ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/1762/16
касаційне провадження № К/9901/28261/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області (далі - Управління) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.05.2016 (суддя Самойлова В.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016 (головуючий суддя - Бондар В.О., судді - Калитка О.М., Кононенко З.О.) у справі за позовом Приватного підприємства «Слобожанські ресурси» (далі - Підприємство) до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

У С Т А Н О В И В:

У квітні 2016 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.03.2016 № 0000071401 та № 0000081401.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ПП «Спіка» (згідно договору поставки нафтопродуктів № 4МО21 від 16.12.2013) та з ТОВ «Компанія-Інтеграл» (згідно договору поставки нафтопродуктів № 27/03/1-13 від 27.03.2013) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбані у ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл» були реалізовані Підприємством іншим суб`єктам господарювання, що також підтверджено відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами; у зв`язку з порушенням ПП «Спіка» порядку реєстрації податкової накладної № 4107 від 17.12.2013 (а не № 3248 від 17.12.2013 як вказує податковий орган) в Єдиному реєстрі податкових накладних Підприємство разом з податковою декларацією з податку на додану вартість за грудень 2013 року подало скаргу на ПП «Спіка», до якої додало документи, що засвідчують факт сплати податку на додану вартість, та первинні документи, які підтверджують факт отримання товару;  страхування майнових інтересів Підприємства (згідно договору добровільного страхування фінансових ризиків № 001092 від 01.07.2013, укладеного з ПАТ СК «Велта»), а саме - фінансових ризиків, пов`язаних із невиконанням (неналежним виконанням) його контрагентами своїх договірних зобов`язань щодо оплати вартості поставленого товару(підприємствами, за якими обліковується дебіторська заборгованість), внаслідок банкрутства контрагентів, стихійних явищ, аварій, катастроф, протиправних дій третіх осіб, було здійснене у рамках господарської діяльності Підприємства; витрати зі сплати відсотків по товарному кредиту на суму 11294,00 грн. згідно договору поставки № 6 від 05.01.2011, що виникли у 2013 році, були включені Підприємством до рядка 06.4 «Інші витрати» податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік. 

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 24.05.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016, позов задовольнив: скасував податкові повідомлення-рішення 16.03.2016 № 0000071401 та № 0000081401.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанції виходили з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ПП «Спіка» і ТОВ «Компанія-Інтеграл» підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, зокрема, податковими та видатковими накладними, банківськими виписками, товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів, залізничними накладними, актами приймання-передачі, сертифікатами відповідності, паспортами якості тощо; в силу положень підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України при визначенні об`єкта оподаткування можуть враховуватися витрати платника податку із страхування фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, за умови, що вони пов`язані із провадженням господарської діяльності, та визначені в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, з урахуванням того, що під час судового розгляду не встановлено страхування Підприємством фіктивних операцій, факту неспіврозмірності страхових виплат з вартістю застрахованих майнових інтересів; у разі виявлення неврахованих у податковому обліку витрат, які відповідають наведеним у статті 138 Податкового кодексу України критеріям, платник податків має право врахувати ці витрати у майбутньому при обчисленні оподатковуваного прибутку на підставі підтверджувальних документів.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 28.12.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних ПП «Спіка» у графі «пункт розвантаження» було вказано адресу, за якою у Підприємства відсутні власні або орендовані приміщення чи ємності для зберігання нафтопродуктів; ПП «Спіка» не зареєструвало податкову накладну № 3248 від 17.12.2013 у Єдиному реєстрі податкових накладних; до перевірки не було надано сертифікатів та паспортів якості на бензин А-92 та дизельне паливо підвищеної якості Євро марки F вид ІІ; до перевірки не було надано товарно-транспортні або ж залізничні накладні, які б підтверджували факт транспортування нафтопродуктів від ТОВ «Компанія-Інтеграл»; у сертифікатах відповідності щодо постачання дизельного палива ДТ-Л-К4 сорт С та дизельного ДТ-3-К4 сорт F від ТОВ «Компанія-Інтеграл», вказано, що вони видані ТОВ «Газукраїна-2020», виробник ВАТ «Нафтан» (Республіка Білорусь), тоді як ТОВ «Газукраїна-2020» не було імпортером дизельного палива; ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл» у період господарських відносин з Підприємством отримували товарно-матеріальні цінності від суб`єктів господарювання з ознаками фіктивності; Підприємство не довело економічну обґрунтованість операції зі страхування фінансових ризиків; до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів (виконанням робіт, наданням послуг), у цьому періоді. Решта доводів скаржника зводиться до цитування норм Податкового кодексу України та змісту акту перевірки.

