П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

21 січня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/2452/19	
Головуючий в 1 інстанції: Єфіменко К.С.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді –	Кравченка К.В.,	
судді –	Джабурія О.В.,	
судді –	Вербицької Н.В.,	

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 серпня 2019 року по справі за позовом приватного акціонерного товариства «Виробниче об`єднання «ОБЛПАЛИВО» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:
В квітні 2019 року приватне акціонерне товариство «Виробниче об`єднання «ОБЛПАЛИВО» (надалі – позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (надалі – відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС №0015601401 від 10.04.2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1956733,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 489183,00 грн..
Позовні вимоги ґрунтуються на тому, що спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасування, оскільки воно прийняте на підставі помилкових висновків акту документальної планової виїзної перевірки позивача від 22.12.2018 року №2880/15-32-14-04/30514975 стосовно допущення позивачем порушень при декларуванні позивачем доходу та витрат за результатами проведених позивачем господарських операцій з певними суб`єктами підприємницької діяльності. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 року адміністративний позов задоволено в повному обсязі.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів прийшла до наступного.
Відповідно до ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі — КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Однак оскаржуване рішення суду першої інстанції таким вимогам не відповідає, оскільки судом не повно з`ясовані обставини, що мають значення для правильного вирішення даного спору, зокрема, судом не встановлені і не оцінені всі порушення, які описані в акті перевірки та стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення. 
Крім того, оскаржуване рішення суду першої інстанції не відповідає закріпленій у частині 4 ст.246 КАС України вимозі щодо умотивованості судового рішення, оскільки не містить оцінки всіх аргументів податкового органу, якими в акті перевірки та у відзиві на позовну заяву та обґрунтовувались допущені позивачем податкові правопорушення. 
Більш того, практично вся описова та мотивувальна частина рішення суду першої інстанції на сторінках з 2 по 8 майже дослівно відображає зміст позовної зави, що фактично свідчить про самоусунення суду від повного та всебічного встановлення всіх обставин справи та надання їм відповідної правової оцінки в судовому рішенні. 
Колегія суддів зазначає, що одним з критеріїв мотивованості судового рішення є те, що у рішенні мають міститися відповіді на головні аргументи сторін, і таке рішення має бути підтвердженням того, що сторони були почуті судом. 
Однак, відображення судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні в якості мотивування прийнятого рішення майже дослівно аргументів лише позивача, без відображення та оцінки аргументів відповідача, вказує на те, що таке рішення не відповідає критеріям мотивованості, а тому не може вважатися законним та обґрунтованим. 
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС №0015601401 від 10.04.2019 року, яке є предметом оскарження у даній справі, колегія суддів зазначає наступне.
Дане рішення винесено за результатами проведеної ГУ ДФС документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та законодавства з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2016 року по 30.09.2018 року, результати якої оформлені актом перевірки від 22.12.2018 року №2880/15-32-14-01/30514975 (надалі – Акт перевірки), а також за результатами процедури адміністративного оскарження висновків акту перевірки та винесені на підставі цього акту податкових повідомлень рішень. 
Так, не погодившись з висновками акту перевірки позивач подав до ГУ ДФС заперечення та окремі копії документів, які було частково враховано під час розгляду заперечень. Зокрема, у відповіді ГУ ДФС від 28.01.2019 року №1508/10/15-32-14-01-10 на заперечення позивача було враховано пояснення та надані первинні документи щодо списання та включення до витрат безнадійної дебіторської заборгованості по взаємовідносинах з ТОВ «Кіровоград Енергоресурс» за 2017 рік на загальну суму 1328486,00 грн. (п.3.1.1.7 акту перевірки).
Головним управлінням ДФС в Одеській області, на підставі акту перевірки від 22.12.2018 року №2880/15-32-14-01/30514975 та відповіді від 28.01.2019 року №1508/10/15-32-14-01-10, було винесено податкові повідомлення-рішення від 30.01.2019 року №0004341401, від 30.01.2019 року №0004311401, які позивач оскаржив до Державної фіскальної служби України, рішенням якої 04.04.2019 року №15795/6/99-99-11-04-01-25 «Про результати розгляду скарги» частково задоволена скарга та скасовані податкові повідомлення-рішення від 30.01.2019 року №0004341401, від 30.01.2019 року №0004311401 в частині встановлених порушень по взаємовідносинах платника з ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «СЕРВІС-СІСТЕМ 2012», ТОВ «ХСК СТЕНДРО» та у відповідній частині штрафні санкції. 
