П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

15 лютого 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/4858/20	
Головуючий в 1 інстанції: Стефанов  С.О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді – доповідача 	Кравця О.О.	
судді –	        Домусчі С. Д.	
судді –  	Коваля М.П. 	
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду  від  10 вересня 2020 року по справі № 420/4858/20 прийнятого в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у складі судді Стефанова С.О. за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАРКОН-СТРОЙ» до Державної податкової служби України та Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішення про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язання зареєструвати податкові накладні, -

ВСТАНОВИВ:

І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ:

05 червня 2020 року ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України та Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило: 
визнати протиправними та скасувати Рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
- № 1183952/41391868 від 06.06.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11.05.2019 року;
- №1207021/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 16.05.2019 року;
- №1207020/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 20.05.2019 року;
- №1207022/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.05.2019 року;
- №1215603/41391868 від 09.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.06.2019 року;

- №1253703/41391868 від 15.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.06.2019 року;
- №1249231/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.07.2019 року;
- №1249252/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.07.2019 року;
- №1301395/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 18.07.2019 року;
- №1284697/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.08.2019 року;
- №1284693/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 02.08.2019 року;
- №1301396/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.08.2019 року;
- №1301397/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.09.2019 року;
- №1301398/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.09.2019 року;
- №1328644/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 19.09.2019 року;
- №1328645/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 23.09.2019 року;
- №1328642/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.10.2019 року;
- №1438857/41391868 від 14.01.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.11.2019 року;
- №1415859/41391868 від 18.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.11.2019 року;
- №1468378/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2019 року;
- №1468377/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.12.2019 року;
- №1468390/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 17.01.2020 року;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №1 від 11.05.2019 року; №2 від 16.05.2019 року; №3 від 20.05.2019 року; №4 від 27.05.2019 року; №1 від 04.06.2019 року; №2 від 18.06.2019 року; №1 від 03.07.2019 року; №2 від 10.07.2019 року; №3 від 18.07.2019 року; №1 від 02.08.2019 року; №2 від 09.08.2019 року; №3 від 16.08.2019 року; №1 від 04.09.2019 року; №2 від 06.09.2019 року; №3 від 19.09.2019 року; №4 від 23.09.2019 року; №1 від 03.10.2019 року; №1 від 04.11.2019 року; №2 від 18.11.2019 року; №1 від 03.12.2019 року; №2 від 06.12.2019 року; №1 від 17.01.2020 року за датою подання до реєстру.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від  10 вересня 2020 року адміністративний  позов був задоволений повному обсязі.

II.          КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ  ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ  УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:

Не погоджуючись з рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від  10 вересня 2020 року, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми процесуального права, просили його скасувати, постановити нове рішення, яким  відмовити у задоволенні позову  у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги апелянт обґрунтовує тим, що судом 1-ї інстанції не взято до уваги, що реєстрація поданих позивачем податкових накладних зупинена, так як ПН відповідають вимогам пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податків та висловлено пропозицію щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На думку апелянта, в оскаржуваних рішеннях Комісії ДПС України було чітко зазначено саме які документи не було надано позивачем, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товар і в/по слуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документу (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки, накладні. З огляду на ненадання ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» разом із повідомленням всіх необхідних документів, Комісією яка приймає рішення щодо реєстрації або відмову в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування було винесені оскаржувані позивачем рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Отже, позиція апелянта полягає в тому, що рішення комісії про відмову в реєстрації податковим накладних ТОВ«МАРКОН-СТРОЙ» із посиланням на підставу - не надання платником податку всіх необхідних, копій документів, а саме первинні документи щодо постачання/при дбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні - є повністю обґрунтованими.

III.          ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ: 

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2020 року відкрито апеляційне провадження по справі.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2020 року розгляд справи за апеляційною скаргою призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона підлягає частковому задоволенню за наступними обставинами :

