ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/1858/20                                              Суддя першої інстанції: Непочатих В.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  03 березня 2021 року                                                                          м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді                    - Степанюка А.Г.,
суддів                                - Губської Л.В., Епель О.В.,
при секретарі                              - Закревській І.Л.,  
розглянувши у відкритому судовому засіданні у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на проголошене о 15 годині 24 хвилині рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2020 року, повний текст якого складено 25 листопада 2020 року, у справі за адміністративним позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Дружба-Нова» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:
У травні 2020 року Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Дружба-Нова» (далі - Позивач, СТОВ «Дружба-Нова») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС, у подальшому заміненого на правонаступника - Офіс великих платників податків ДПС (далі - Відповідач, Офіс ВПП), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.02.2020 року №0000685404.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 17.11.2020 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що обов`язок платника податків в разі наступного за постачанням перегляду цін вчинити відповідні коригування зобов`язань не залежить від наявності чи відсутності повернення (перерахування) грошових коштів, а відтак складені розрахунки коригування кількісних і вартісних показників свідчать про належне виконання підприємством вимог п. 192.1 ст. 192 ПК України.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що складання розрахунків коригування та реєстрація їх в Єдиному реєстрі податкових накладних внаслідок перегляду цін у бік зменшення без відповідного повернення грошових коштів не узгоджується з приписами п. 192.1 ст. 192 ПК України, що підтверджується також й індивідуальною податковою консультацією.
Після усунення визначених в ухвалі від 25.01.2021 року про залишення апеляційної скарги без руху недоліків ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.02.2021 року було відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 03.03.2021 року.
У відзиві на апеляційну скаргу СТОВ «Дружба-Нова» просить відмовити в її задоволенні, а рішення суду першої інстанції - залишити без змін. Наголошує, що судом правильно встановлені фактичні обставини справи та вірно застосовані до спірних правовідносин норми матеріального права. Окремо звертає увагу на безпідставності посилання Апелянта на індивідуальну податкову консультацію та інформацію з Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу, оскільки, по-перше, індивідуальні податкові консультації не мають обов`язкової сили для всіх платників податків, по-друге, відомості Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу не враховують особливостей кожного платника податків та не є податковою консультацією у розумінні Податкового кодексу України.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2021 року задоволено клопотання представника СТОВ «Дружба-Нова» про участь у судовому засіданні у режимі відеоконференції з використанням власних технічних засобів.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.03.2021 року відмовлено у задоволенні клопотання Офісу ВПП про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні суду.
У судовому засіданні представник Позивача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідач, будучи належним чином повідомлений про дату, час та місце розгляду справи, у судове засідання не прибув. 
Щодо заявлених Офісом ВПП клопотань про відкладення розгляду справи у зв`язку з неможливістю проведення судового засідання 03.03.2021 року у режимі відеоконференції колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до ст. 313 КАС України суд апеляційної інстанції відкладає розгляд справи в разі неявки у судове засідання учасника справи, стосовно якого немає відомостей про вручення йому судової повістки, або за його клопотанням, коли повідомлені ним причини неявки буде визнано судом поважними.
Неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Якщо суд апеляційної інстанції визнав обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи, а вони не прибули, суд апеляційної інстанції може відкласти апеляційний розгляд справи.
Разом з тим, судовою колегією враховується, що обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи не визнавалася.
Крім того, згідно ч. 1 ст. 309 КАС України апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження, а апеляційна скарга на ухвалу суду першої інстанції - протягом тридцяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження.
При цьому судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що положеннями ч. 4 ст. 195 КАС України передбачено, що під час карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), учасники справи можуть брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів. Про таку можливість судом зверталася увага Офісу ВПП й в ухвалі від 01.03.2021 року.
За таких обставин, зважаючи на відсутність підстав для визнання поважними викладених у клопотаннях причин для відкладення розгляду справи, а також з огляду на визначені ст. 309 КАС України строки її розгляду, судовою колегією відмовлено у задоволенні заявленого клопотання.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представника Позивача, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що у грудні 2019 року - січні 2020 року працівниками Офісу ВПП на підставі пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України, наказу від 11.12.2019 року №628 та направлень від 17.12.2019 року №№ 59, 60, 61 проведено документальну позапланову перевірку СТОВ «Дружба-Нова» з питань законності декларування від`ємного значення та достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за ІІІ квартал 2019 року.