10.04.2019 року ГУ ДФС на підставі акту перевірки від 22.12.2018 року №2880/15-32-14-01/30514975 та рішення ДФС України від 04.04.2019 року №15795/6/99-99-11-04-01-25 винесло податкове повідомлення – рішення №0015601401, яким збільшила позивачу грошові зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2445916,00 грн., у тому числі податкове зобов`язання у розмірі 1956733,00 грн., штрафні санкції у розмірі 489183,00 грн..
Порушення по податку на прибуток, які стали підставою для винесення спірного повідомлення-рішення, описані в розділі 3.1.1 акту перевірки, аналіз яких дозволяє виокремити три групи таких порушень: 
- порушення, які пов`язані з операціями з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік»; 
- порушення, які пов`язані з операціями з ПАТ «СК «Кремінь» та ФОП « ОСОБА_2 »; 
- порушення, які пов`язані з операціями по придбанню запчастин у ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА».
Інші описані в акті перевірки порушення по операціях із ТОВ «Кіровоград Енергоресурс» з ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «СЕРВІС-СІСТЕМ 2012», ТОВ «ХСК СТЕНДРО», проти яких позивач також заперечував в позовній заяві, на спірне податкове повідомлення-рішення не вплинули, так як були самостійно виключені податковим органом за результатами описаної вище процедури адміністративного оскарження. 
За змістом акту перевірки, виявлені податковим органом порушення по операціям з ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» полягають в наступному:
- завищення собівартості реалізованої продукції на суму придбаного у цих постачальників вугілля в розмірі 8940665,00 грн., оскільки надані позивачем документи по таким операціям, на думку податкового органу, не підтверджують реальність придбання позивачем вугілля у цих постачальників (п.3.1.1.1 акту перевірки);
- заниження витрат на загальну суму 9515893,00 грн., оскільки, як вважає податковий орган, перераховані позивачем на адресу ТОВ «БОТАРС», ТОВ «Лібра -Трейдінг», ТОВ «Торговий Дім Механік» кошти за придбання вугілля в загальній сумі 9515893,00 грн. не можуть являтись оплатою внаслідок неможливості підтвердження поставки вугілля вищезазначеними контрагентами, тому дані кошти являються безоплатно наданою фінансовою допомогою, а тому повинні були бути віднесені позивачем до складу витрат (п.3.1.1.5 акту перевірки);
- заниження інших операційних доходів на суму 8940665,00 грн., оскільки внаслідок не підтвердження факту придбання вугілля на цю суму у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік», позивач, за висновком податкового органу, отримав вугілля на цю суму від невстановлених осіб безоплатно, а тому повинен був віднести вартість такого безоплатно отриманого вугілля до складу інших операційних доходів (п.3.1.1.6 акту перевірки).
Таким чином, за висновками акту перевірки по операціям з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» позивач вчинив три окремі податкові порушення, а саме - зависив собівартість продукції на суму 8940665,00 грн., занизив доходи на таку ж суму 8940665,00 грн. та занизив витрати на суму 9515893,00 грн.. 
При цьому, наслідком двох перших порушень є збільшення бази оподаткування податком на прибуток, а наслідком третього порушення є зменшення такої бази.
Згідно наданого відповідачем розрахунку нарахованих податкових зобов`язань та штрафних санкцій (т.7 а.с.146), за вищеописані порушення по операціями з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» позивачу спірним податковим повідомленням-рішенням сумарно нарахований податок на прибуток в сумі 1505779,00 грн. ((8940665,00 + 8940665,00 - 9515893) х 18%) та штрафна санкція в розмірі 376444,00 грн. (150577 х 25%).
Обґрунтовуючи висновки щодо вказаних порушень по операціям із ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік», податковий орган в акті перевірки вказує на те, що надані позивачем до перевірки документи по поставкам вугілля: специфікації, видаткові накладні, акти приймання вугільної продукції, рахунки на оплату та залізничні накладні, не підтверджують виконання укладених позивачем з цими контрагентами договорів на поставку вугільної продукції (договір з ТОВ «БОТАРС» від 25.07.2016 року №25-07/2016, договір ТОВ «Лібра Трейдінг» від 16.06.2016 року №16/06/16, договір з ТОВ «Торговий Дім Механік» від 06.07.2016 року №060701. 