IV.          ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :

Судом 1-ої інстанції було встановлено, що Згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Товариство з обмеженою відповідальністю «МАРКОН-СТРОЙ» є юридичною особою (код ЄДРПОУ 41391868), основним видом діяльності якої є «Будівництво житлових і нежитлових будівель» (41.20). Місцезнаходженням позивача визначено за такою адресою: Україна, 65014, Одеська обл., місто Одеса, вулиця Успенська, будинок 39/1, офіс 34.
07.09.2017 року Державною архітектурно-будівельною інспекцією України на підставі наказу №35-Л від 22.08.2017 позивачу видано ліцензію на провадження господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками на здійснення переліків робіт згідно із додатком: будівельні та монтажні роботи загального призначення, будівництво об`єктів інженерної інфраструктури (т.1 а.с.282).
12.06.2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРКОН-КИЇВ» (замовник, який діє на підставі делегованих повноважень за договором про спільну діяльність №1 від 28.04.2016) та товариством з обмеженою відповідальністю «МАРКОН-СТРОЙ» (генпідрядник) укладено договір генерального підряду на капітальне будівництво №12/06 ГП-33Ж (далі Договір генерального підряду), відповідно до пункту 1.1 якого замовник доручає, а генпідрядник зобов`язується на свій ризик, власними та залученими силами та засобами відповідно до умов даного договору та норм чинного законодавства України виконати комплекс проектних, будівельних, монтажних, пусконалагоджувальних, інших робіт, пов`язаних з новим будівництвом готельного комплексу із закладами громадського харчування та паркінгом для легкового автотранспорту на Андріївському узвозі, 14-16 у Подільському районі міста Києва, а також здачу Об`єкта в експлуатацію (будівництво «під ключ») (надалі за текстом «Роботи»), а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконанні Роботи (т.1 а.с.276-281)
Відповідно до п.13.1 Договору генерального підряду, фінансування та оплата Робіт здійснюється замовником шляхом перерахування грошових коштів на поточних рахунок генпідрядника, який вказаний в даному договорі, по мірі їх виконання відповідно до підписаних виконавчих документів (актів приймання виконаних будівельних робіт, довідок (КБ-3), в строки, передбачені вказаними документами. Допускається розстрочка платежів за письмовою згодою сторін та передоплата (авансування), в тому числі часткова, робіт замовником без додаткового письмового узгодження. (т.1 а.с.279).
12.06.2018 року між ТОВ «МАРКОН-КИЇВ (замовник) та ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» (генпідрядник) підписано акт прийому-передачі будівельного майданчика під нове будівництво готельного комплексу із закладами громадського харчування та паркінгом для легкового автотранспорту на Андріївському узвозі, 14-16 у Подільському районі міста Києва від 12.06.2018 (т.1 а.с.281 зворотній бік).
В подальшому, на підставі Договору генерального підряду №12/06 ГП-33Ж від 12.06.2018, ТОВ «МАРКОН КИЇВ» (замовник) здійснювало часткову оплату на поточний рахунок ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» (генпідрядник) з призначенням платежу: «оплата за комплекс будівельних робіт на Андріївському узвізі 14-16, зг. дог. №12/06 ГП-33Ж від 12.06.2018», - відповідно до таких платіжних доручень: №9 від 11.05.2019 на суму 60000,00 грн., в т.ч. ПДВ 5000, 00 грн.; №10 від 16.05.2019 на суму 40000,00 грн., в т.ч. ПДВ 6666,67 грн.; №11 від 20.05.2019 на суму 80000,00 грн., в т.ч. ПДВ 13333,33 грн.; №13 від 27.05.2019 на суму 15000,00 грн., в т.ч. ПДВ 2500,00 грн.; №14 від 04.06.2019 на суму 40000,00 грн., в т.ч. ПДВ 6666,67 грн.; №16 від 18.06.2019 на суму 40000,00 грн., в т.ч. ПДВ 6666,67 грн.; №19 від 03.07.2019 на суму 30000,00 грн., в т.ч. ПДВ 5000,00 грн.; №20 від 10.07.2019 на суму 45000,00 грн., в т.ч. ПДВ 7500,00 грн.; №21 від 18.07.2019 на суму 50000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8333,33 грн.; №22 від 02.08.2019 на суму 50000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8333,33 грн.; №24 від 09.08.2019 на суму 50000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8333,33 грн.; №25 від 16.08.2019 на суму 30000,00 грн., в т.ч. ПДВ 5000,00 грн.; №26 від 04.09.2019 на суму 60000,00 грн., в т.ч. ПДВ 10000,00 грн.; №27 від 06.09.2019 на суму 100000,00 грн., в т.ч. ПДВ 16666,67,00 грн.; №29 від 19.09.2019 на суму 50000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8333,33 грн.; №30 від 23.09.2019 на суму 80000,00 грн., в т.ч. ПДВ 13333,33 грн.; №32 від 03.10.2019 на суму 60000,00 грн., в т.ч. ПДВ 10000,00 грн.; №33 від 04.11.2019 на суму 96000,00 грн., в т.ч. ПДВ 16000,00 грн.; №34 від 18.11.2019 на суму 20000,00 грн., в т.ч. ПДВ 3333,33 грн.; №36 від 03.12.2019 на суму 30000,00 грн., в т.ч. ПДВ 5000,00 грн.; №37 від 06.12.2019 на суму 60000,00 грн., в т.ч. ПДВ 10000,00 грн.; №1 від 17.01.2020 на суму 50000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8333,33 грн. (т.1 а.с.189-210).
Зарахування грошових коштів на поточний рахунок позивача відповідно до вказаних платіжних доручень підтверджується виписками з поточного рахунку позивача (т.1 а.с.211-232).
У зв`язку з отримання грошових коштів на поточний рахунок, позивачем складено податкові накладні із зазначенням опису (номенклатури) товарів/послуг продавця: будівельні роботи за адресою: Андріївський узвіз, 14-16 у Подільському районі міста Києва, а саме: 
