ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 січня 2021 року	Львів	Справа № 500/659/20 пров. № А/857/13109/20	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                 Шевчук С.М.,
суддів                                                                      Кухтея Р.В., Шинкар Т.І.,
за участі секретаря судового засідання               Чопко Ю.Т., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення  Тернопільського окружного адміністративного суду  від 09 вересня 2020 року (ухвалене  у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження в м. Тернопіль судом під головуванням судді Мандзія О.П.,  повний текст рішення складено 14 вересня 2020 року) у справі № 500/659/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області  про визнання протиправними та скасування рішень, суд-
                                                         ВСТАНОВИВ:
І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
У березні 2020 року ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, яким просив скасувати податкові повідомлення-рішення форми «Ф» №0169574-5404-1915, №0169573-5404-1915, №0169571-5404-1915 від 21.12.2019 року.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду  від 09 вересня 2020 року адміністративний позов задоволено. 
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення форми "Ф" Головного управління ДПС у Тернопільській області від 21.12.2019 року №0169574-5404-1915, №0169573-5404-1915, №0169571-5404-1915.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області сплачений ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 860 грн. згідно квитанції № 0.0.164.2813458.1 від 10.03.2020 року. 
Не погоджуючись з ухваленим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. 
Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що підпунктом «є» підпункту   266.2.2    пункту    266.2    статті    266 Податкового кодексу України   встановлено, що не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств. Верховний Суд в постанові від 20.08.2019 у справі №620/3951/18 звернув увагу на те, що аналіз наведеної норми дає підстави вважати, що її застосування можливе у разі, коли власник об`єкта (будівлі промисловості) фактично використовує цю будівлю як об`єкт промисловості у виробництві, а не в інших цілях. Тобто підтвердження  про виготовлення промислової продукції в межах цих приміщень відсутні, тому дані об`єкти оподаткування не звільняються від оподаткування і їх власник від сплати грошового зобов`язання. Вказує, що будь-якого фактичного та документального підтвердження використання будівлі з метою виготовлення промисловості не надано. Тому, суд дійшов помилкового висновку про те, що позивач звільняється від сплати податку на нерухоме майно. 
Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав. 
У зв`язку з критичною ситуацією, що склалася із фінансовим забезпеченням діяльності судів, зокрема, відсутністю асигнувань на оплату послуг з пересилання поштової кореспонденції, повістки-повідомлення скеровано за допомогою електронних засобів зв`язку на офіційну електронну адресу учасників справи. 
Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 127 КАС України часом вручення повістки вважається день отримання судом повідомлення про доставлення судової повістки на офіційну електронну адресу особи.
Учасники  справи були повідомлені про дату, час та місце розгляду апеляційної скарги у відповідності до вимог ст.124 КАС України, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази. В судове засідання не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення  слухання справи не направляли.
В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець, видами діяльності якого є: 25.11 виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, 25.12 виробництво металевих дверей  і вікон, 25.61 оброблення металів та нанесення покриття на метали, 25.62 механічне оброблення металевих виробів, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 67).
Згідно з інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна (а.с. 26-33), ОСОБА_1 з 12.09.2018 року по 27.12.2018 року на праві приватної власності належав об`єкт нерухомого майна нежитлової нерухомості - приміщення адмінбудинку з виробничими приміщеннями і спорудами, загальною площею 7311,10 кв.м, розташований за адресою: АДРЕСА_1 .
Вказаний об`єкт 27.12.2018 року було поділено на три окремих, які належали на праві приватної власності ОСОБА_1 :
з 27.12.2018 року по 03.02.2020 року об`єкт нерухомого майна нежитлової нерухомості - адміністративно-складські та виробничі приміщення і споруди, загальною площею 1328,28 кв.м, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 ;
з 27.12.2018 року об`єкт нерухомого майна нежитлової нерухомості - приміщення адмінбудинку з виробничими приміщеннями і спорудами, загальною площею 4458,20 кв. м, розташований за адресою: АДРЕСА_2 ;
з 27.12.2018 року по 29.12.2018 року об`єкт нерухомого майна нежитлової нерухомості - виробничі приміщення, загальною площею 1524,90 кв.м, розташований за адресою: АДРЕСА_3 . 
Головним управлінням ДФС у Тернопільській області, правонаступником якого є відповідач, 27.06.2019 року винесено податкове повідомлення рішення №0137098-5408-1915, яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, які є власниками нежитлової нерухомості, за 2018 рік у розмірі 90730,75 грн (а.с.87).  