У запереченні на касаційну скаргу Підприємство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.03.2021 прийняв касаційну скаргу Управління до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляду справи на 02.03.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Управління провело виїзну документальну планову перевірку Підприємства з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2014, результати якої були оформлені актом від 26.02.2016 № 78/20-40-22-01-07/36372798, за висновками якого Товариством були порушені, зокрема, вимоги: підпункту 138.1.1 пункту  138.1 статті 138, пунктів 138.2, 138.4 статті  138, підпункту 139.1.9 пункту  139.1  статті  139, підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 14о Податкового Кодексу України, в результаті чого завищено витрати підприємства на загальну суму 5029569,00 грн. (у тому числі: за півріччя 2012 року - 1081441,00 грн., за 3 квартали 2012 року - 2048716,00 грн., за 2012 рік - 2750811,00 грн., за 2013 рік - 1654781,00 грн., за 2014 рік - 623977,00 грн.), що призвело до заниження податок на прибуток на загальну суму 1004394,00 грн. (у тому числі: за півріччя 2012 року - 227103,00 грн., за 3 квартали 2012 року - 430231,00 грн., за 2012 рік - 577670,00 грн., за 2013 рік - 314408,00 грн., за 2014 рік - 112316,00 грн.); з урахуванням положень пункту 102.2 статті 102 Податкового кодексу України сума заниження податку на прибуток за період 2012 рік у розмірі 577670,00 грн. не підлягає врахуванню під час винесення податкового повідомлення-рішення; пунктів 198.1, 198.3, 198.4 статті  198 Податкового кодексу України, що мало вираз у завищенні податкового кредиту та призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 986903,00 грн. (у тому числі: за квітень 2012 року - 124515,00 грн., за травень 2012 року - 21643,00 грн., за червень 2012 року - 70130,00 грн., за липень 2012 року- 146799,00 грн., за вересень 2012 року - 46656,00 грн., за жовтень 2012 року - 140419,00 грн., за березень 2013 року - 110949,00 грн., за серпень 2013 року - 105183,00 грн., за грудень 2013 року - 98073,00 грн., за лютий 2014 року - 122537,00 грн.; з урахуванням положень пункту 102.2 статті 102 Податкового кодексу України сума заниження податку на додану вартість за період з квітня  по жовтень 2012 року включно у розмірі 550162,00 грн. не підлягає врахуванню під час винесення податкового повідомлення-рішення.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариство неправомірно включило до складу витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, вартість нафтопродуктів, придбаних у ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл», а податок на додану вартість, сплачений у складі такої вартості, - до податкового кредиту відповідного податкового періоду, оскільки: отримано податкову інформацію щодо ознак фіктивності у діяльності зазначених контрагентів, а також щодо спрямування їх діяльності на ухилення від сплати податків; ПП «Спіка» має стан 8 «до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням», остання податкова звітність подавалась за січень 2014 року, на теперішній час підприємство не звітує, свідоцтво платника податку на додану вартість анульовано 11.11.2014; у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних ПП «Спіка» у графі «пункт розвантаження» було вказано адресу, за якою у Підприємства відсутні власні або орендовані приміщення чи ємності для зберігання нафтопродуктів; ПП «Спіка» не зареєструвало податкову накладну № 3248 від 17.12.2013 у Єдиному реєстрі податкових накладних; до перевірки не було надано сертифікатів та паспортів якості на бензин А-92 та дизельне паливо підвищеної якості Євро марки F вид; до перевірки не було надано товарно-транспортні або ж залізничні накладні, які б підтверджували факт транспортування нафтопродуктів від ТОВ «Компанія-Інтеграл»; у сертифікатах відповідності щодо постачання дизельного палива ДТ-Л-К4 сорт С та дизельного ДТ-3-К4 сорт F від ТОВ «Компанія-Інтеграл», вказано, що вони видані ТОВ «Газукраїна-2020», виробник ВАТ «Нафтан» (Республіка Білорусь), тоді як ТОВ «Газукраїна-2020» не було імпортером дизельного палива; ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл» у період господарських відносин з Підприємством отримували товарно-матеріальні цінності від суб`єктів господарювання з ознаками фіктивності; не підтверджено факт придбання ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл» товарно-матеріальних цінностей у контрагентів-постачальників по ланцюгу постачання та, відповідно, подальша їх реалізація на адресу Підприємства за відповідні періоди не здійснювалась; з огляду на зміст договору добровільного страхування фінансових ризиків № 001092 від 01.07.2013, укладеного з ПАТ СК «Велта», а також наявне за даними бухгалтерського обліку повернення (зменшення) дебіторської заборгованості Підприємство не довело економічну обґрунтованість операції зі страхування фінансових ризиків; товар, отриманий від ТОВ «Константа М2, за постачання якого Підприємством були сплачені відсотки, був реалізований у 2013 році та, відповідно, у 2013 році був отриманий дохід від його реалізації, з огляду на що Підприємство неправомірно включило відсотки по товарному кредиту до витрат за 2014 рік.