№1 від 11.05.2019 на суму 60000,00 грн., в тому числі ПДВ 10000,00 грн.; 
№2 від 16.05.2019 на суму 40000,00 грн., в тому числі ПДВ 6666,67 грн.; 
№3 від 20.05.2019 на суму 80000,00 грн., в тому числі ПДВ 13333,33 грн.; 
№4 від 27.05.2019 на суму 15000,00 грн., в тому числі ПДВ 2500,00 грн.; 
№1 від 04.06.2019 на суму 40000,00 грн., в тому числі ПДВ 6666,67 грн.; 
№2 від 18.06.2019 на суму 40000,00 грн., в тому числі ПДВ 6666,67 грн.; 
№1 від 03.07.2019 на суму 30000,00 грн., в тому числі ПДВ 5000,00 грн.; 
№2 від 10.07.2019 на суму 45000,00 грн., в тому числі ПДВ 7500,00 грн.; 
№3 від 18.07.2019 на суму 50000,00 грн., в тому числі ПДВ 8333,33 грн.; 
№1 від 02.08.2019 на суму 50000,00 грн., в тому числі ПДВ 8333,33 грн.; 
№2 від 09.08.2019 на суму 50000,00 грн., в тому числі ПДВ 8333,33 грн.; 
№3 від 16.08.2019 на суму 30000,00 грн., в тому числі ПДВ 5000,00 грн.; 
№1 від 04.09.2019 на суму 60000,00 грн., в тому числі ПДВ 10000,00 грн.; 
№2 від 06.09.2019 на суму 100000,00 грн., в тому числі ПДВ 16666,67 грн.; 
№3 від 19.09.2019 на суму 50000,00 грн., в тому числі ПДВ 8333,33 грн.; 
№4 від 23.09.2019 на суму 80000,00 грн., в тому числі ПДВ 13333,33 грн.; 
№1 від 03.10.2019 на суму 60000,00 грн., в тому числі ПДВ 10000,00 грн.; 
№1 від 04.11.2019 на суму 96000,00 грн., в тому числі ПДВ 16000,00 грн.; 
№2 від 18.11.2019 на суму 20000,00 грн., в тому числі ПДВ 3333,33 грн.; 
№1 від 03.12.2019 на суму 30000,00 грн., в тому числі ПДВ 5000,00 грн.; 
№2 від 06.12.2019 на суму 60000,00 грн., в тому числі ПДВ 10000,00 грн.; 
№1 від 17.01.2020 на суму 50000,00 грн., в тому числі ПДВ 8333,33 грн. (т.1 а.с.14-36).
В подальшому позивачем направлено вказані податкові накладні на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних та отримано квитанції про їх зупинення, в яких зазначено, що податкові накладні відповідають вимогам пп. 1.6. п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Також в отриманих позивачем квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних міститься пропозиція надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1 а.с.36-57).
З матеріалів справи вбачається, що позивачем направлено щодо кожної зупиненої накладної повідомлення про надання пояснень та відповідні копії документів, а саме: договір генерального підряду №12/06 ГП-33Ж від 12.06.2018, ліцензію №35-Л від 22.08.2017, платіжні доручення та банківські виписки (т.1 а.с.58-188). 
Отримання зазначених повідомлень про надання пояснень підтверджується відповідними квитанціями про отримання (т.1 а.с.254-275).
При цьому, у наданих поясненнях позивач зазначив, що здійснював виписку податкових накладних у відповідності до п.187.1 ст.187 ПК України за датою зарахування коштів від замовника ТОВ «МАРКОН-КИЇВ» на підставі договору №12/06 ГП-33Ж від 12.06.2018 (т.1 а.с.233-253).
За результатом розгляду поданих позивачем повідомлень про надання пояснень та копій документів, Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняті рішення про відмову у реєстрації поданих позивачем податкових накладних, а саме: 
№ 1183952/41391868 від 06.06.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11.05.2019 року; 
№1207021/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 16.05.2019 року; 
№1207020/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 20.05.2019 року; 
№1207022/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.05.2019 року; 
№1215603/41391868 від 09.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.06.2019 року; 
№1253703/41391868 від 15.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.06.2019 року; 
№1249231/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.07.2019 року; 
№1249252/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.07.2019 року; 
№1301395/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 18.07.2019 року; 
№1284697/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.08.2019 року; 
№1284693/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 02.08.2019 року; 
№1301396/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.08.2019 року; 
№1301397/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.09.2019 року; 
№1301398/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.09.2019 року; 
№1328644/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 19.09.2019 року; 
№1328645/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 23.09.2019 року; 
№1328642/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.10.2019 року; 
№1438857/41391868 від 14.01.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.11.2019 року; 
№1415859/41391868 від 18.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.11.2019 року; 
№1468378/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2019 року; 
№1468377/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.12.2019 року; 
№1468390/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 17.01.2020 року (т.1 а.с.286-308).
У вказаних рішеннях зазначено, що позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів:
- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (необхідне підкреслити);
- розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Вважаючи зазначені рішення про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, а податкові накладні такими, що мають бути зареєстровані, позивач звернувся до суду з даним позовом.