Позивач 09.12.2019 року подав до контролюючого органу заяву про перерахунок грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (а.с.89), в результаті чого, на підставі інформації в системі "Податковий блок. Облік платежів" розділу "Реєстр об`єктів житлової нерухомості" про володіння нежитловими приміщеннями (а.с.24-25). Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 21.12.2019 року винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
№0169574-5404-1915, яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, які є власниками нежитлової нерухомості, за 2018 рік у розмірі 68048,06 грн. (3 місяці володіння об`єктом площею 7311,10 кв.м) (а.с.7);
№0169573-5404-1915, яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, які є власниками нежитлової нерухомості, за 2018 рік у розмірі 13831,57 грн (1 місяць володіння об`єктом площею 4458,20 кв.м) (а.с.8);
№0169571-5404-1915, яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, які є власниками нежитлової нерухомості, за 2018 рік у розмірі 4120,12 грн (1 місяць володіння об`єктом площею 1328,28 кв.м) (а.с.9).
Не погодившись із такими рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

ІІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи рішення про  задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені обставини справи свідчать про наявність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та використання в межах його господарської діяльності належних йому на праві приватної власності об`єктів нерухомого майна нежитлової нерухомості, призначених для промислового виробництва і віднесених до категорії промислових будівель, а відтак наявні достатні та необхідні правові підстави для застосування у спірних правовідносинах положень пп."є" пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України. З огляду на викладене, оскільки вищезазначені нежитлові об`єкти в силу приписів пп."є" пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, суд дійшов до висновку про невідповідність оскаржуваних податкових-повідомлень, якими визначено податкові зобов`язання по вказаному платежу за 2018 рік, критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень в контексті ч. 2 ст. 2 КАС України, а отже такі є протиправними та підлягають скасуванню.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Отже, спірним у цій справі є питання правомірності донарахування податковим органом грошових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, власнику нежитлового приміщення, що віднесене до будівель промисловості, та можливість застосування положень підпункту «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України   до будівлі, яка хоч і віднесена до будівель промисловості згідно з правовстановлюючими документами, однак не використовується у виробничому процесі промислових підприємств.
Згідно з підпунктом   266.1.1 пункту   266.1   статті   266 Податкового кодексу України      платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. 
Об`єктом оподаткування, згідно з положеннями підпункту 266.2.1 пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України,   є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Положеннями підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України встановлюються податкові пільги із податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Так підпунктом «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України   встановлено, що не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Відповідно до пункту   30.1   статті   30 Податкового кодексу України   податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (пункт   30.2   статті   30 Податкового кодексу України).
Підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України   є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «є» підпункту   266.2.2    пункту    266.2   статті    266 Податкового кодексу України   законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17.02.2020 року по справі № 820/3556/17 висловив правову позицію стосовно порядку застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України. 
Зокрема Верховний Суд зазначив, що: «…Конструкція згаданих правових норм дозволяє суду застосувати і такий вид тлумачення норм права за обсягом їх правового змісту, як поширювальне тлумачення, в частині об`єкта оподаткування - предмета «будівлі промисловості», оскільки норми не містять вичерпного переліку таких об`єктів та оскільки відсутні положення, які є винятком із загального правила.
При цьому застосовування системного способу тлумачення, який вимагається при застосуванні поширювального тлумачення дозволяє дійти до наступних висновків.
Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Оскільки «будівлі промислові», які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підпункт «ґ» підпункту   14.1.129-1   пункту   14.1   статті   14 Податкового кодексу України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, «будівель промисловості», зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підпункт «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій «будівлі промислові», законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти) який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.
При цьому, оскільки саме законодавець приймає рішення про встановлення пільг, то він може в подальшому змінити норму, яка встановлює преференцію, не змінюючи загального критерію, про який йшлося вище.
Отже, підстав для застосування компенсаторних правозастосовних нормативних механізмів - презумпції правомірності рішень платника податку (у даному випадку відповідно підпункт   4.1.4   пункту   4.1   статті   4   та пункт   56.21   статті   56 Податкового кодексу України) не виникає, оскільки немає колізії нормативно-правового регулювання.
Таке застосування вказаної правової норми відповідає принципам рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації (підпункт   4.1.2   пункту   4.1   статті   4 Податкового кодексу України), єдиного підходу до встановлення податків і зборів (підпункт   4.1.11   пункту   4.1   статті   4 Податкового кодексу України) і нейтральності оподаткування (підпункт   4.1.8   пункту   4.1   статті   4 Податкового кодексу України).