У ході перевірки встановлено порушення Позивачем:
- пункту 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за № 137/28267 (із змінами та доповненнями);
- пункту 185.1 статті 185, пункту 192.1 статті 192, пункту 200.4 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), чим завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту у розмірі 3  285  846,00 грн., у зв`язку з чим завищено суму заявленого бюджетного відшкодування на суму 3  285  846,00 грн.
Результати перевірки зафіксовані в акті від 10.01.2020 року №1/28-10-54-04/31333767 (т. 1 а.с. 27-47).
Не погодившись з указаними висновками акту перевірки, СТОВ «Дружба-Нова» було подано заперечення на них від 21.01.2020 року (т. 1 а.с. 48-50).
Листом Відповідача від 05.02.2020 року № 4997/10/28-10-54-04 Позивача повідомлено про внесення змін до висновку акту перевірки від 10.01.2020 року № 1/28-10-54-04/31333767 та викладено його висновки в наступній редакції:
«За результатами перевірки СТОВ «Дружба Нова» з питань дотримання вимог таткового законодавства з податку на додану вартість за ІІІ квартал 2019 року встановлено порушення вимог:
- пункту 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (із змінами та доповненнями);
- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1 статті 192, пункту 200.4 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №  2755-VI (із змінами та доповненнями), чим завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту у розмірі 1056347,00 грн.» (т. 1 а.с. 51-53). 
На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 07.02.2020 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми «В4» №0000685404, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1  056  347,00 грн. (т. 1 а.с. 47, зворотній бік).
За результатами адміністративного оскарження (т. 1 а.с. 54-57) спірне податкове повідомлення-рішення було залишено без змін рішенням ДПС України від 24.04.2020 року №14457/1199-00-08-05-02-06 (т. 1 а.с. 58-59).
Вирішуючи питання про правомірність оскаржуваного індивідуального акту, суд першої інстанції встановив таке.
Як вбачається зі змісту акту перевірки від 10.01.2020 року № 1/28-10-54-04/31333767, висновки щодо порушення Позивачем приписів податкового законодавства зроблено з огляду на те, що СТОВ «Дружба-Нова» неправомірно, на переконання Офісу ВПП, складено розрахунки коригування кількісних і вартісних показників по податкових накладних внаслідок зменшення ціни на поставлений товар контрагентам без фактичного повернення грошових коштів.
Матеріали справи свідчать, що 19.03.2019 року між СТОВ «Дружба-Нова» та ПП «Дружба 6» укладено договір поставки № ДН-19/03/19-ДР6, відповідно до якого постачальник (СТОВ «Дружба-Нова») зобов`язується передати у власність покупцю (ПП «Дружба 6») товар, ціна, кількість і найменування якого визначаються в додатках до договору, а покупець зобов`язаний прийняти та оплатити його.
Згідно пунктів 4.1, 4.2 Договору поставка товару здійснюється окремими партіями, відповідно до додатку. Підтверджений сторонами асортимент та кількість товару в кожній партії вказується в додатках до даного договору. Строк і умови поставки товару, вказуються в додатках до даного договору (пункту. 5.1 Договору).
Відповідно до пунктів 7.1, 7.2, 7.3, 7.4, 7.9 Договору ціна на товар встановлюється в національній валюті України - гривнях і вказується у додатках до договору. Ціни на товар є звичайними, які склались на товар такого виду, асортименту, якості, що склались на ринку. Загальна вартість договору складається з вартості всіх партій товару, поставлених покупцю за цим Договором. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються шляхом перерахування покупцем у безготівковому порядку або готівкою шляхом внесення коштів у касу постачальника. Сторони мають право здійснювати розрахунки в інший спосіб, не заборонений законодавством України. У разі поставки товару відповідно до додатку до договору порядок виплати визначається у такому додатку.
Договір набирає чинності з моменту підписання і діє до 31.12.2019 року (пункт 13.1 Договору) (т. 1 а.с. 65-67).
Сторонами також було погоджено додатки до Договору, де викладено найменування товару, строк поставки, кількість, ціна, вартість та вказано порядок здійснення оплати за товар (т.1 а.с. 68-73).