V.  РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин),  АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ та ОЦІНКА СУДУ.

Ст.8 Конституції України, визначає, що  в Україні визнається і діє принцип верховенства права. 
Ч.1 ст. 9 Конституції України встановлює, що  чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. 
Згідно ч. 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Згідно  ст. 67 Конституції України,  кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом. 
Відповідно до п.п. 4.1.4. п.4.1. ст. 4 ПК України (в редакції, діючої на момент прийняття рішення податковим органом), основним принципом податкового законодавства є  презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу
Відповідно до п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту , виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. 
Згідно з п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246(далі - Порядок № 1246), податкова накладна – електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, у тому числі, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
01.01.2018 р. набрав чинності  Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році", яким п. 201.16 ст. 201 ПК України   викладено в новій редакції, за якою: "Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України".
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.06.2019 по справі № 826/12108/18, визнані  протиправними та нечинними п. 10, п. 20, п. 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України N 117 від 21 лютого 2018 р. "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних"(далі - Порядок № 117)( втратила чинність згідно Постанови КМУ від 11 грудня 2019 року N 1165).
Постановою Верховного Суду від 10.03.2020 року рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 у справі № 826/12108/18 залишені  без змін та поновлена  дія рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 у справі №826/12108/18.
Податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (п. 5, 6 Порядку № 117).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Згідно з пунктом 13 Порядку № 117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування ЄРПН.
Пунктом 14 Порядку № 117 визначено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 15 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 16 Порядку № 117).
Відповідно до пункту 18 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС) (пункт 19 Порядку № 117).
Відповідно до пункту 20 Порядку № 117 зазначені комісії приймають рішення про:
реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;
відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Згідно з пунктом 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Пунктом 22 Порядку № 117 визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому реєстрі.
Згідно з пунктом 23 Порядку № 117 комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у ЄРПН, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;
щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у ЄРПН, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в ЄРПН, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому ЄРПН, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.
Організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів визначає Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації,затверджений Постанова КМУ від 21.02.2018 р. № 117 (далі - Порядок роботи комісій)..
Пунктом 17 Порядку  роботи комісій визначено, зокрема що: рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування; під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.
Відповідно до пункту 21 Порядку роботи комісій Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно з пунктом 22 Порядку роботи комісій розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення пропозицій членами комісії, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу, який підписується учасниками засідання.
Протокол засідання комісії контролюючого органу повинен містити перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення (пункт 23 Порядку роботи комісій).
Пунктом 13 Порядку розгляду скарг визначено, що за результатами розгляду скарги комісія ДФС з питань розгляду скарг приймає одне з таких рішень:
задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН;
залишає скаргу без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін;
залишає скаргу без розгляду.
Згідно з пунктом 1.6 Критеріїв ризиковості встановлені листом ДФС від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України;
платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України;
наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 12 Порядку зупинення реєстрації).
Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року ,суд  при вирішенні справи керується принципом верховенства права,  відповідно до якого зокрема людина,  її права  та  свободи визнаються    найвищими   цінностями   та   визначають   зміст   і спрямованість діяльності держави. застосовує цей принцип  з  урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини. 
Європейська Конвенція про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція)  , була ратифікована Законом України N 475/97-ВР  від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України  є частиною національного законодавства.
Згідно ч.1  ст.6 Конвенції  , кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення. 
Згідно статті 1 Першого протоколу  до Конвенції , кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма  гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання "справедливого балансу" в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Першим і найголовнішим правилом статті 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання державних органів у право на мирне володіння майном має бути законним і повинно переслідувати легітимну мету "в інтересах суспільства". Будь-яке втручання також повинно бути пропорційним по відношенню до переслідуваної мети. Іншими словами, має бути забезпечено "справедливий баланс" між загальними інтересами суспільства та обов`язком захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на відповідну особу або осіб буде покладено особистий та надмірний тягар (див., серед багатьох інших джерел, рішення у справі "Колишній Король Греції та інші проти Греції" (Former King of Greece and Others v. Greece) [ВП], заява № 25701/94, пп. 79 та 82, ЄСПЛ 2000-XII).
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі "Скордіно проти Італії"(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та  п.52 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Щокін проти України" (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року  ).
Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), п. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pincv. The Czec hRepublic), заява № 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pinc v. The Czech Republic), п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgov. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року, також Рішення у справі "Рисовський проти України" (Rysovskyy v. Ukraine) від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, п.71).
Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення ЄСПЛ у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Право на виконання рішень, винесених судом, є невід`ємною частиною «права на суд» (Hornsby v. Greece (Горнсбі проти Греції), § 40; Scordino v. Italy (Скордіно проти  Італії) (no. 1) [ВП], § 196). У іншому випадку, положення статті 6 § 1 будуть позбавлені  ефекту корисної дії (Burdov v. Russia (Бурдов проти Росії), §§ 34 і 37).
Ефективний  захист  сторони у справі,  а  отже  і  відновлення  справедливості,  передбачає зобов`язання  адміністративних  органів виконувати  рішення  (Hornsby v.  Greece (Горнсбі проти Греції), § 41; Kyrtatos v. Greece (Кіртатос проти Греції), §§ 31-32).    
Хоча,  за  деяких  обставин  виконання  рішення  може  бути  відкладено,  відкладання  рішення  не  повинно  порушувати  право  сторони  на  виконання  рішення (Burdov v. Russia (Бурдов проти Росії), §§ 35-37).
У цьому розумінні виконання рішення повинно бути повним та вичерпним, а не  частковим  (Matheus v. France (Матецс проти Франції), § 58; SabinPopescu v. Romania (Sabin Popescu  проти Франції), §§ 68-76),  і рішення  не  може  не  виконуватись,  бути  позбавлено юридичної  сили,  або незаконно  відкладено  (Immobiliare Saffi v. Italy (Іммобільяре Саффі проти Італії) [ВП], § 74).
Згідно ст.13 Конвенції  , кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб правового захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Стаття 13 Конвенції ( 995_004  )  прямо виражає  обов`язок  держави,  передбачений  статтею  1  Конвенції, захищати права людини передусім у  межах  своєї  власної  правової системи.  Таким чином, ця стаття вимагає від держав національного засобу юридичного захисту, який би забезпечував вирішення по суті поданої   за   Конвенцією  "небезпідставної  скарги",  та  надання відповідного відшкодування  (див.  справу  "Кудла  проти   Польщі" (Kudla v. Poland) [GC], N 30210/96, п. 152, ECHR 2000-XI). 
Зміст   зобов`язань   Договірних  держав  за  статтею  13 Конвенції ( 995_004 ) залежить  від  характеру  поданої  заявником скарги; "ефективність" "засобу юридичного захисту" у значенні цієї статті не залежить  від  визначеності  сприятливого  для  заявника результату.  Водночас  засіб  юридичного  захисту,  якого  вимагає стаття 13, має бути "ефективним" як з практичної, так і з правової точки зору, тобто таким, що або запобігає стверджуваному порушенню чи  його  повторенню  в  подальшому,  або   забезпечує   адекватне відшкодування за те чи інше порушення,  яке вже відбулося.  Навіть якщо якийсь окремий  засіб  юридичного  захисту  сам  по  собі  не задовольняє   вимоги   статті   13,   задоволення  її  вимог  може забезпечуватися   за   допомогою   сукупності  засобів  юридичного захисту,  передбачених  національним  законодавством (див. згадане вище  рішення  у  справі  Кудли,  пп. 157-158; та рішення у справі "Вассерман  проти  Росії"  (N  2)  (Wasserman  v. Russia) (no. 2), N 21071/05, п. 45, від 10 квітня 2008 року).
У  справах  про  невиконання судових  рішень будь-який засіб юридичного захисту,  який дозволяє запобігти  порушенню  шляхом   забезпечення   вчасного   виконання рішення,  є  в  принципі найціннішим.  Однак,  якщо судове рішення винесене проти держави і на  користь  фізичної  особи,  від  такої особи в принципі не слід вимагати використання таких засобів: тягар  виконання  такого  рішення  покладається  головним чином на органи влади,  яким слід використати  всі  засоби,  передбачені  в національній  правовій  системі,  щоб  прискорити процес виконання рішення і не допустити таким чином порушення Конвенції ( 995_004 ) ( див.п.63-65 рішення у справі «Юрій Миколайович Іванов проти України» (заява № 40450/04), яке набуло статусу остаточного від 15 січня 2010 року).
Як встановлено приписами ч.1 ст.122 КАС України, адміністративний позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Так, як слідує зі змісту вимог ст.118 КАС України, процесуальні строки - це встановлені законом або судом строки, у межах яких вчиняються процесуальні дії. У свою чергу, перебіг процесуального строку, згідно з приписами ст.120 КАС України починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок, останнім же днем строку, який закінчується вказівкою на певний день, вважається цей день.
Відповідно до ч.2 ст.122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Пунктом 8 ч.1 ст.240 КАС України передбачено, що суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, з підстав, визначених ч.ч.3,4 статті 123 цього Кодексу.
Зокрема, згідно до ч.3 ст.123 КАС України, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Водночас, ч.4 ст.123 КАС України передбачено, що якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Європейський суд з прав людини постановив, що якщо звичайний строк оскарження поновлюється зі спливом значного періоду часу, таке рішення може порушити принцип правової визначеності. Хоча саме національним судам, перш за все, належить виносити рішення про поновлення строку оскарження, їх свобода розсуду не є необмеженою. Суди повинні обґрунтовувати відповідне рішення. У кожному випадку національні суди повинні встановити, чи виправдовують причини поновлення строку оскарження втручання у принцип res judicata, особливо коли національне законодавство не обмежує дискреційні повноваження судів стосовно часу або підстав для поновлення строків (див. рішення у справі «Пономарьов проти України» (Ponomaryov v. Ukraine), заява № 3236/03, п. 41, від 3 квітня 2008 року) (п. 47 рішення).
У пункті 45 рішення Європейського суду з прав людини по справі «Перез де Рада Каванілес проти Іспанії» від 28.10.1998 року, зазначено про те, що процесуальні строки (строки позовної давності) є обов`язковими для дотримання; правила регулювання строків для подання скарги, безумовно, мають на меті забезпечення належного відправлення правосуддя і дотримання принципу юридичної визначеності зацікавлені особи повинні розраховувати на те, що ці правила будуть застосовані (AFFAIRE PEREZ DE RADA CAVANILLES c. ESPAGNE №116/1997/900/1112).
Частина перша статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року передбачає, що кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення.
У своїй практиці Європейський суд з прав людини звертав увагу, що “стаття 6   Конвенції містить гарантії справедливого судочинства, одним з аспектів яких є доступ до суду. Рівень доступу, наданий національним законодавством, має бути достатнім для забезпечення права особи на суд з огляду на принцип верховенства права в демократичному суспільстві. Для того, щоб доступ був ефективним, особа повинна мати чітку практичну можливість оскаржити дії, які становлять втручання у її права" (рішення від 4 грудня 1995 року у справі “Белле проти Франції” (Bellet v. France), Series A № 333-B, crop. 42, пункт 36).