По операціям з ТОВ «Ботарс» податковий орган зазначає наступне:
- відповідно до наданих до перевірки залізничних накладних, які було наведено у додатку №5 до акту перевірки вантажовідправником вугілля являлись: ПАТ «ЦЗФ» Росія 37339328 Донецька обл. Покровський район с.Михайлівка, ПАТ «ЦЗФ «КОМСОМОЛЬСЬКА», 24820699 Донецька обл., м.Мирноград, ПАТ «ЦЗФ» Україна, 38033446 Донецька область м.Селидове та м.Українськ, ТОВ «ЗФ «Богучарская» 38471688 м.Дніпро у власність «БОТАРС», код ЄДРПОУ 40539540, вантажоутримувач – ПРАТ «ВО «ОБЛПАЛИВО»;
- згідно інформаційної системи «Архів податкової звітності» «Єдиний реєстр податкових накладних» (надалі – ЄРПН), встановлено, що ТОВ «БОТАРС» по ланцюгу постачання за перевіряємий період, придбав Вугілля кам`яне (ДГ 13-100) протягом липня-листопада 2016 року у ТОВ «ВУГЛЕТРЕЙДІНГ», код ЄДРПОУ 40125567 в к-ті 714 тон по ціні 1540,00 грн.;
- у залізничних накладних, відсутня будь-яка інформація щодо постачальння ТОВ «ВУГЛЕТРЕЙДІНГ» вугільної продукції для ТОВ «БОТАРС»; 
- має місце невідповідність наведених постачальником вантажу (вугілля) у власність відповідно накладних залізничного перевезення з даними інформаційної системи «Архів податкової звітності» та «Єдиного реєстру податкових накладних» та у накладних відсутня інформація щодо переадресування вантажу, як це вимагається Правилами оформлення перевізних документів затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 21.11.2000 року №644 (у редакції Наказу Міністерства інфраструктури України від 08.06.2011 №138); 
- не надано посвідчень якості вугілля, як це передбачено укладеним із ТОВ «БОТАРС» договором від 25.07.2016 року №25-07/2016.
По операціям з ТОВ «Лібра Трейдінг» податковий орган зазначає наступне:
- відповідно наданих до перевірки залізничних накладних, які було відображено у додатку №5 до акту перевірки, вантажовідправником вугілля протягом липня 2016 року являлись: ПАТ «ЦЗФ» Росія 37339327, ПАТ «ЦЗФ» Україна, 38033446 Донецька область м.Солидове м. Українськ у власність ТОВ «Енерго Системи», код ЄДРПОУ 36731895, одержувачем вантажу якого також є ТОВ «Енерго Системи»;
- протягом періоду серпень 2016 - грудень 2017 року вантажовідправником вугілля є: ТОВ «ЗФ"Богучарская», ТОВ «Збагачувальна фабрика №105», ТОВ «ДОНІНТЕРВУГІЛЛЯ», ДП «ЛЬВІВВУГІЛЛЯ ВП «ВУГЛЕЗБУТ» у власність ТОВ «Укр -Транс», ТОВ «НОР Бізнес Груп», ТОВ «Сантрейд Компані», ТОВ «ОС-НОВА 2007, одержувачем вантажу якого є ПРАТ «ВО «ОБЛПАЛИВО»;
- у жодній накладній залізничного перевезення відсутня інформація, що вугільна продукція поставляється у власність ТОВ «Лібра -Трейдінг», а також у жодній графі накладної (вантажовідправник, одержувач вантажу, платник, власність, тощо) відсутня інформація щодо контрагента ТОВ «Лібра -Трейдінг» та у накладних відсутня інформація щодо переадресування вантажу;
- не надано посвідчень якості вугілля, як це передбачено укладеним із ТОВ «Лібра Трейдінг» договором від 16.06.2016 року №16/06/16. 
По операціям з ТОВ «Торговий Дім Механік» податковий орган зазначив, що відповідно до наданих до перевірки залізничних накладних, які було відображено у додатку №5 до акту перевірки встановлено, що вантажовідправником вугілля протягом перевіряємого періоду являлись: ТОВ «Добре тепло», ТДВ «ОП «ШАХТА ІМЕНІ СВЯТОЇ МАТРОНИ МОСКОВСЬКОЇ», у власність ПРАТ «ВО «ОБЛПАЛИВО», вантажоутримувачем є ПРАТ «ВО «ОБЛПАЛИВО». 