При поставці зазначеного вище товару були складені видаткові накладні № 938 від 26.04.2019 року, № 987 від 30.04.2019 року, № 1007 від 30.04.2019 року, № 1241 від 28.05.2019 року, № 1242 від 30.05.2019 року (т. 1 а.с. 85-89).
Додатковою угодою № 01 від 27.06.2019 року до Договору поставки № ДН-19/03/19-ДР6 від 19.03.2019 року сторони дійшли згоди доповнити пункт 7.2. розділу 7 Договору новим підпунктом 7.2.1. наступного змісту: « 7.2.1. Сторони домовились про можливість зменшення ціни вже поставленого Товару шляхом застосування до ціни такого Товару знижки. Можливість застосування знижки визначається Постачальником виходячи з отримання знижки від своїх постачальників, обсягів фактично поставленого Товару за цим Договором та розрахунків за нього з боку Покупця. Нова ціна Товару в такому разі, з урахуванням знижки, узгоджується Сторонами в Додаткових угодах до цього Договору. Нова ціна Товару є дійсною з моменту поставки Товару. За наслідками застосування знижки Сторони здійснюють відповідні корегування в бухгалтерському та податковому обліку. В разі якщо внаслідок застосування знижки у Постачальника виникне заборгованість перед Покупцем, Сторони погоджують дії по її закриттю шляхом повернення Постачальником грошових коштів або додаткової поставки Товару Покупцю на суму наданої Постачальником знижки шляхом підписання відповідної Додаткової угоди.» (т. 1 а.с. 80).
Додатковими угодами № 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 від 30.09.2019 сторони домовились змінити ціну на товар (без зміни кількості і якості) та виклали відповідні пункти додатків до договору в іншій редакції. Ціна на товар при цьому була зменшена (т. 1 а.с. 74-78, 81, 82, 83, 84).
Внаслідок надання СТОВ «Дружба-Нова» знижки ПП «Дружба 6» станом на 30.09.2019 року у ПП «Дружба 6» виникла переплата у розрахунках за договором, а у СТОВ «Дружба-Нова» - заборгованість перед ПП «Дружба 6» на суму 1  380  607,52 грн., що підтверджено в ході перевірки.
Указану заборгованість сторони зафіксували в Додатковій угоді № 10 від 30.09.2019 року до Договору поставки № ДН-19/03/19-ДР6 від 19.03.2019 року. Цією додатковою угодою сторони домовились вважати заборгованість СТОВ «Дружба-Нова» у розмірі 1  380  607,52 грн. попередньою оплатою за товар (т. 1 а.с. 78, зворотний бік).
Додатковою угодою № 11 від 31.12.2019 року до Договору поставки № ДН-19/03/19-ДР6 від 19.03.2019 року сторони продовжили строк дії договору до 31.12.2020 року (т.1 а.с. 79).
Судом першої інстанції також встановлено, що СТОВ «Дружба-Нова», на підставі проведених операцій зі зменшення ціни були складені та зареєстровані відповідні розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до складених та зареєстрованих раніше податкових накладних № 404, 405, 406, 407, 408 від 30.09.2019 року (т. 1 а.с. 95-110, 111-124).
Крім того, 15.03.2019 року між СТОВ «Дружба-Нова» та ТОВ «Калина» укладено договір поставки № ДН-15/03/19-КЛН, відповідно до якого постачальник (СТОВ «Дружба-Нова») зобов`язується передати у власність покупцю (ТОВ «Калина») товар, ціна, кількість і найменування якого визначаються в додатках до договору, а покупець зобов`язаний прийняти та оплатити його.   
Згідно пунктів 4.1, 4.2, 5.1 Договору поставка товару здійснюється окремими партіями, відповідно до додатку. Підтверджений сторонами асортимент та кількість товару в кожній партії вказується в додатках до даного договору. Строк і умови поставки товару, вказуються в додатках до даного договору.
Відповідно до пунктів 7.1, 7.2, 7.3, 7.4, 7.9, 13.1 Договору ціна на товар встановлюється в національній валюті України - гривнях і вказується у додатках до договору. Ціни на товар є звичайними, які склались на товар такого виду, асортименту, якості, що склались на ринку. Загальна вартість договору складається з вартості всіх партій товару, поставлених покупцю за цим Договором. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються шляхом перерахування покупцем у безготівковому порядку або готівкою шляхом внесення коштів у касу постачальника. Сторони мають право здійснювати розрахунки в інший спосіб, не заборонений законодавством України. У разі поставки товару відповідно до додатку до договору порядок виплати визначається у такому додатку. Договір набирає чинності з моменту підписання і діє до 31.12.2019 року (т. 1 а.с. 131-133).
Сторонами також було погоджено додатки до Договору, де викладено найменування товару, строк поставки, кількість, ціна, вартість та вказано порядок здійснення оплати за товар (т. 1 а.с. 134-140).
При поставці зазначеного вище товару були складені видаткові накладні № 873 від 19.04.2019 року, № 885 від 22.04.2019 року, № 888 від 21.04.2019 року, № 994 від 27.04.2019 року, № 1045 від 30.04.2019 року, № 1142 від 16.05.2019 року (т. 1 а.с. 153-158).
Додатковою угодою № 01 від 27.06.2019 року до Договору поставки № ДН-15/03/19-КЛН від 15.03.2019 року сторони дійшли згоди доповнити пункт 7.2. розділу 7 Договору новим підпунктом 7.2.1. наступного змісту: « 7.2.1. Сторони домовились про можливість зменшення ціни вже поставленого Товару шляхом застосування до ціни такого Товару знижки. Можливість застосування знижки визначається Постачальником виходячи з отримання знижки від своїх постачальників, обсягів фактично поставленого Товару за цим Договором та розрахунків за нього з боку Покупця. Нова ціна Товару в такому разі, з урахуванням знижки, узгоджується Сторонами в Додаткових угодах до цього Договору. Нова ціна Товару є дійсною з моменту поставки Товару. За наслідками застосування знижки Сторони здійснюють відповідні корегування в бухгалтерському та податковому обліку. В разі якщо внаслідок застосування знижки у Постачальника виникне заборгованість перед Покупцем, Сторони погоджують дії по її закриттю шляхом повернення Постачальником грошових коштів або додаткової поставки Товару Покупцю на суму наданої Постачальником знижки шляхом підписання відповідної Додаткової угоди.» (т. 1 а.с. 141).
Додатковими угодами № 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 від 30.09.2019 року сторони домовились змінити ціну на товар (без зміни кількості і якості) та виклали відповідні пункти додатків до договору в іншій редакції. Ціна на товар при цьому була зменшена (т. 1 а.с. 143, зворотний бік -152).
Як встановлено судом першої інстанції, за наслідками здійснених господарських операції з надання знижок на вже поставлений товар ТОВ «Калина» на загальну суму 3  259  837,61 грн, у тому числі ПДВ - 543  306,28 грн. СТОВ «Дружба-Нова» були складені та зареєстровані розрахунки коригування на відповідні суми до вже складених та зареєстрованих податкових накладних № 380, 384, 386, 388, 391, 399 від 30.09.2019 року (т. 1 а.с. 159-197).
Крім того, СТОВ «Дружба-Нова» на підставі проведених операцій зі зменшення ціни були складені та зареєстровані відповідні розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до складених та зареєстрованих раніше податкових накладних № 404, 405, 406, 407, 408 від 30.09.2019 року (т. 1 а.с. 95-110, 111-124).
Враховуючи, що станом на 30.09.2019 року з урахуванням наданих ТОВ «Калина» знижок в бухгалтерському обліку СТОВ «Дружба-Нова» по рахунку 361 обліковувалася дебіторська заборгованість в сумі 3  111  776,38 грн., судом першої інстанції встановлено, що СТОВ «Дружба-Нова» податкові накладні не виписувалися і не реєструвалися, оскільки технічного авансу за Договором № ДН-15/03/19-КЛН від 15.03.2019 року не виникло, адже вказана сума була зарахована в рахунок сплати існуючої заборгованості.
Також судом першої інстанції встановлено, що 17.03.2019 року між СТОВ «Дружба-Нова» та ТОВ Агрофірма «Семереньки» укладено договір поставки № ДН-17/03/19-СМР, відповідно до якого постачальник (СТОВ «Дружба-Нова») зобов`язується передати у власність покупцю (ТОВ Агрофірма «Семереньки») товар, ціна, кількість і найменування якого визначаються в додатках до договору, а покупець зобов`язаний прийняти та оплатити його.
