ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

12 січня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/3509/19	
                                                                                Суддя І інстанції – Прасов О.О.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Мельника В.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційні скарги  Державної установи «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» та Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 28 вересня 2020 року у справі  за адміністративним позовом Державної установи «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)»  до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішень,   

ВСТАНОВИВ:

Державна установа «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» звернулась з вищевказаним позовом до суду в якому просила визнати протиправними та скасувати прийняті відповідачем: 1) Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.04.2019 за №0008321306 про визначення заборгованості із сплати єдиного внеску в сумі 254305,89 грн.; 2) Рішення від 25.04.2019 за №0008311306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником податків своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 127152,95 грн.; 3) податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 №0008341306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у т.ч. з податку на доходи фізичних осіб, пені в сумі 304707,25 грн., у т.ч. за податковими зобов`язаннями у сумі 130089,63 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 159472,05 грн., пені 15145,57 грн.; 4) податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 за №0008351306, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, пені на загальну суму 19943,84 грн., у т.ч. за податковими зобов`язаннями - 8004,27 грн., штрафними (фінансовими) санкціями - 11176,37 грн., пені - 763,20 грн.; 5) податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 за №0008331306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 510,00 грн. за платежем: податок на доходи фізичних осіб; 6) Рішення від 25.04.2019 за №0008361306 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» на суму 340,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що він  не є роботодавцем в розумінні статті 2 Кодексу  законів про працю України, так само, як засуджені до позбавлення волі, не є найманими працівниками. Згідно ж з нормами вказаного Закону зобов`язаною особою щодо сплати єдиного внеску є роботодавець, а базою нарахування єдиного внеску - заробітна плата, яка виплачується відповідно до норм трудового законодавства. Законодавством, що діяло у зазначений період, не були встановлені механізм та спосіб залучення засуджених до оплачуваної праці на підприємствах кримінально-виконавчої служби та/або на інших об`єктах, а також порядок нарахування єдиного внеску на заробітну плату засуджених, а роз`яснення контролюючих органів з цих питань мали суперечливий зміст.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду  від 28 вересня 2020 року позовні вимоги було задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.04.2019 №0008341306 у частині збільшення грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 142095,21 грн., з якої: 00,00 грн. – за податковими зобов`язаннями; 126949,64 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 15145,57 грн.  та  №0008351306 у частині збільшення грошового зобов`язання по військовому збору на суму 9938,50 грн., з якої: 00,00 грн. – за податковими зобов`язаннями; 9175,30 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 763,20 грн. У задоволенні решти  позовних вимог було відмовлено.
Не погодившись з прийнятим рішенням Державна установа «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» подала апеляційну скаргу в якій, частково погоджується  з відмовою у скасуванні рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою  формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне  страхування№ № 0008361306 від 25.04.2019 року просить скасувати рішення суду першої інстанції  щодо відмови  у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування: вимоги  про сплату боргу (недоїмки) № Ю-0008321306 від 25.04.2019 р. та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0008311306 від 25.04.2019 року. Вказує, що суд в цій частині допустив неповне з`ясування обставин, що мають значення  для справи; визнав встановленими недоведені  обставини, що мають значення для справи; висновки, викладені у рішенні суду, не відповідають обставинам  справи; допустив неправильне застосування норм матеріального  та процесуального права. Вказує, що при ухвалені рішення  суд не врахував специфіку правових відносин, що існують між позивачем та засудженими, тому висновок суду про те, що позивач є роботодавцем у відношенні засуджених, а засудженні є найманими працівниками, не ґрунтуються на нормах права.
Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 
В письмовому відзиві на апеляційну скаргу поданою ГУ ДПС у Запорізькій області, Державна установа «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» просить відмовити у її задоволенні.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник кожної із сторін підтримав вимоги своїх апеляційних скарг.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційні скарги задоволенню не підлягають виходячи з наступного. 