Також податковий орган навів зауваження щодо оформлення накладних залізничного перевезення та щодо відсутності посвідчень якості вугілля, які по суті є аналогічними зауваженням по ТОВ «Лібра -Трейдінг».
Заперечуючи проти висновків акту перевірки, позивач вказує на відповідність документального оформлення ним операцій з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» вимогам податкового законодавства та долучив до матеріалів справи копії первинних документів, які стосуються таких операцій – реєстри бухгалтерського обліку, видаткові накладні, акти приймання-передачі вугілля, залізничні накладні, податкові накладні, листи постачальників, специфікації до договорів, посвідчення про якість вугілля (т.2 а.с.48-209, т.3 а.с.2-240, т.5 а.с.2-209).
Проаналізувавши надані позивачем документи по операціям з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», ТОВ «Торгівельний будинок Механік», колегія суддів дійшла висновку, що такі документи в повній мірі підтверджують правомірність декларування позивачем таких операцій в своєму бухгалтерському та податковому обліку. 
Наведені в акті перевірки зауваження щодо відсутності в накладних залізничних перевезень відомостей щодо всіх суб`єктів господарювання у ланцюгу постачання вугілля від вантажовідправника (виробника) до позивача, як кінцевого вантажоотримувача, колегія суддів вважає такими, що не є достатніми для спростування факту купівлі такого вугілля у вказаних постачальників, оскільки суб`єкт господарювання в залежності від умов поставки, може набувати права власності на придбаний ним товар, не отримуючи цей товар в натурі та залишаючи його на зберіганні продавця, який в подальшому за вказівкою покупця, може відправити такий товар іншому покупцю цього товару.
Що стосується тверджень податкового органу про відсутність посвідчень якості вугілля, то, по-перше – сама по собі відсутність таких документів на товар не може спростовувати сам факт придбання такого товару, а по-друге – позивач долучив до матеріалів справи копії посвідчення про якість вугілля на кожну партію вугілля, придбану у ТОВ «Ботарс» - т.2 а.с.146-155, у ТОВ «Лібра Трейдінг» - т.5 а.с.192-209, у ТОВ «Торгівельний будинок Механік» - т.3 а.с.99-115).
Таким чином, висновок податкового органу про те, що операції з придбання позивачем вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» на загальну суму 8940665,00 грн. не підтверджені документально, є безпідставними і такими, що спростовуються наданими позивачем документами. 
В зв`язку з цим всі висновки акту перевірки про допущені позивачем порушення по операціях з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» у вигляді завищення собівартості реалізованої продукції на суму 8940665,00 грн., заниження інших операційних доходів на суму 8940665,00 грн. та заниження витрат на загальну суму 9515893,00 грн. є помилковими, а тому нараховані по цим порушенням спірним повідомленням-рішенням податкові зобов`язання з податку на прибуток на суму 1505779,00 грн. та штрафна санкція в розмірі 376444,00 грн. є неправомірними та підлягають скасуванню. 
Окремо колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що застосована податковим органом по операціях позивача з ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» кваліфікація дій позивача одночасно як завищення витрат, заниження доходу та заниження витрат не узгоджується з нормами Податкового кодексу, ґрунтується виключно на припущеннях про отримання товару не від цих постачальників, а від невстановлених осіб, та суперечить фактичним обставинам справи.
Оцінюючи правомірність аналогічних дій податкового органу під час кваліфікації в якості податкового правопорушення проведених платником податків операцій з придбання товарів, які податковий орган визнав нереальними, Верховний Суд в постанові від 16.09.2020 року у справі №1.380.2019.000276 зазначив наступне:
«На обґрунтування цього висновку колегія суддів Верховного Суду, крім наведених вище мотивів, зазначає, що донарахування ГУ ДПС позивачу суми грошових зобов`язань з податку на прибуток на підставі п.134.1 ст.134 ПК України не відповідає змісту правовідносин щодо сплати податку на прибуток підприємств. За встановленого перевіркою факту витрат платника цього податку контролюючий орган відповідно до встановлених нормами п.20.1 ст.20 ПК України повноважень має право витребувати від платника документи, які підтверджують ці витрати, а в разі не надання таких документів - виключити з податкового обліку непідтверджену суму витрат та збільшити дохід до оподаткування (або зменшити від`ємне значення об`єкта оподаткування). Одночасне врахування в податковому обліку витрат у зв`язку з придбанням товару та доходу в розмірі вартості цього ж товару як безоплатно отриманого не відповідає методології застосування норм п.134.1 ст.134 ПК України».
Щодо відображених в акті перевірки порушень по операціях позивача із ПАТ «СК «Кремінь» та ФОП «Гурецький» колегія суддів зазначає наступне.
Згідно акту перевірки встановлено завищення позивачем адміністративних витрат в результаті віднесення до витрат нарахованих страхових платежів по страхуванню фінансових ризиків відповідно договору, який укладено з ПАТ «СК «Кремінь» від 30.09.2017 року №1010522-08-01-17.
Обґрунтовуючи такий висновок, податковий орган посилається на те, позивачем відповідно вищезазначеного договору було здійснено страхування фінансових ризиків пов`язаних з реалізацією вугілля бюджетним організаціям із затримкою оплати станом на кінець 2017 року. Так, відповідно до Договору добровільного страхування фінансових ризиків було складено Адендуми від 01.10.2017 року за номерами з №4 - №16 на кредиторську заборгованість станом на 01.10.2017 року в розмірі 616921,00 грн., яка виникла в період з 13.09.2017 року по 30.09.2017 року, сплата кредиторської заборгованості була проведена протягом жовтня 2017 року, тобто з затримкою від 17 до 20 календарних днів. При цьому, було нараховано та віднесено до витрат страхового платежу у розмірі 7% - на 43184,00 грн.. В подальшому з жовтня по грудень 2017 року при здійсненні реалізації вугілля бюджетним підприємствам в день реалізації складалися Адендуми та визначалися страхові платежі, хоча за реалізоване вугілля затримка сплати відбувалась в декілька днів та перерахування здійснювалось протягом 30 календарних днів відповідно заключних договорів поставки. Станом на 31.12.2017 року по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» відсутня дебіторська заборгованість перед бюджетними підприємствами. Тобто, розрахунки бюджетними підприємствами – Покупцями за вугілля станом на 31.12.2017 року проведено повністю та своєчасно.
Однак за 4 квартал 2017 року позивач відніс до адміністративних витрат нараховану, але не сплачену Страховику суму страхового платежу в розмірі 2437121,00 грн..
Отже, нараховані страхові платежі протягом 2017 року позивач на адресу ПАТ Страхова компанія «Кремінь» не сплатила.
Зазначені в акті перевірки фактичні обставини, які мали місце у 2017 році по взаємовідносинам позивача з ПАТ СК «Кремінь», позивачем не заперечуються.
З наведених підстав податковий орган в акті перевірки дійшов висновку, що у зв`язку із тим, що ПРАТ «ВО «ОБЛПАЛИВО» відповідно до договору добровільного страхування фінансових ризиків від 30.09.2017 року №1010522-08-01-17 протягом 2017 року не здійснило внесення першого страхового платежу відповідно зі ст.18 Закону України «Про страхування» та нараховані страхові платежі не призвели до зменшення активів позивача, то позивачем встановлено завищення адміністративних витрат у 4 кварталі 2017 року у розмірі 2437121,00 грн..
Заперечуючи проти таких висновків, позивач в позовній заяві посилається на наявність у ПАТ Страхова компанія «Кремінь» відповідної ліцензії, та на факт проведення позивачем страхових платежів у 2018 році.
Суд першої інстанції в якості обґрунтування свого рішення про задоволення позову в цій частині дослівно відтворив аргументи позовної заяви щодо операцій з ПАТ СК «Кремінь». 
Колегія суддів відхиляє заперечення позивача та погоджується з доводами податкового органу про завищення позивачем за 4 квартал 2017 року адміністративних витрат у сумі 2437121,00 грн. по операціях із ПАТ СК «Кремінь» з наступних підстав.
Відповідно до п.2.2 Договору з ПАТ «СК «Кремінь» від 30.09.2017 року №1010522-08-01-17 «Страховим випадком за цим Договором страхування є виникнення збитків або витрат Страхувальника при здійсненні ним комерційної діяльності, внаслідок невиконання або неналежного виконання контрактових зобов`язань контрагентами Страхувальника в результаті стихійних явищ, пожеж, аварій, протиправних дій третіх осіб, непередбаченої зміни кон`юнктури ринку, а також банкрутства чи тимчасової неплатоспроможності, що належним чином підтверджено, що призвело до:
- невиконання розрахунків за поставлений товар згідно угод між Страхувальником та його контрагентами;
- не поставки товарів, за які раніше було здійснено авансові платежі. 
Відповідно до п.3.3 Договору Страховий платіж – плата за страхування, яку страхувальник зобов`язаний внести Страховику згідно з Договором страхування.
Як вже зазначено вище, у 2017 році позивач не здійснював страхових платежів на користь ПАТ «СК «Кремінь» згідно вказаного договору, що не заперечує і сам позивач. 
Відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати – сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу. 
Пунктами 5-7 П(С)БО №16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248 передбачено наступне: 
- витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань;
- витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені;
- витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Враховуючи наведені правила ведення бухгалтерського обліку, на якому має ґрунтуватися і податковий облік з податку на прибуток, то відсутність сплати позивачем у 2017 році страхових платежів на користь ПАТ «СК «Кремінь» виключала можливість віднесення позивачем до складу витрат за 4 кв. 2017 року 2437121,00 грн. по операціях із ПАТ СК «Кремінь».
Посилання позивача на факти сплати позивачем страхових платежів у 2018 році наведеного вище висновку не спростовують.
Таким чином, податковим органом правомірно нараховані спірним повідомленням-рішенням грошові зобов`язання з податку на прибуток по операціям із ПАТ «СК «Кремінь», які згідно наданого відповідачем розрахунку (т.7 а.с.146) складають 438682,00 грн. за основним платежем та 109670,00 грн. за штрафними санкціями. 
Також колегія суддів погоджується з висновком акту перевірки щодо завищення позивачем витрат на суму 50000,00 грн. по операціям з придбання у ФОП « ОСОБА_3 » послуг з організації та облаштування 28.12.2018 року корпоративних святкувань замовника (пошук банкетного залу, забезпечення музичного супроводу, виконання розважальної програми, тощо).
За висновком податкового органу позивачем не було надано до перевірки документів, які б підтвердили, що отримані послуги від ФОП « ОСОБА_3 » по влаштуванню та організації дозвільно-культурних заходів, проведення корпоративних святкувань на суму 50000,00 грн. якось пов`язані з господарською діяльністю позивача і були необхідними позивачу для отримання доходів.
Позивач в позовній заяві не навів заперечень щодо помилковості таких висновків акту перевірки.
Судом першої інстанції також не наведено жодної аргументу для відхилення таких висновків відповідача. 
Виходячи з вже наведених положень пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України та пунктів 5-7 П(С)БО №16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, колегія суддів погоджується з позицією податкового органу, що витрати суб`єкта господарювання мають бути пов`язані із його господарською діяльністю та направлені на отримання доходу від такої діяльності. 
Однак позивачем не доведено належними доказами того, що віднесені ним до складу витрат на суму 50000,00 грн. за придбані у ФОП « ОСОБА_3 » послуги по влаштуванню та організації дозвільно-культурних заходів, проведення корпоративних святкувань пов`язаних із його господарською діяльністю та були направлені на отримання доходу від такої діяльності.
Виходячи з цього, колегія суддів вважає правомірним нарахування позивачу спірним повідомленням-рішенням грошових зобов`язань з податку на прибуток по операціям із ФОП « ОСОБА_3 », які згідно наданого відповідачем розрахунку (т.7 а.с.146) складають 9000,00 грн. за основним платежем та 2250,00 грн. за штрафними санкціями. 
Що стосується відображеного в п.3.1.1.4 акту перевірки порушення по операціям з придбання запчастин у ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА», то позиція податкового органу по цьому контрагенту ґрунтується на тому, що за даними електронної звітності зареєстрованих податкових накладних ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА» придбавало лише газети та журнали і не придбавало запасних частин. 
На думку податкового органу це свідчить про те, що ТОВ «НЕКСО-УКРАЇНА» здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам і не поставляло реально запасних частин позивачу, а тому у позивача не було підстав для податкового обліку операцій по придбанню у цього контрагента запасних частин та віднесення до витрат на збут у загальній сумі 18208,00 грн.. 
По операціям з у ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА» позивач долучив до справи копії договору 05.17 від 03.01.2017 року на поставку запчастин для автомобілів, видаткових накладних, докази оплати (т.2, а.с.77-91).
Оцінюючи висновки податкового органу по операціям з ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА», колегія суддів виходить з наступного.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п.44.1 ст.44 ПК України).
Згідно з п.138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому, відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Приписами ст.9 вказаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Таким чином, підставою для виникнення у платника права на включення витрат до складу оподатковуваного доходу є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Виходячи з цих позицій, колегія суддів відхиляє як безпідставні доводи акту перевірки про те, що лише відсутність у податкових базах відомостей про придбання ТОВ «НЕКСО-УКРАЇНА» запасних частин може бути достатньою підставою для позбавлення позивача права на віднесення до складу витрат сум, сплачених в адрес цього контрагента за придбані у нього запасні частини. 
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, слід врахувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
При цьому суд повинен дотримуватися позиції, яка наведена Європейським судом з прав людини у п.53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». 
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та включив витрати до складу оподатковуваного доходу, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.1 ст.71 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Колегія суддів вважає, що наданні копії первинних документів по операціям з ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА» за своїм змістом розкривають суть задекларованих позивачем з вказаним контрагентом господарських операцій, оформлені у відповідності до приписів чинного законодавства, відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не містять недоліків, які би вказували на їх дефектність.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів вважає, що викладений в акті висновок податкового органу про безтоварність задекларованих позивачем операцій з придбання запчастин у ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА» внаслідок відсутності у податкових базах відомостей щодо придбання запчастин таким контрагентом, є безпідставним, не підтверджений належними доказами, які б з врахуванням критерію доведення «поза розумними сумнівом» дали б суду підстави стверджувати про відсутність реальних господарських операцій позивача з цим контрагентом, а надані позивачем документи по операціям з цим контрагентом підтверджують реальний характер цих операцій. 
Відтак, податковим органом неправомірно нараховані спірним повідомленням-рішенням грошові зобов`язання з податку на прибуток по операціям із ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА», які згідно наданого відповідачем розрахунку (т.7 а.с.146) складають 3277,00 грн. за основним платежем та 819,00 грн. за штрафними санкціями. 
Оскільки за результатами апеляційного перегляду була встановлена неправомірність нарахування позивачу податкових зобов`язань по операціям з придбання вугілля у ТОВ «Ботарс», ТОВ «Лібра Трейдінг», «Торгівельний будинок Механік» та по операціям з придбання запчастин у ТОВ «НЕКСО -УКРАЇНА», то спірне податкове повідомлення-рішення №0015601401 підлягає скасуванню за основним платежем на суму 1509056,00 грн. (1505779,00 грн. + 3277,00 грн.) та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 377264,00 грн. (376444,00 грн. + 819,00 грн.).
В зв`язку з цим колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню внаслідок описаних вище порушень норм процесуального права та невірного застосування норм матеріального права, з прийняттям по справі нової постанови про часткове задоволення позовних вимог. 
Виходячи з цього, за правилами ст.139 КАС України підлягають новому пропорційному розподілу судові витрати, понесені позивачем у зв`язку із розглядом справи в суді першої інстанції.
Так, у зв`язку із розглядом справи в суді першої інстанції позивач поніс судові витрати у вигляді сплати судового збору в сумі 19210,00 грн. (т.1 а.с.4), яка підлягає новому пропорційному розподілу за результатами апеляційного перегляду.
Оскільки загальна сума, на яку було скасовано спірне повідомлення-рішення склала 1886320,00 грн., що дорівнює 77,12% від загальної суми за спірним повідомленням-рішенням (2445916,00 грн.), то на користь позивача підлягають відшкодуванню судові витрати в розмірі 14   815,00 грн. (19210,00 грн. х 77,12%).
Керуючись ст.311, ст.315, ст.317, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд,–

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області – задовольнити частково. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 серпня 2019 року – скасувати. 
Прийняти по справі нову постанову, якою позовні вимоги приватного акціонерного товариства «Виробниче об`єднання «ОБЛПАЛИВО» - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 10 квітня 2019 року №0015601401 в частині нарахування грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за основним платежем на суму 1509056,00 грн. та за штрафними санкціями на суму 377264,00 грн.. 
В решті позовних вимог відмовити. 
Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ 43142370) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь приватного акціонерного товариства «Виробниче об`єднання «ОБЛПАЛИВО» (код ЄДРПОУ 30514975) судовий збір у розмірі 14815 (чотирнадцять тисяч вісімсот п`ятнадцять) гривень 00 копійок.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя 	 	Кравченко К.В.	
Судді	    	Джабурія О.В.    Вербицька Н. В.