Згідно пунктів 4.1, 4.2 Договору поставка товару здійснюється окремими партіями, відповідно до додатку. Підтверджений сторонами асортимент та кількість товару в кожній партії вказується в додатках до даного договору. Строк і умови поставки товару, вказуються в додатках до даного договору (пункту. 5.1 Договору).
Відповідно до пунктів 7.1, 7.2, 7.3, 7.4, 7.9, 13.1 Договору ціна на товар встановлюється в національній валюті України - гривнях і вказується у додатках до договору. Ціни на товар є звичайними, які склались на товар такого виду, асортименту, якості, що склались на ринку. Загальна вартість договору складається з вартості всіх партій товару, поставлених покупцю за цим Договором. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються шляхом перерахування покупцем у безготівковому порядку або готівкою шляхом внесення коштів у касу постачальника. Сторони мають право здійснювати розрахунки в інший спосіб, не заборонений законодавством України. У разі поставки товару відповідно до додатку до договору порядок виплати визначається у такому додатку. Договір набирає чинності з моменту підписання і діє до 31.12.2019 року (т. 1 а.с. 204-206).
Сторонами також було погоджено додатки до Договору, де викладено найменування товару, строк поставки, кількість, ціна, вартість та вказано порядок здійснення оплати за товар (т. 1 а.с. 207-218).
При поставці зазначеного вище товару були складені видаткові накладні № 868 від 17.04.2019 року, № 890 від 22.04.2019 року, № 908 від 22.04.2019 року, № 1003 від 30.04.2019 року, № 1023 від 30.04.2019 року, № 1057 від 30.04.2019 року, № 1148 від 23.05.2019 року, № 1156 від 24.05.2019 року, № 1190 від 28.05.2019 року, № ДН000001243 від 30.05.2019 року, № 1264 від 31.05.2019 року, № 1306 від 31.05.2019 року, № 1326 від 31.05.2019 року (т. 2 а.с. 1-13).
Додатковою угодою № 01 від 27.06.2019 року до Договору поставки № ДН-17/03/19-СМР від 17.03.2019 року сторони дійшли згоди доповнити пункт 7.2. розділу 7 Договору новим підпунктом 7.2.1. наступного змісту: « 7.2.1. Сторони домовились про можливість зменшення ціни вже поставленого Товару шляхом застосування до ціни такого Товару знижки. Можливість застосування знижки визначається Постачальником виходячи з отримання знижки від своїх постачальників, обсягів фактично поставленого Товару за цим Договором та розрахунків за нього з боку Покупця. Нова ціна Товару в такому разі, з урахуванням знижки, узгоджується Сторонами в Додаткових угодах до цього Договору. Нова ціна Товару є дійсною з моменту поставки Товару. За наслідками застосування знижки Сторони здійснюють відповідні корегування в бухгалтерському та податковому обліку. В разі якщо внаслідок застосування знижки у Постачальника виникне заборгованість перед Покупцем, Сторони погоджують дії по її закриттю шляхом повернення Постачальником грошових коштів або додаткової поставки Товару Покупцю на суму наданої Постачальником знижки шляхом підписання відповідної Додаткової угоди.» (т. 1 а.с. 219).
Крім того, додатковими угодами № 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 від 30.06.2019 року та № 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 від 30.09.2019 року сторони домовились змінити ціну на товар (без зміни кількості і якості) та виклали відповідні пункти додатків до договору в іншій редакції. Ціна на товар при цьому була зменшена (т. 1 а.с. 220-230, 233-251).
Відтак, як зазначено судом першої інстанції, внаслідок надання СТОВ «Дружба-Нова» знижки ТОВ Агрофірма «Семереньки» станом на 30.09.2019 року в останнього виникла переплата у розрахунках за договором, а у СТОВ «Дружба-Нова» - заборгованість перед ТОВ Агрофірма «Семереньки» на суму 11  996  387,92 грн, що підтверджено в ході перевірки.
Указану заборгованість сторони зафіксували в Додатковій угоді № 21 від 30.09.2019 року до Договору поставки № ДН-17/03/19-СМР від 17.03.2019 року. Цією додатковою угодою сторони домовились вважати заборгованість у розмірі 11  996  387,92 грн. попередньою оплатою за товар (т.1, а.с. 231, зворотній бік).
Додатковою угодою № 22 від 31.12.2019 року до Договору поставки № ДН-17/03/19-СМР від 17.03.2019 сторони продовжили строк дії договору до 31.12.2020 року (т. 1 а.с. 232).
Матеріали справи свідчать, що СТОВ «Дружба-Нова», на підставі проведених операцій зі зменшення ціни були складені та зареєстровані відповідні розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до складених та зареєстрованих раніше податкових накладних № 447, 448, 449, 450, 451, 452, 453, 454, 455, 456, 457, 458, 464 від 30.09.2019 року (т. 2 а.с. 14-67). 
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 14, 16, 134, 185, 187, 192, 201 Податкового кодексу України, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог, оскільки складання розрахунку коригування кількісних та вартісних показників не залежить від повернення (перерахування) коштів у випадку перегляду ціни, у той час як реальність господарських операцій між контрагентами контролюючим органом під сумнів не ставиться. 
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон про бухгалтерський облік) документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення є первинний документ. 
Приписи ст. 9 вказаного закону визначають, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Як було вірно встановлено судом першої інстанції, у ході перевірки контролюючим органом не висловлено будь-яких зауважень щодо первинної документації чи сумнівів щодо реальності господарських операцій між СТОВ «Дружба-Нова» і ТОВ «Калина», ТОВ Агрофірма «Семереньки», ПП «Дружба 6», у зв`язку з чим судова колегія вважає за необхідне зазначити таке. 
Відповідно до пп. «а» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Згідно п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Приписи п. 200.4 ст. 200 ПК України визначають, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
При цьому, в силу положень п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Разом з тим, абзацом 1 пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України передбачено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, необхідною умовою для здійснення відповідного коригування податкових зобов`язань/податкового кредиту з податку на додану вартість є зміна суми компенсації вартості товарів/послуг, зокрема, наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг.
Наведений висновок щодо згаданої норми права викладений у постанові Верховного Суду від 17.07.2020 року у справі №812/799/16.
Крім того, аналіз змісту наведеної норми дає підстави вважати, що умовою здійснення коригування податкових зобов`язань чи податкового кредиту з податку на додану вартість є або якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг. Обов`язкової вимоги щодо необхідності коригування податкових зобов`язань чи податкового кредиту при наступному за постачанням переглядом цін виключно у разі повернення грошових коштів положення пункту 192.1 статті 192 ПК України не містять.
З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що складання та подальша реєстрація платником податків в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до складених та зареєстрованих податкових накладних щодо операцій з ТОВ «Калина», ТОВ Агрофірма «Семереньки», ПП «Дружба 6» відбувалося із дотриманням вимог п. 192.1 ст. 192 ПК України, а відтак погоджується з позицією суду першої інстанції про обґрунтованість заявлених позовних вимог.
Посилання Апелянта на неврахування судом першої інстанції висновків, викладених в індивідуальній податковій консультації від 05.02.2019 року №403/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, колегією суддів оцінюється критично.
Так, Офісом ВПП не надано доказів, що указана індивідуальна податкова консультація надана саме за зверненням СТОВ «Дружба-Нова», а відтак в силу приписів п. 52.2 ст. 52 ПК України, в яких закріплено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію, остання не може бути застосована до спірних правовідносин. Крім того, така консультація не має обов`язкового характеру для суду. 
Аналогічну правову природу мають й відомості Загальнодоступного інформаційно-довідникового ресурсу, який, згідно даних про цей ресурс, розміщених на сайті https://zir.tax.gov.ua/main/index/about/, створено у рамках Електронного Уряду з урахуванням тенденцій розвитку інформаційних технологій у сфері побудови веб-ресурсу та розглядається як інтегрований ресурс в інформаційне середовище органів Державної податкової служби України (далі - ДПС), у якому уся направленість діяльності ДПС, як внутрішня так і зовнішня, а також усі відповідні процеси інформаційно-довідкових ресурсів підтримуються та забезпечуються інформаційно-комп`ютерними технологіями.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 195, 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -  
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС - залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2020 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                                      А.Г. Степанюк 
Судді                                                                                            Л.В. Губська
                                                                                                    О.В. Епель

Повний текст постанови складено та підписано « 03» березня 2021 року.