на цю ж суму, а отже і безпідставного прийняття податкового повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001083304, яким визначено податкове зобов`язання з  податку на доходи фізичних осіб. Прийняття цього податкового повідомлення-рішення призвело також до безпідставного нарахування єдиного внеску та військового збору. Крім того, позивач не погоджується з висновком відповідача щодо порушення ним норм п.198.6 ст.198 ПК України. Вважає, що за наслідками усіх здійснених господарських операцій були своєчасно подані на реєстрацію податкові накладні, однак станом на дату проведення перевірки реєстрацію зазначених податкових накладних було зупинено. Враховуючи норми ПК України, податковий орган не може застосовувати штрафні санкції по податкових накладних, реєстрація яких зупинена, а тому податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001143304  в частині застосування штрафу у сумі 9758,00 грн. також є безпідставним.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2020 року позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001083304 ГУ ДПС у Житомирській області в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 362449,51 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 90612,38 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001133304 ГУ ДПС у Житомирській області в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму на 6667,00 грн. та нарахування штрафних санкцій в сумі 3333,50 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001143304  ГУ ДПС у  Житомирській області в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в сумі 9758,00 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001093304  ГУ ДПС у  Житомирській області.
Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.09.2019 №Ф-0001113304 ГУ ДПС у  Житомирській області.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у  Житомирській області про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.09.20129 №0001103304.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у  Житомирській області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у сумі 7673,55 грн.
Не погодившись з прийнятим судовим рішенням Відповідачем у справі подано до суду апеляційну скаргу в якій, посилаючись на порушення судоми норм матеріального та процесуального права просили скасувати зазначене судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову у повному обсязі.
В обгрунтування скарги зазначили, що при проведенні перевірки контролюючий орган правомірно дійшов висновків про заниження підприємцем суми чистого доходу на 2013608,37 грн., а відтак ними обґрунтовано здійснено донарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску із застосуванням фінансових санкцій за ці порушення.  Крім того, вказав, що при проведенні перевірки позивачем не було надано жодних документів на підтвердження зупинення реєстрації податкових накладних.
Позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу в якому просили залишити апеляційну скаргу без задоволення а судове рішення - без змін. 
Вислухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційної скарги колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з такого.
Встановлено, Відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за наслідками якої складено акт перевірки від 08.09.2019 №575/06-30-13-04/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог:
- пп.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1. п.177.4. пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, оскільки у період з 01.01.2017 по 31.12.2018 занижено чистий оподатковуваний дохід у сумі 2013608,38 грн., в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 362449,51 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 192557,76 грн., за 2018 рік у сумі 169891,75 грн. та в річній податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік в рядку 22.1 не визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 13113,00 грн. при відображені суми чистого доходу - 72850,00 грн., в результаті чого визначено податкове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 375562,51 грн.;
- пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, пп.1.1 та пп.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, оскільки ФОП ОСОБА_1 у період з 01.01.2017 по 31.12.2018 занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2013609,37 грн., що призвело до заниження у даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року, всього у сумі 30204,12 грн.;
- п.1 ч.2 ст.6, п.2 ч.1 ст.7 та ч.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI (із змінами та доповненнями), оскільки встановлено заниження за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 суми єдиного внеску у розмірі 224817,95 грн., в т.ч.: за 2017 рік в сумі 93698,03 грн., за 2018 рік в сумі 131119,92 грн., нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за ставкою 22%;
- п.181.1 ст.181, абз."г" п.198.5 ст.198, п.189.1 ст.189, абз."а" п.185.1 ст.185, п.187.1. ст.187, п.188.1. ст.188, п.193.1 ст.193, п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201, п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України, оскільки ФОП ОСОБА_1 не визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість, в результаті чого встановлено його заниження на загальну суму 6992,00 грн., в тому числі за березень 2017 року у сумі 104,00 грн., за листопад 2017 року у сумі 221,00 грн., квітень 2018 року у сумі 6667,00 грн.;
- абз."г" п.198.5 ст.198, п.189.1 ст.189, п.187.7 ст.187, п.201.1, п.201.10, п.201.16.1, пп..201.16.2, пп.201.16.3. п.201.16 ст.201 ПКУ, оскільки не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 50479,54 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом 16.09.2019 прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення:
- №0001083304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" на загальну суму 469453,13 грн., а саме 375562,50 грн. за податковим зобов`язанням та 93890,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- №0001093304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "військовий збір" на загальну суму 37755,15 грн., а саме 30204,12 грн. за податковим зобов`язанням та 7551,03 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- №0001133304, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на загальну суму 10488,00 грн., а саме 6992,00 грн. за податковим зобов`язанням та 3496,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- №0001143304, яким застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 25239,77 грн. за відсутність зареєстрованих податкових накладних на суму ПДВ 50479,54 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки Головним управлінням Державної податкової служби України в Житомирській області також прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.09.2019 №0001103304.