На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення від 16.03.2016: № 0000071401, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток на 426724,00 грн. - за основним платежем та на 106681,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000081401, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 436742,00 грн. - за основним платежем та на 109185,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати    - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Положеннями підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентом своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Згідно зі  статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що реальність господарських операцій з ПП «Спіка» (згідно договору поставки нафтопродуктів № 4МО21 від 16.12.2013) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, а саме:  заявками на відвантаження нафтопродуктів (із зазначенням виду та кількості нафтопродуктів, державних номерних знаків автомобілів та причепів, ПІБ водіїв, автотранспортного підприємства та дат відвантаження), податковими накладними (зареєстрованими у Єдиному реєстрі податкових накладних) та видатковими накладними, товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів (нафти) (форма № 1-ттн (нафтопродукт)), паспортами якості та сертифікатами відповідності на бензин А-92-Євро, на дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки F виду ІІ. Крім того, у зв`язку з порушенням ПП «Спіка» порядку реєстрації податкової накладної № 4107 від 17.12.2013 (а не № 3248 від 17.12.2013 як вказує податковий орган) в Єдиному реєстрі податкових накладних Підприємство разом з податковою декларацією з податку на додану вартість за грудень 2013 року подало скаргу на ПП «Спіка», до якої додало документи, що засвідчують факт сплати податку на додану вартість, та первинні документи, які підтверджують факт отримання товару. 

При цьому, судами було встановлено, що у товарно-транспортних накладних ПП «Спіка» у графі «пункт розвантаження» було вказано адресу контрагентів-покупців Товариства, яким позивач реалізовував придбані у ПП «Спіка» нафтопродукти, що підтверджується відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами.

Також, суди встановили, що реальність господарських операцій з ТОВ «Компанія-Інтеграл» (згідно договору поставки нафтопродуктів № 27/03/1-13 від 27.03.2013) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, а саме: податковими та видатковими накладними, залізничними накладними, актами прийому-передачі (у яких вказані номер вагоноцистерни, станція призначенні, кількість, що відповідає інформації, зазначеній у залізничних накладних), сертифікатами відповідності та паспортами на дизельне паливо палива ДТ-Л-К4 сорт С та дизельного ДТ-3-К4 сорт F.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що Підприємство правомірно сформувало витрати, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податковий кредит по господарських операціях з ПП «Спіка» та ТОВ «Компанія-Інтеграл». 

При цьому, посилання скаржника на те, що у залізничних накладних вантажовідправником вказане не ТОВ «Компанія-Інтеграл», а інший суб`єкт господарювання, є безпідставними, оскільки відповідно до пункту 2.2 статті 2 договору поставки нафтопродуктів № 27/03/1-13 від 27.03.2013 вантажовідправником є будь-яка особа, вказана у залізничних чи товарно-транспортних накладних в якості вантажовідправника. Також, посилання скаржника на те, що ТОВ «Газукраїна-2020» не було імпортером дизельного палива є безпідставними, оскільки у даному випадку предметом спору є господарські операції між Підприємством та  ТОВ «Компанія-Інтеграл».

Пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. 

Положеннями абзаців 2, 3 пункту 138.11 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  визначено, що суми витрат, не враховані в минулих податкових періодах у зв`язку з допущенням помилок та виявлені у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов`язання. Зазначені в цьому пункті витрати, здійснені в минулі звітні роки, відображаються у складі інших витрат, а ті, які здійснені у звітному податковому році, - у складі витрат відповідної групи (собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, загальновиробничих витрат, адміністративних витрат тощо).

Виходячи з аналізу вказаних вище правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що Підприємство правомірно включило до рядка 06.4 «Інші витрати» податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2014 рік витрати зі сплати відсотків по товарному кредиту на суму 11294,00 грн. згідно договору поставки № 6 від 05.01.2011 (в редакції додаткової угоди № 4 від 04.01.2013), що виникли у 2013 році.

Відповідно до підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при визначенні об`єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення, зокрема: будь-які витрати із страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов`язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов`язаних із виробництвом національних фільмів (у розмірі не більше 10 відсотків вартості виробництва національного фільму); екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; об`єкта фінансового лізингу, а також оперативного лізингу, концесії державного чи комунального майна за умови, якщо це передбачено договором; фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов`язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров`я або інших ризиків, пов`язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов`язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб. 

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) страхування - це вид цивільно-правових відносин щодо захисту майнових інтересів фізичних осіб та юридичних осіб у разі настання певних подій (страхових випадків), визначених договором страхування або чинним законодавством, за рахунок грошових фондів, що формуються шляхом сплати фізичними особами та юридичними особами страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) та доходів від розміщення коштів цих фондів.

За визначеннями, наведеними у статті 8 Закону України «Про страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), страховий ризик - це певна подія, на випадок якої проводиться страхування і яка має ознаки ймовірності та випадковості настання; страховий випадок - це подія, передбачена договором страхування або законодавством, яка відбулася і з настанням якої виникає обов`язок страховика здійснити виплату страхової суми (страхового відшкодування) страхувальнику, застрахованій або іншій третій особі.

Відповідно до частини першої статті 16 Закону України «Про страхування» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договір страхування - це письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на себе зобов`язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальнику або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов`язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору.

Частиною першою статті 979 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що за договором страхування одна сторона (страховик) зобов`язується у разі настання певної події (страхового випадку) виплатити другій стороні (страхувальникові) або іншій особі, визначеній у договорі, грошову суму (страхову виплату), а страхувальник зобов`язується сплачувати страхові платежі та виконувати інші умови договору.

У справі, що розглядається, суди встановили, що: страховий платіж у сумі 83758,83 грн., сплачений Підприємством на користь ПАТ СК «Велта» згідно договору добровільного страхування фінансових ризиків № 001092 від 01.07.2013, пов`язаний з господарською діяльністю Підприємства, а саме - зі страхуванням фінансових ризиків, пов`язаних із невиконанням (неналежним виконанням) його контрагентами своїх договірних зобов`язань щодо оплати вартості поставленого товару(підприємствами, за якими обліковується дебіторська заборгованість), внаслідок банкрутства контрагентів, стихійних явищ, аварій, катастроф, протиправних дій третіх осіб; вказаний договір відповідає вимогам оформлення договорів страхування, встановленим статтею 16 Закону України «Про страхування» та Главою 67 Цивільного кодексу України, з огляду на що Підприємство правомірно включило сплачену суму страхового платежу до складу витрат.

Таким чином, суди попередніх інстанцій, виходячи із принципу офіційного з`ясування обставин справи, з дотриманням норм  статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній до 15.12.2017) дослідили первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, та з урахуванням усіх доказів у справі у їх сукупності, дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір.

З огляду на викладене, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухвалених у даній справі рішень відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Управління підлягає залишенню без задоволення, а постанова Харківського окружного адміністративного суду від 24.05.2016 та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016  - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24.05.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 06.09.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова