ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/6326/20                                      Головуючий у 1-й інстанції:  Балаклицький А.І. 
                                                                                                  Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  03 березня 2021 року                                                                                   м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Кузьменка В.В., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2020 у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій, -   
    В С Т А Н О В И В:
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з позовом, в якому просив: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 16.03.2020 № 0002563304, № 0002613304, № 0002623304 та № 0002583304;
- визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Київській області про сплату боргу (недоїмки) від 16.03.2020 № Ф-0002593301;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.03.2020 № 0002603304.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2020 позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Київській області звернулось із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В судове засідання сторони не з`явились, про день, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, у зв`язку із чим, колегія суддів, на підставі ч. 13 ст. 10, ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС України розглядає справу за їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , 29.07.2004 зареєстрований виконавчим комітетом Білоцерківської міської ради Київської області як фізична особа-підприємець, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців 23530000000000223, про що свідчить копія свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серії В00.
Позивач з 02.04.2007 зареєстрований платником податку на додану вартість із індивідуальним податковим номером НОМЕР_1.
Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами діяльності ФОП ОСОБА_1 є: 01.62 Допоміжна діяльність у тваринництві (основний); 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 47.22 Роздрібна торгівля м`ясом і м`ясними продуктами в спеціалізованих магазинах; 10.11 Виробництво м`яса; 10.13 Виробництво м`ясних продуктів.
У період з 14.01.2020 по 03.02.2020 відповідно до п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України та на підставі наказу від 03.01.2020 № 2 посадовими особами Головного управлінням ДПС у Київській області проведено документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2018. 
Результати перевірки оформлені актом про результати документальної планової виїзної перевірки від 10.02.2020 № 116/10-36-33-04/ НОМЕР_1 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства, а саме:
- п.п.8, п.п.9 п. 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2003 № 481, та п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України в частині не відображення реквізитів документів, що підтверджують понесені витрати, які зазначаються в графі 5;
- п. 167.1 ст. 167, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження чистого оподаткованого доходу всього в сумі 46 488 212, 85 грн. без ПДВ, в т.ч.: за 2017 рік в сумі 25  378 797, 55 грн. без ПДВ та за 2018 рік в сумі 21 109 415, 30 грн. без ПДВ, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету, на суму 8367878,31 грн., в т.ч.: за 2017 рік в сумі 4 568 183, 56 грн. та за 2018 рік в сумі 3 799 694, 75 грн.;
- п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 697323,20 грн., в т.ч. за 2017 рік в сумі 380 681, 97 грн. та за 2018 рік в сумі 316 641, 23 грн.;
- п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", що призвело до заниження єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок в сумі 215 745, 14 грн., в т.ч. за 2017 рік в сумі 86 796, 54 грн. та за 2018 рік в сумі 128 948, 60 грн.;
- п. 187.1 ст. 187 п. 198.1, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 9 758 368,00 грн. та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в сумі 296 175, 00 грн.
На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області прийняті наступні рішення, а саме:
- податкове повідомлення-рішення від 16.03.2020 № 0002563304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 12 551 817, 14 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 8 367 878,31 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 4 183 939, 16 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 16.03.2020 № 0002613304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 14637552,00 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 9 758 368, 00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 4 879 184, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 16.03.2020 № 0002623304, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 270 285, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 16.03.2020 № 0002583304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 1 045 984, 80 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 697323,20 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 348 661,60 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.03.2020 № Ф-0002593304, яка містить вимогу сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 215 745, 14 грн.
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.03.2020 № 0002603304, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 51 828, 68 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою та рішенням, ФОП ОСОБА_1 оскаржив їх до ДПС України. Рішеннями від 30.04.2020 та від 19.05.2020 скарги позивача залишено без задоволення, а рішення без змін.
Позивач вважаючи вказані рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду першої інстанції з даним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що оскільки належними та допустимими доказами відповідач, як суб`єкт владних повноважень, на якого покладено обов`язок щодо доказування правомірності прийнятих ним рішень, не довів обґрунтованість висновків акту перевірки, то відсутні підстави стверджувати про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржувані рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства, що свідчить про заниження позивачем податкових зобов`язань.
Колегія суддів вважає доводи апелянта обґрунтованими та не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне. 
Відповідно до підпункту 14.1.27, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником),  а господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об`єкт оподаткування податком на прибуток визначений у статті 134 ПК України як прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі  статтями 138-143  цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених  статтею 152  цього Кодексу.
Склад витрат і порядок їх визначення закріплений в статті 138 зазначеного Кодексу.  Зокрема, згідно з пунктом 138.1 статті 138 цього Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Нормою підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України передбачено, що витрати операційної діяльності включають в себе собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Зокрема, згідно з підпунктами 138.8, 138.4 статті 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат (вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат);  прямих витрат на оплату праці;  амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;  вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
При цьому, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Відповідно до абзацу першого пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Із наведеного нормативного регулювання випливає, що витрати позивача, понесені у зв`язку із придбанням товарів чи послуг, належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг і зменшують оподатковуваний дохід платника, якщо вони понесені у процесі реальної господарської діяльності, яка документально підтверджується (дані висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду України, що наведена в його постанові від 14.03.2017 № 21-1513а16 (справа № 826/20366/13-а).
Відповідно до норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з  придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.
У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 ПК України.
Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.
Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності, ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це: відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За приписами норм пункту 44.1 і пункту 44.3 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Таким чином, враховуючи викладені законодавчі норми, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку, сплачених у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні, видаткові накладні, акти здачі-прийняття товару тощо), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
Закон України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством (ст. 2).
Частиною 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ст. 1  Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ст. 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Відповідно до п. 2.15 та п. 2.16 вищевказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
При цьому, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв`язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду України від 22.09.2015 у справах № 810/5645/14 та № 2а-2717/11/2670, в яких було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.
З матеріалів спрви вбачається, що перевіркою встановлено, що в графі 5 «Вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2017 рік (від 27.03.2018 № 9299840265) ФОП ОСОБА_1 включено суми витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 41 277 341, 00 грн. без ПДВ.          
Валовий дохід отриманий ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік становить 42 840 633, 29 грн. без ПДВ, який складається з: 
- доходу отриманого від надання послуг забою тварин на суму 75 250, 25 грн. без ПДВ;
- реалізації м`яса, сала та субпродуктів свинини на суму 14 859 018,80 грн. без ПДВ; 
- реалізації м`яса та субпродуктів яловичини на суму 27 906 364, 24 грн. без ПДВ.
При перевірці первинних документів, що підтверджують понесені витрати, відображені в графі 5 «Вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2017 рік (від 27.03.2018 № 9299840265) встановлено придбання товарно-матеріальних цінностей, а саме свиней (згідно видаткових накладних, податкових накладних, товарно- транспортних накладних, банківських виписок та квитанцій до прибуткових касових ордерів) на суму 39 761 098, 00 грн. без ПДВ.
Дохід, отриманий ФОП ОСОБА_1 від реалізації м`яса, сала та субпродуктів свині за 2017 рік становить 14 859 018, 80 грн. без ПДВ.
Витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей, а саме великої рогатої худоби (телиць, бичків, корів), згідно наданих до перевірки видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних, банківських виписок та квитанцій до прибуткових касових ордерів у 2017 році складають 1 516 243, 00 грн без ПДВ.
Дохід отриманий ФОП ОСОБА_1 від реалізації м`яса та субпродуктів яловичини за 2017 рік становить 27 906 364, 24 грн. без ПДВ.
Тобто, ФОП ОСОБА_1 придбано товарно-матеріальних цінностей (свиней) на 39 761 098,00 грн. без ПДВ, реалізовано на 14 859 018,80 грн. без ПДВ і за 2017 рік залишки становлять 24 902 079,20 грн. без ПДВ, які позивач відніс до витрат.
Отже, ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.4 ст.177 ПКУ віднесено до складу валових витрат за 2017 рік суми витрат понесених на придбання товарно-матеріальних цінностей, без отримання доходів, в розмірі 24 902 079,20 грн. без ПДВ, а саме: свиней, дохід від реалізації яких не отримано.
Також, перевіркою було встановлено, що в графі 5 «Вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (від 05.02.2019 № 9309642051) ФОП ОСОБА_1 включено суми витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 30 078 910, 00 грн. без ПДВ.
Валовий дохід отриманий ФОП ОСОБА_1 за 2018 рік становить 31 707 953, 00 грн. без ПДВ, який складається з: 
- доходу отриманого від реалізації м`яса, сала та субпродуктів свинини на суму 3 923 220,09 грн. без ПДВ; 
- реалізації м`яса та субпродуктів яловичини на суму 27 784 732,91 грн. без ПДВ.
Суми отриманого доходу підтверджені наданими до перевірки ФОП ОСОБА_1 документальними підтвердженнями, а саме: банківськими виписками видатковими накладними, товаро-транспортними накладними; та податковими накладними на реалізацію товарно-матеріальних цінностей.          
При перевірці первинних документів, що підтверджують понесі витрати, що відображені в графі 5 «Вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції» податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2018 рік (від 05.02.2019 № 9309642051) встановлено придбання товарно-матеріальних цінностей, а саме свиней (згідно наданих до перевірки видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних, банківських виписок та квитанцій до прибуткових касових ордерів) на суму 24 058 911, 51 грн. без ПДВ.
Дохід, отриманий ФОП ОСОБА_1 від реалізації м`яса, сала та субпродуктів свині за 2018 рік становить 3 923 220,09 грн. без ПДВ.
Витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей, а саме великої рогатої худоби (корів, телиць, бичків), згідно наданих до перевірки видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних, банківських виписок та квитанцій до прибуткових касових ордерів становлять 6 019 998, 49 грн. без ПДВ.
Дохід отриманий ФОП ОСОБА_1 від реалізації м`яса та субпродуктів яловичини за 2018 рік становить 27 784 732, 91 грн. без ПДВ. 
В ході проведення перевірки в присутності ФОП ОСОБА_1 було складено «Реєстр наданих для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. 27653141,94) видаткових накладних на придбання товарно-матеріальнихцінностей за період з 01.01.2018 по 31.12.2018» з зазначенням назви контрагента, ЄДРПОУ, номеру накладної, дати складання накладної, назви товару, зазначеного в накладній, кількості товару, вартості та загальної суми, один примірник якого надано під підпис ососисто ФОП ОСОБА_1 .
Тобто, ФОП ОСОБА_1 придбано товарно-матеріальних цінностей (свиней) на суму 24 058 911, 51 грн. без ПДВ, реалізувано на суму 3 923 220,09 грн. без ПДВ, а тому залишки за 2018 рік становлять 20  135 691, 42 грн. без ПДВ;
Отже, ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.4 ст. 177 ПК України віднесено до складу валових витрат за 2018 рік суми витрат понесених на придбання товарно-матеріальних цінностей, без отримання доходів, в розмірі 20 135 691, 42 гри. без ПДВ, а саме: свиней, дохід від реалізації яких не отримано.
Колегія суддів зауважує, що норма пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, чинній з 01.01.2015) передбачає, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
-           177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
-           177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають - у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
-           177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;          
-           177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих .працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Отже, положення пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, чинній з 01.01.2015) не містять прив`язки до поняття "операційної діяльності". Разом з тим, прямо пов`язують витрати із безпосереднім отриманням доходу. 
Таким чином, для набуття права на обліковування витрат відповідно до положень зазначеної статті має бути наявним прямий зв`язок між понесеними витратами з отриманим доходом.  При цьому, зазначені у вказаній правовій нормі види витрат умовно можна віднести до категорій: прямі матеріальні витрати, на оплату праці, на сплату ЄСВ, інші витрати (загальновиробничі, адміністративні тощо).
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.07.2020 у справі № 809/381/17.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
При цьому, аналізуючи наведені вище положення ПК України, колегія суддів вважає, що підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат.
В контексті викладеного, колегія суддів зауважує, що позивачем підтверджено факти реального (фактичного) придбання товарів (робіт, послуг) та документального підтвердження понесених витрат, однак, доказів використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності позивачем належними та допустимими доказами не доведено. При цьому, наданих позивачем документів щодо понесення ним витрат при придбанні товарів і послуг недостатньо для віднесення таких витрат до складу витрат періоду.
В той же час, колегія суддів звертає увагу, що в ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 було вручено запити про надання інформації та їх документального підтвердження, а саме: від 13.01.2020 № 610/ФОП/10-36-33-04, від 20.01.2020 № 1705/ФОП/10-36-3-33-04, від 27.01.2020 б/н, та вимогу «Про проведення інвентаризації» від 30.01.2020, в яких зазначено необхідність надання ФОП ОСОБА_1 інформації щодо залишків товарно-матеріальних цінностей. Однак, ФОП ОСОБА_1 інформація щодо залишків товарно-матеріальних цінностей та акти інвентаризації товарно-матеріальних цінностей до перевірки не надано, наявність залишків товарно-матеріальних цінностей не підтверджено.
При цьому, з огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 ПК України документи, які не були надані під час перевірки (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що позивачем безпідставно у деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 рік та 2018 рік віднесено до складу витрат вартість товару, який не було реалізовано, тобто не отримано дохід, та які не було використано у господарській діяльності.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 16.09.2020 у справі № 808/2630/17.
Більше того, колегія суддів звертає увагу, що в постанові Верховного Суду від 20.10.2020 у справі № 823/1442/16 останній дійшов висновку, що податковий орган правильно визначив, що завищення валових витрат на суму, що є вартістю залишків нереалізованого товару, позивач безпідставно включив до понесених витрат, оскільки встановлено, що дана сума є вартістю товару, якого позивач не використав протягом періоду, який перевірявся, а тому вказана сума не підлягала включенню до понесених витрат. При цьому, така сума може бути віднесена до витрат в тому періоді, в якому ці залишки були використані, витрати, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, у якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. У свою чергу, від врахування суми, що є вартістю товару залежить база нарахування податку з доходів фізичних осіб підприємців та єдиного вцеску.
Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на загальну суму 46 488 212, 85 грн. без ПДВ, чим порушено вимоги п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.
Щодо витрат на виконання будівельних та ремонтних робіт, колегія суддів зазначає наступне.
ФОП ОСОБА_1 в додатку 2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік до графи 7 розділу 1 «Інші витрати» віднесено суми витрат на загальну суму 1 294 388, 00 грн. без ПДВ. До перевірки надано документальне підтвердження понесених інших витрат, а саме: видаткові накладні, податкові накладні, акти наданих послуг/виконаних робіт, банківські виписки на суму 320 664, 12 грн. без ПДВ та товарні чеки, фіскальні чеки, видаткові накладні, в яких відсутні обов`язкові реквізити контрагента-покупця на суму 88 432, 16 грн.
ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Київській області листом (вх. ГУ ДПС у Київській області від 04.02.2020 № 12884/ФОП/10-36) надано копії договору на виконання будівельних та ремонтних робіт від 02.01.2016 № 0116, укладеного з ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ), копії актів виконаних робіт за 2017 рік на суму 510 000,00 грн., акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 4 від 10.08.2017 року на суму 360  000, 00 грн; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 12 від 21.03.2017 на суму 150  000, 00 грн.
Крім цього, вказанй лист містить інформацію щодо кредиторської заборгованості ФОП ОСОБА_1 станом на 01.01.2017, 01.01.2018 та 31.12.2018.
Підтверджуючих документів щодо оплати за будівельно-ремонтні роботи, згідно актів виконаних робіт на користь ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ), ОСОБА_1 не надано.
Також, дана кредиторська заборгованість перед ФОП ОСОБА_2 станом на 31.12.2017 у сумі 510  000, 00 грн. підтверджується листом ФОП ОСОБА_3 від 04.02.2020 № 12884/ФОП/Ю-36.
Отже, ФОП ОСОБА_1 на порушення п. 177.4 ст.177 ПКУ завищено суму витрат віднесених до графи 7 розділу 1 «Інші витрати» податкової декларацій про майновий стан і доходи за 2017 рік (від 27.03.2018 № 9299840265) на суму 476 718, 35 грн. без ПДВ, у зв`язку з ненаданням до перевірки документального підтвердження понесених витрат.
Також, ФОП ОСОБА_1 до ТУ ДПС у Київській області листом (вх.ГУ ДПС у Київській області від 04.02.2020 № 12884/ФОП/Ю-36) надано копії договору на виконання будівельних та ремонтних робіт від 10.06.2018 № 0618, укладеного з ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ), копії актів виконаних робіт за 2018 рік на суму 984 000, 00 грн.: акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 22 від 29.09.2018 на суму 95 000, 00 грн; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 12 від 31.07.2018 на суму 144 000,00 грн., акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 8 від 04.07.2018 на суму 380 000,00 грн., акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 16 від 29.08.2018 на суму 150 000,00 грн., акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 19 від 11.09.2018 на суму 215 000,00 грн.
Крім цього, вказанй лист містить інформацію щодо кредиторської заборгованості ФОП ОСОБА_1 станом на 01.01.2017, 01.01.2018 та 31.12.2018.
Підтверджуючих документів щодо оплати за будівельно-ремонтні роботи, згідно актів виконаних робіт на користь ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ), ОСОБА_1 не надано.
Також, дана кредиторська заборгованість перед ФОП ОСОБА_2 станом на 31.12.2018 у сумі 1 494 000,00 грн. підтверджується листом ФОП ОСОБА_3 від 04.02.2020 № 12884/ФОП/10-36.
Тобто, послуги з ремонту та будівництва надані ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ) згідно актів виконаних робіт ФОП ОСОБА_1 в перевіряємому періоді отримані, але не оплачені.
Отже, ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.4 ст. 177 ПКУ завищено суму витрат віднесених до графи 7 розділу 1 «Інші витрати» податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 (від 05.02.2019 № 9309642051) на суму 973 723, 88 грн. без ПДВ в зв`язку з ненаданням до перевірки документального підтвердження понесених витрат.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про правомірність винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень від 16.03.2020 № 0002563304, № 0002613304, № 0002623304 та відсутність правових підстав для задоволення позову в цій частині.
При цьому, оскільки колегія суддів вище зазначила про правомірність висновку контролюючого органу про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу за 2017-2018 роки на суму 46  488 212, 85 грн., то податкове повідомлення-рішення № 0002583304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 1 045 984, 80 грн., (в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 697 323, 20 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 348 661,60 грн.), вимога Головного управління ДПС у Київській області про сплату боргу (недоїмки) від 16.03.2020 № Ф-0002593301, рішення Головного управління ДПС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.03.2020 № 0002603304, є також правомірними та не підлягають скасуванню, оскільки є похідними від попередніх вимог.
Надаючи оцінку всім доводам учасників справи, судова колегія також враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Отже, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції прийняте рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Відповідач надав до суду докази, що спростовують правомірність рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача є обґрунтованою та такою, що підлягає задоволенню.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315, п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вирішив його скасувати та ухвалити нове рішення, оскільки судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права.
Керуючись ст. ст. 229, 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.10.2020 - скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволені позовних вимог фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                                Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                          Ганечко О.М.

                                                                                                              Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 05.03.2021.