Головним управлінням Державної податкової служби України в Житомирській області 16.09.2019 винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0001113304, згідно якої ФОП ОСОБА_1 зобов`язана сплатити недоїмку зі сплати єдиного внеску в сумі 224817,95 грн.
Частково не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями від 16.09.2019, а саме: рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001103304; вимогою про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0001113304 від 16.09.2019, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіряючи обґрунтованість оскарженого судового рішення щодо податкового повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001083304, колегія суддів зазначає, що позивачем оскаржується зазначене повідомлення-рішення, в частині збільшення контролюючим органом суми грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" на 362449,51 грн. та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 90612,38 грн.
Так, перевіркою встановлено, що в порушення п.177.2, пп.177.4.5 п.177.4, пп.177.4.1. п.177.4 ст.177 ПК України ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 включено до складу витрат (колонка 5) витрати у сумі 2013608,38 грн., які документально не підтверджено, а саме:
- згідно договору від 26.12.2016 №26/1216 та додаткової угоди від 31.12.2017 №13 до даного договору, укладених ФОП ОСОБА_1 з ТОВ "Мультімодальною транспортною компанією" (ЄДРПОУ 31925313), за періоди з 01.01.2017 по 31.12.2017 та з 01.01.2018 по 31.12.2018 ФОП ОСОБА_1 отримала дохід від організації надання траспортно-експедиторських послуг у сумі 1092594,38 грн. та  6490677,83 грн. відповідно;
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та ПП "Тексбуд" (ЄДРПОУ 35375761), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) (за демонтажні роботи) у сумі 123035,00 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 123035,00 грн. (додаток 5 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між  ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Промбудмонтаж" (ЄДРПОУ 40509008), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за демонтажні роботи) у сумі 43473,90 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 43473,90 грн., за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за демонтажні роботи) у сумі 474228,20 грн., згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 474228,20 грн. (додаток 6 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та ПАТ "Малинська паперова фабрика - Вайдманн" (ЄДРПОУ 00278735), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за демонтажні роботи) у сумі 144941,70 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 144941,70 грн. (додаток 7 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та ПП "Євростиль - Сервіс" (ЄДРПОУ 34403258), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (номенклатура: за демонтажні роботи) у сумі 833,33 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 833,33 грн. (додаток 8 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та КП "Малинська районна друкарня" Малинської районної ради (ЄДРПОУ 2466317), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за порубку та складення дров) у сумі 12178,50 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 9450,50 грн., за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано ФОП ОСОБА_1 податкові накладні в ЄРПН (за порубку та складення дров) у сумі 4040,00 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 4040,00 грн., при цьому при порубці та складанні дров ФОП ОСОБА_1 відсутні понесені витрати, а отже витрати відсутні, окрім витрат на заробітну плату, яка відображена ФОП ОСОБА_1 у графі 6 додатка ф-2 декларації;