(1) Оцінка аргументів учасників справи і висновку суду першої  інстанції

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права(ч.1-2 ст.308 КАС України, в редакції Закону на момент вчинення процесуальної дії).
Апеляційний суд звертає увагу на те, що поза увагою суду першої інстанції залишився факт значного пропуску встановленого законом строку звернення до суду та при цьому не зазначено поважних причин пропуску такого строку, а також не надано доказів, які б підтверджували наявність цих поважних обставин в частині позовних вимог щодо рішень - № 1183952/41391868 від 06.06.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11.05.2019 року; №1207021/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 16.05.2019 року; №1207020/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 20.05.2019 року; №1207022/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.05.2019 року;  №1215603/41391868 від 09.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.06.2019 року; №1253703/41391868 від 15.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.06.2019 року; №1249231/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.07.2019 року; №1249252/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.07.2019 року;  №1301395/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 18.07.2019 року; №1284697/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.08.2019 року; №1284693/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 02.08.2019 року; №1301396/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.08.2019 року;  №1301397/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.09.2019 року; №1301398/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.09.2019 року; №1328644/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 19.09.2019 року; №1328645/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 23.09.2019 року;  №1328642/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.10.2019 року; №1438857/41391868 від 14.01.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.11.2019 року; №1415859/41391868 від 18.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.11.2019 року.
Так, за приписами ст.122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Як вже зазначалось вище, позивач звернувся до суду з цією позовною заявою 05.06.2020 року. Тобто, з урахуванням шестимісячного процесуального строку звернення до суду, частина позовних вимог до 05.12.2019 року в силу імперативних норм статей 123, 240 КАС України.
При цьому, будь-яких поважних причин пропуску строку та підстав для поновлення строку звернення до суду та відповідних доказів позивачем у цій частині позовних вимог позивачем не наведено.
Апеляційний суд також звертає увагу на те, що судом першої інстанції взагалі не вирішувалось  питання про поновлення строку звернення до суду.
Правовий припис «в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого законом» означає, що позов має подаватися лише в тих межах часу, який встановлений законом. Крім того, можливість захисту прав та інтересів залежить від дотримання строків, встановлених на цей випадок законом.
Дотримання строків розгляду адміністративних справ одна з обов`язкових передумов ефективності адміністративних проваджень, оскільки результат правозастосовної діяльності безпосередньо залежить від часових меж їх реалізації. Будь-який вид адміністративного провадження базується на процесуальних принципах, серед яких оперативність і швидкість, що забезпечується чітко регламентованими строками, закріпленими в законах та підзаконних актах.
Строк звернення до адміністративного суду - це строк, в межах якого особа, яка має право на позов, повинна звернутися до адміністративного суду для захисту своїх прав у публічно - правових відносинах або для реалізації владних повноважень.
Встановлення процесуальних строків законом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними передбачених Кодексом адміністративного судочинства України певних процесуальних дій. Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків. Ці строки обмежують час, протягом упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.
Інститут строків сприяє досягненню юридичної визначеності в публічно-правових відносинах і стимулює суд та учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків. Строки звернення до адміністративного суду з позовом обмежують час, протягом якого такі правовідносини вважаються спірними. Після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22 липня 2020 року по справі № 1.380.2019.001042 (провадження № К/9901/13509/20).
На підставі викладеного, апеляційний суд вважає, що позовні вимоги в частині рішень Комісії прийнятих до 05.12.2019 року підлягають залишенню без розгляду.
Позовні вимоги щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №1 від 11.05.2019 року; №2 від 16.05.2019 року; №3 від 20.05.2019 року; №4 від 27.05.2019 року; №1 від 04.06.2019 року; №2 від 18.06.2019 року; №1 від 03.07.2019 року; №2 від 10.07.2019 року; №3 від 18.07.2019 року; №1 від 02.08.2019 року; №2 від 09.08.2019 року; №3 від 16.08.2019 року; №1 від 04.09.2019 року; №2 від 06.09.2019 року; №3 від 19.09.2019 року; №4 від 23.09.2019 року; №1 від 03.10.2019 року; №1 від 04.11.2019 року; №2 від 18.11.2019 року – є похідними від зазначених та також підлягають залишенню без розгляду.
Разом з тим, апеляційний суд, враховуючи принципи верховенства права, належного врядування, презумпції правомірності дій платника податків , практику ЄСПЛ , як джерело права, правові позиції Верховного  суду, вважає обґрунтованим  висновок суду 1-ої інстанції, щодо наявності підстав для часткового задоволення позову у частині позовних вимог щодо рішень №1468378/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2019 року; №1468377/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.12.2019 року;  №1468390/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 17.01.2020 року і апеляційним судом відхиляються за необґрунтованістю.
Апеляційний суд звертає увагу на те, що з 01.02.2020 діє Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (Порядок №1165) та з 14.12.2019 діє Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів Україні від 12.12.2019 №520 (далі Порядок №520).
На думку апеляційного суду, суд першої інстанції також вірно вказав на відсутність будь-якої мотивації підстав та причин віднесення ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (Додаток 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), відповідно до якого у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи, у квитанції №9026866294 від 15.02.2020 (т.1 а.с.57) зазначено про відповідність ТОВ «МАРКОН-СТРОЙ» п.8 Критеріїв ризиковості платника податків. При цьому, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняте оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, суду не надано, як і не надано доказів того, що Головне управління ДПС в Одеській області вчиняло будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідного запиту платнику.
Разом з тим, матеріалами справи підтверджується, що у порядку, визначеному п.16 Порядку №117 та п.7 Порядку №520, позивачем були надані контролюючому органу копії документів та пояснення щодо господарських операцій, за результатами яких складені відповідні податкові накладні, для направлення до комісії для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних.
Проте, спірними рішеннями комісії Головного управління ДПС в Одеській області позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних.
Відповідно до оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, підставою для відмови позивачу у такій реєстрації є ненадання платником податку копій документів:
- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (необхідне підкреслити);
- розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що позивач виконував комплекс проектних, будівельних, монтажних, пусконалагоджувальних, інших робіт, пов`язаних з новим будівництвом готельного комплексу із закладами громадського харчування та паркінгом для легкового автотранспорту на Андріївському узвозі, 14-16 у Подільському районі міста Києва для замовника будівництва - ТОВ «МАРКОН-КИЇВ» та податкові накладні позивачем виписувались на першу подію - попередню оплату робіт, яка в кожному випадку підтверджувалась платіжними документами та відповідними виписками з поточного рахунку позивача.
Отже, посилання у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних на те, що позивач не надав копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки/фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); та/або розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків є безпідставним, оскільки конкретний перелік документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, не витребовувався податковим органом.
Відтак, податковим органом не дотримано вимог пункту 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не наведено конкретної підстави для відмови в реєстрації податкових накладних, поданих позивачем до реєстрації.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.05.2019 року у справі №620/3556/18.
Таким чином, дослідження наданих первинних документів впродовж розгляду справи, доводить відсутність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому відмову в реєстрації.
Суд першої інстанції також вірно зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пп. 1.6 п. 1 зазначених Критеріїв ризиковості платника податку та п.8 Порядку №1165, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 09.07.2019 року по справі №140/2093/18.
Між тим, встановлені судом обставини свідчать про недотримання відповідачем вимог щодо ясності, чіткості, доступності, зрозумілості та обґрунтованості рішень, як щодо зупинення реєстрації податкових накладних, так і прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, виконання яких є запорукою передбачуваності для позивача наслідків виконання або невиконання ним законних вимог контролюючого органу.
Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