Наданням пільги щодо сплати податку, звільненням від сплати податків, держава має на меті встановлення певного рівня соціального або економічного захисту відповідної категорії платників податків.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «є» підпункту   266.2.2   пункту   266.2   статті   266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Суд вважає, що такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду».
Верховним Судом також сформовано новий правовий висновок, відповідно до якого: «визначено, що застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та інші юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду».
Таким чином, вищевикладеним спростовуються доводи відповідача стосовно неможливості застосування п. «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України у зв`язку з тим, що позивач є фізичною особою.  
Державним комітетом України по стандартизації, метрології та сертифікації наказом від 17.08.2000 №507 затверджено і введено в дію Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000, який призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) України. Об`єктами класифікації в ДК 018-2000 є будівлі виробничого та невиробничого призначення та інженерні споруди різного функціонального призначення.
Відповідно до названого Державного класифікатора будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу "Будівлі нежитлові" (група 125 "Будівлі промислові та склади" клас 1251 "Будівлі промисловості").
До будівель промисловості відносяться об`єкти нерухомості, які відповідно до ДК 018-2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", що включає підкласи: 1251.1 "Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості"; 1251.2 "Будівлі підприємств чорної металургії"; 1251.3 "Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості"; 1251.4 "Будівлі підприємств легкої промисловості"; 1251.5 "Будівлі підприємств харчової промисловості"; 1251.6 "Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості"; 1251.7 "Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості"; 1251.8 "Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості"; 1251.9 "Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне".
Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.
Згідно з ДК 018-2000 до групи (код 125) "Будівлі промислові та склади" належить клас (код 1251) "Будівлі промислові", який включає будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо.
Як встановлено судом та не заперечується сторонами, належні позивачу на праві приватної власності об`єкти нерухомого майна нежитлової нерухомості - адміністративно-складські та виробничі приміщення і споруди призначені для промислового виробництва і належить до категорії промислових будівель (1251), що також підтверджується інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна.
Будівлі, що використовуються або зареєстровані для декількох призначень повинні бути ідентифіковані за однією класифікаційною ознакою відповідно до головного призначення. Головне призначення повинне бути визначене таким чином: - обчислюється відсоткове є співвідношення площ різних за призначенням приміщень будівлі в складі повної загальної площі з віднесенням цих приміщень згідно з їх призначенням чи використання до відповідного класифікаційного угруповання.
Відсоткове співвідношення приміщень чітко дає визначити належні позивачу об`єкти нерухомого майна як "столярний цех" та "ремонтна майстерня з складом".
Враховуючи те, що Державний класифікатор будівель та споруд ДК 018-2000 є частиною чинного законодавства України та призначений для використання органами центральної та місцевої виконавчої та законодавчої влади, фінансовими службами, органами статистики та всіма суб`єктами господарювання (юридичними та фізичними особами) в Україні, то він може застосовуватися для визначення статусу нежитлового приміщення, будівлі або споруди.
ДК 018-2000 використовується у даному випадку не для визначення ставок оподаткування, а виключно для визначення статусу нежитлового приміщення, яке не зазначено у реєстрі прав на нерухоме майно, але визначено у технічній документації будівлі.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 31.01.2018 року у справі №822/2624/16, яку суд враховує при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин у відповідності до ч.5 ст.242 КАС України.
Таким чином, як встановлено судом, ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, видами діяльності якого є: 25.11 виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, 25.12 виробництво металевих дверей і вікон, 25.61 оброблення металів та нанесення покриття на метали, 25.62 механічне оброблення металевих виробів.
Основним видом економічної діяльності позивача є саме виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, якому відповідає і цільове призначення належного йому нерухомого майна нежитлової нерухомості з виробничими потужностями для виготовлення промислової продукції.
Водночас, слід зазначити, що відповідачем жодним чином не спростовано використання позивачем зазначених виробничих приміщень у вказаній підприємницькій діяльності.
Таким чином, враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню. 
Враховуючи викладене в сукупності, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції відповідає дійсним обставинам справи та нормам матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів,  а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду  першої інстанції без змін. 
Відповідно до п. 6 ч. 6 ст. 12 вказана категорія справ відноситься до справ незначної складності, а відтак на неї поширюються вимоги ч. 5 ст. 328 КАС України.
Керуючись ст. 308, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328, ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду  від 09 вересня 2020 року  у справі № 500/659/20  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 28 січня 2021 року.