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та ДП "Малинське лісове господарство" (ЄДРПОУ 13551546), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за очищення території ДП "Малинське лісове господарство" від відходів деревини екскаватором та вивіз відходів деревини з території ДП "Малинське лісове господарство") у сумі 66458,33 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 66458,33 грн. (додаток 10 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Газтехбуд" (ЄДРПОУ 34329007), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за автопослуги автонавантажувача) у сумі 153799,98 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 140966,65 грн., за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за автопослуги автонавантажувача) у сумі 178916,66 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 211833,33 грн. (додаток 11 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та Міжрегіональною науково-виробничою асоціацією підприємств "Авіокон проект" (ЄДРПОУ 23958467) ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за автопослуги автонавантажувача) у сумі 1250,00 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 1250,00 грн. (додаток 12 до акту перевірки);
- згідно укладених договорів та актів виконаних робіт між ФОП ОСОБА_1 та Сільськогосподарським ТОВ "Богодухівське" (ЄДРПОУ 3793515), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 зареєстровано податкові накладні в ЄРПН (за автопослуги автонавантажувача) у сумі 3120,00 грн. (без ПДВ), згідно банківських виписок на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 надійшло коштів у сумі 2400,00 грн. (додаток 14 до акту перевірки).
Відповідач наполягає на тому, що перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в колонці 8 рядка 1 розділу 1 додатку Ф2 до річної податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки "Сума чистого оподатковуваного доходу" встановлено його заниження на загальну суму 2013608,37 грн., в тому числі за 2017 рік у сумі 1069765,35 грн., за 2018 рік у сумі 943843,02 грн.
Колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції, в частині спростування зазначених висновків Відповідача, та вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пп.16.1.1 п.16.1 ст.16 ПКУ платник податків зобов`язаний, зокрема, вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (п.177.2 ст.177 ПКУ).
Відповідно до п.177.4 ст.177 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
177.4.5. Не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
-  документально не підтверджені витрати.
Згідно з п.177.10 ст.177 ПКУ фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
З огляду на наведене правове регулювання спірних правовідносин, суд погоджується з  висновком відповідача, що ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 має право включити до складу витрат, витрати (колонка 5 (вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або придбані при виробництві продукції) додатку Ф2 декларації про майновий стан і доходи), до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.
Водночас, встановлюючи взаємозв`язок витрат з фактом отримання доходу, відповідачем було долучено до матеріалів справи розрахунки структури загального оподатковуваного доходу за даними перевірки та структури вартості витрат, пов`язаних із здійсненням торговельної діяльності за даними перевірки. Зміст наведених розрахунків вказує на те, що відповідач, визначаючи об`єкти доходу та витрат, керувався їх розподілом за відповідними КВЕД(ами), що не передбачено приписами ПК України, який таке визначення обумовлює конкретним товаром, роботою або послугою, а не їх групування за будь-яким відмінним від цього принципом.
Порушення принципу визначення об`єкту оподаткування не дозволяє суду підтвердити правильність його обрахунку. 
Обґрунтовуючи висновок про завищення витрат у сумі 2013608,38 грн., відповідачем наведено перелік з десяти господарських операцій, загальний обсяг розрахунків по яким не співпадає з визначеною сумою порушення.
Кваліфікація отриманих позивачем коштів від контрагентів, перелік яких наведений на 17 - 20 аркушах акта перевірки, сума яких до того ж не співпадає з визначеною в акті сумою порушення у розмірі 2013608,38 грн., як неправомірно сформованих витрат, не відповідає наведеним приписам Податкового кодексу України, а відтак і визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб з цієї суми не може бути визнане законним.
Суд першої інстанції вірно констатував те, що відповідачем порушено вимоги Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених наказом ДФС від 01.06.2017 №396.