(2) Висновки суду апеляційної  інстанції

Судом 1-ої інстанції в частині позовних вимог щодо рішень №1468378/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2019 року; №1468377/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.12.2019 року;  №1468390/41391868 від 26.02.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 17.01.2020 року правильно вирішено справу без порушення норм процесуального та матеріального права, повно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладених у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, правильно застосовані  та додержані  норми  матеріального та  процесуального права, справу розглянуто повноважним складом суду, суд не приймав рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі, судове рішення  прийнятне та підписано суддею, який зазначений у судовому рішенні. 
Проте, позовні вимоги в частині рішень Комісії прийнятих до 05.12.2019 року підлягають залишенню без розгляду у зв`язку з пропуском строку звернення до суду та відсутністю поважних підстав для поновлення такого строку.
Апеляційний суд доходить до висновку про необхідність часткового задоволення апеляційної скарги, із скасуванням рішення суду 1-ї інстанції у відповідній частині та залишення цієї частини позовних вимог без розгляду. В іншій частині рішення суду 1-ї інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст.8,19,55 Конституції України, ст.6, 13, ст. 1 Першого  протоколу  Європейської Конвенції про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року, ст. 3, 6, 7, 139,242, 292, 308,311,п.1 ч.1 ст.315, 316, 319, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції, 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити частково.
Рішення  Одеського окружного адміністративного суду  від  10 вересня 2020 року в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування Рішень Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
- № 1183952/41391868 від 06.06.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11.05.2019 року;
- №1207021/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 16.05.2019 року;
- №1207020/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 20.05.2019 року;
- №1207022/41391868 від 01.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 27.05.2019 року;
- №1215603/41391868 від 09.07.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.06.2019 року;
- №1253703/41391868 від 15.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.06.2019 року;
- №1249231/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.07.2019 року;
- №1249252/41391868 від 09.08.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.07.2019 року;
- №1301395/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 18.07.2019 року;
- №1284697/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 02.08.2019 року;
- №1284693/41391868 від 19.09.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 02.08.2019 року;
- №1301396/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 16.08.2019 року;
- №1301397/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.09.2019 року;
- №1301398/41391868 від 07.10.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.09.2019 року;
- №1328644/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 19.09.2019 року;
- №1328645/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 23.09.2019 року;
- №1328642/41391868 від 12.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 03.10.2019 року;
- №1438857/41391868 від 14.01.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.11.2019 року;
- №1415859/41391868 від 18.11.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 18.11.2019 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені податкові накладні – скасувати та ухвалити у цій частині нове судове рішення про залишення вказаних позовних вимог - без розгляду.
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду  від  10 вересня 2020 року – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання та не підлягає   оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, встановлених ст.328 КАС України.

Повне судове рішення складене та підписане         15.02.2021 року

Головуючий суддя 	 	Кравець О.О.	
Судді	    	Коваль М.П.    Домусчі С.Д.