Так, пунктом 5.1.1 Методичних рекомендацій передбачено, що будь-який висновок акта (довідки) перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов`язань перед бюджетом, дотримання вимог іншого законодавства має ґрунтуватись на визначених статтею 83 Кодексу належних та допустимих доказах, отриманих безпосередньо від платника податків, а також з інших джерел у встановленому законом порядку. Доведення правомірності висновків перевірки повинно бути переконливим, логічним, аргументованим. Відображення в акті (довідці) перевірки необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень перевіряючих, які не мають підтверджуючих доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб платника податків (наприклад, "приховування об`єкта оподаткування", "розкрадання", "привласнення", "описка" тощо) при оформленні встановлених порушень не допускається.
Відповідно до п. 5.1.2 цих рекомендацій з метою забезпечення належної доказовості висновків за кожним відображеним в описовій частині акта (довідки) документальної перевірки фактом порушення в обов`язковому порядку необхідно, зокрема, при проведенні перевірки своєчасності, достовірності та повноти нарахування і сплати передбачених Кодексом податків та зборів зазначити встановлений безпосередній зв`язок (його відсутність) між виявленими порушеннями, показниками відповідних рядків податкових декларацій (звітів, розрахунків) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувались при проведенні перевірки суб`єктів господарювання.
У випадку якщо перевіркою можливо визначити конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання, або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій, акт (довідки) перевірки має містити посилання на такий первинний документ або обліковий регістр.
Відповідно до пп.2 п.4 розділу 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема, викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі неподання їх для перевірки - зазначити перелік них документів.
Порушення порядку оформлення акта перевірки щодо відображення в акті документальної перевірки за кожним фактом порушення його змісту та безпосереднього зв`язку між виявленим порушенням з первинними документами не дозволяє суду підтвердити правомірність висновків відповідача у цій частині.
Отже, суд вірно вважав таким, що не ґрунтується на Законі, висновок контролюючого органу про завищення ФОМ ОСОБА_1 вартості документально підтверджених витрат на 2013608,38 грн., яке призвело до необґрунтованого визначення їй грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 362449,51 грн. та безпідставного застосування штрафних санкцій у сумі 90612,38 грн. Таким чином, у зазначеній частині, суд правомірно задовольнив позовні вимоги та скасував оскаржене податкове повідомлення-рішення.
Податкове повідомлення-рішення №0001083304 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 13113,00 грн. і застосування штрафних санкцій у розмірі 25% - 3278,25 грн. - позивачем не оспорюється і суд апеляційної інстанції в цій частині рішення не переглядає.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001093304 про донарахування військового збору, суд зазначає.
Згідно висновків акта перевірки позивачем занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2013609,37 грн., що призвело до заниження військового збору, який підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного періоду, на 30204,12 грн.
Оскільки суд встановив безпідставність тверджень відповідача про завищення витрат з податку на доходи фізичних осіб, висновок про існування у позивача обов`язку зі сплати військового збору у сумі 30204,12 грн. внаслідок порушення вимог ст.ст.163,164 та п.1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України також не відповідає вимогам законності, зважаючи на що податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001093304  підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001133304,  яке позивач оспорює частково, то колегія суддів зазначає, що оскільки викладений в акті перевірки факт завищення податкового кредиту за наслідками господарських взаємовідносин з КП "Екоресурс" не мав місця, тому податкове повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001133304 в частині донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 6667,00 грн. та застосування штрафних санкцій у сумі 3333,50 грн. є незаконним.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.09.2019 №0001143304, яке після уточнення позовних вимог оскаржується позивачем в частині застосування штрафу у сумі 9758,00 грн., судом встановлено, що його прийняття пов`язано з висновком акта перевірки про порушення позивачем абз."г" п.198.5 ст.198, п.189.1 ст.189, п.187.7. ст.187, п.201.1, п.201.10, п.201.16.1, пп.201.16.2, пп.201.16.3. п.201.16 ст. 201 ПКУ, оскільки позивачем вчасно не зареєстровані податкові накладні на загальну суму ПДВ 50479,54 грн.
З порушенням щодо нереєстрації податкової накладної на наслідками господарських взаємовідносин з Малинською селищною радою на загальну суму ПДВ 30743,23 грн. та нарахуванням штрафу у сумі 110,27 грн., пов`язаного з включенням до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2017 року сум податку на додану вартість за послуги, надані ПрАТ "ЕК "Житомиробленерго", на загальну суму 220,55 грн., без підтвердження використання електроенергії у межах господарської діяльності, позивач погодилась.
Щодо решти суми штрафу, судом встановлено, що позивачем:
- не зареєстровано податкову накладну на суму ПДВ 3943,50 грн. по наданню транспортно-експедиторських послуг ТОВ "Мультімодальній транспортній компанії";
- не зареєстровано податкову накладну на суму ПДВ 2751,64 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ ДП "Малинський лісгосп АПК" Житомирського обласного комунального агролісогосподарського підприємства";
- не зареєстровано податкову накладну на суму ПДВ 465,28 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ ТОВ "Граніт ЛТД";
- не зареєстровано податкову накладну на суму ПДВ 890,67 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ ТОВ "Малинський спецкар`єр";
- не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 2410,08 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ ПП "Тепло-Монтаж";
- не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 3178,40 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ ТОВ "Будівельна компанія "Олімпікс";
- не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 4823,93 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ TOB "AB Фармація";
- не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 1051,81 грн. по отриманим коштам, що надійшли за реалізовані ТМЦ TOB "Овочева технологічна компанія".
Перевіряючи правомірність застосування штрафу за відсутність факту вчасної реєстрації податкових накладних за наслідками зазначених господарських операції, суд виходив з того, що по всім здійсненим господарським операціям податкові накладні були своєчасно подані на реєстрацію з присвоєнням їм у реєстрі відповідних номерів. На дату проведення перевірки реєстрація зазначених податкових накладних залишалася зупиненою, що виключає вину позивача у вчиненні цього порушення як обов`язкової умови для притягнення його до відповідальності. Факт зупинення реєстрації податкових накладних підтверджується копіями відповідних квитанцій, наявних у матеріалах справи (а.с.167-200, т.1).
Зважаючи на цей висновок, податкове повідомлення-рішення  від 16.09.2019 №0001143304 в частині застосування штрафу у сумі 9758,00 грн. правомірно скасовано.

Щодо позовної вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16.09.20129 №Ф-0001113304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.09.20129 №0001103304, суд зазначив за висновком перевіряючих, позивачем порушено п.1 ч.2 ст.6, п.2 ч.1 ст.7 та ч.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року №2464-VI (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 суми єдиного внеску на 224817,95 грн., нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за ставкою 22%.
Так, перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності, на який нараховується єдиний внесок, встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 в періоді з 01.01.2017 по 31.12.2018 суми чистого оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок, що пов`язано з порушенням, викладеним у п.2.1.2 акту перевірки.
Як вже зазначено, суд не погоджується з висновком відповідача, що ним доведено факт завищення позивачем витрат, а відтак і неправильно визначено суму чистого оподатковуваного доходу, як бази для нарахування єдиного внеску
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом (ч.3 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування").
Пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" передбачено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що Відповідачем не доведено заниження Позивачем доходу (прибутку), отриманого від її діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, зважаючи на що суд правомірно вважав безпідставним нарахування ФОП ОСОБА_1 єдиного внеску на підставі вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16.09.20129 №Ф-0001113304 та застосування штрафних санкцій на суму 31851,60 грн. на підставі рішення від 16.09.20129 №0001103304.
Частиною другою статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи наведені у справі обставини, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що до задоволення позову.
Питання розподілу судових витрат вирішено згідно з ч.1 ст.139 КАС України. 
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про відмову в задоволенні позовних вимог. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315,316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  10 лютого 2021 року.

          
Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сапальова Т.В.    Смілянець Е. С.