Судом  першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 11.02.2019 по 22.02.2019 та з 25.02.2019 по 01.03.2019 контролюючим органом проведено планову документальну виїзну перевірку ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» (код ЄДРПОУ 08563560) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та єдиного внеску за період з 01.01.2011 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено Акт №21/08-01-13-06/08563560 від 11.03.2019, яким встановлені наступні порушення: 1) Перевіркою питань щодо повноти та своєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб, утриманого з заробітної плати (доходів) засуджених, встановлено порушення вимог пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету податку з доходів засуджених у розмірі 130089,63 грн., у тому числі: - вересень-грудень 2017р. – 26662,49 грн.; - 2018р. – 103427,14 грн. В порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України. Не перераховано податку на доходи фізичних осіб  під час виплати доходу засудженим за період 01.10.2015-30.09.2018 податку з доходів фізичних осіб у сумі 185665,93 грн., в.ч. по періодах: - 2016р. – 115276,47 грн.; - 2017р. – 28811,37 грн.; - 2018р. – 41578,09 грн. Довідка про нарахування та перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб заробітної плати засуджених ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018р. наведена у додатку №1 до акту перевірки. Пояснення посадових осіб щодо встановлених порушень не надано. 2) п.2 ст.6, п.1.7 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» підприємство занизило базу нарахування єдиного внеску на суму 1155935,88 грн. за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску заробітної плати засуджених: у жовтні-грудні 2016 року на суму 91858,51 грн., у 2017 році у сумі 489484,02 грн., у 2018 році на суму 574593,35 грн. Довідка про базу нарахування єдиного внеску ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» по спецконтингенту (засуджених) за період з 01.10.2016р. по 31.12.2018 наведена у додатку №3 до акту перевірки. 3) Перевіркою питань щодо повноти та своєчасності перерахування до бюджету військового збору, утриманого з заробітної плати (доходів) засуджених, встановлено порушення вимог пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету військового збору у розмірі 8004,27 грн., у тому числі: - 2018р. – 8004,27 грн. Перевіркою питань щодо повноти та своєчасності перерахування до бюджету військового збору, утриманого з доходів засуджених, встановлено порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України  ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018р. не перераховано під час виплати доходу засудженим у сумі – 16115,99 грн., в тому числі по періодах: - 2016р. – 10326,22 грн.; - 2017р. – 2349,84 грн.; - 2018р. – 3439,93 грн. 4) п.7 ч.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VІ зі змінами внесеними Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо реформування загальнообов`язкового державного соціального страхування та легалізації фонду оплати праці» №77-VІІІ від 28.12.2014р., а саме: звіти «Про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за жовтень 2013 та за квітень 2015 року подано з порушенням терміну надання визначеного Податковим кодексом України.
На підставі вказаного акта перевірки прийняті наступні рішення: 
1)          податкове повідомлення-рішення №0008331306 від 25.04.2019, яким до ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 510,00 грн. (т.1, а.с.21-22);
2)          податкове повідомлення-рішення №0008341306 від 25.04.2019, яким збільшено грошове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 304707,25 грн., з якої: 130089,63 грн. – за податковими зобов`язаннями; 159472,05 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 15145,57 грн. (т.1, а.с.23-24);
3)          податкове повідомлення-рішення №0008351306 від 25.04.2019, яким збільшено грошове зобов`язання по військовому збору на суму 19943,84 грн., з якої: 8004,27 грн. – за податковими зобов`язаннями; 11176,37 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 763,20 грн. (т.1, а.с.25-26);
4)          Вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ю-0008321306 від 25.04.2019, якою від ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» вимагається сплатити недоїмку у сумі 254305,89 грн. по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (т.1, а.с.15);
5)          Рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №0008361306 від 25.04.2019, яким до ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» застосовано штрафну санкцію у сумі 340,00 грн. (т.1, а.с.16-17);
6)          Рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0008311306 від 25.04.2019, яким до ДУ «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» за наслідком донарахування 254305,89 грн. єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування застосовано штрафну санкцію у сумі 127152,95 грн. (т.1, а.с.18-20).  
При вирішенні зазначеного спору суд виходив з того, що  норми податкового законодавства не встановлюють будь-яких особливостей оподаткування доходів фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавлення волі та отримують заробітну плату за виконану роботу, у зв`язку з чим, оподаткування таких доходів здійснюється у загальному порядку.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 ПК України визначено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є податковий агент.
Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Згідно підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 вказаного Кодексу, об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
За приписами пункту 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 176.2 статті 176 ПК України, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок його нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені у Законі №2464-VI.
Згідно зі статтею 2 Закону №2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону №2464-VI, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
У пунктах 3 і 10 частини першої цієї статті розкрито поняття застрахованої особи як фізичної особи, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок, а страхувальників як роботодавців та інших осіб, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно із абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI, платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 частини першої статті 7 Закону №2464-VI, єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Частиною першою статті 8 цього Закону передбачено, що розмір єдиного внеску для кожної категорії платників, визначених цим Законом, та пропорції його розподілу за видами загальнообов`язкового державного соціального страхування встановлюються з урахуванням того, що вони повинні забезпечувати застрахованим особам страхові виплати і соціальні послуги, передбачені законодавством про загальнообов`язкове державне соціальне страхування; фінансування заходів, спрямованих на профілактику страхових випадків; створення резерву коштів для забезпечення страхових виплат та надання соціальних послуг застрахованим особам; покриття адміністративних витрат із забезпечення функціонування системи загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Отже, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для його нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Відповідно до частин першої - четвертої статті 25 Закону №2464-VI, рішення, прийняті органами доходів і зборів та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов`язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами.
Положення цієї статті поширюються лише на тих платників, які відповідно до цього Закону зобов`язані нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
У разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.
Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
За приписами пункту 7 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI, за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої цим Законом, органом доходів і зборів здійснюється накладення штрафу в розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання, несвоєчасне подання або подання не за встановленою формою.
Відповідно до частини першої статті 118 Кримінально-виконавчого кодексу України (у редакції Закону від 7 вересня 2016 року №1492-VIII, втратив чинність з 28 серпня 2018 року), засуджені до позбавлення волі мають право працювати та залучаються до суспільно корисної праці у місцях і на роботах, визначених адміністрацією колонії, з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров`я і спеціальність. Засуджені залучаються до оплачуваної праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах за строковим трудовим договором, що укладається між засудженим і виправною колонією (слідчим ізолятором), за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції.
Адміністрація зобов`язана створювати умови, що дають змогу засудженим займатися суспільно корисною оплачуваною працею. Праця засуджених до позбавлення волі регулюється законодавством про працю з особливостями, визначеними цим Кодексом.
Статтею 120 цього Кодексу встановлено, що праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України. 
У виправних колоніях на особовий рахунок засуджених, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці, зараховується незалежно від усіх відрахувань не менш як п`ятдесят відсотків нарахованого їм місячного заробітку (частина друга цієї статті).
Згідно із частиною першою статті 122 Кримінально-виконавчого кодексу України засуджені до позбавлення волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню.
Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо створення економічних передумов для посилення захисту права дитини на належне утримання» від 3 липня 2018 року №2475-VIII, який набрав чинності з 28 серпня 2018 року, внесені зміни до статті 118 зазначеного Кодексу, зокрема частину першу викладено в такій редакції: «Засуджені до позбавлення волі мають право працювати. Праця здійснюється на добровільній основі на підставі договору цивільно-правового характеру або трудового договору, який укладається між засудженим та фізичною особою - підприємцем або юридичною особою, для яких засуджені здійснюють виконання робіт чи надання послуг. Такі договори погоджуються адміністрацією колонії та повинні містити порядок їх виконання. Адміністрація зобов`язана створювати умови для праці засуджених за договорами цивільно-правового характеру та трудовими договорами.»
На виконання вимог статей 60 - 62, 118 - 121 Кримінально-виконавчого кодексу України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про оплату праці» та з метою визначення умов праці та заробітної плати засуджених до обмеження волі або позбавлення волі, які тримаються в установах виконання покарань та слідчих ізоляторах Державної кримінально-виконавчої служби України наказом Міністерства юстиції України від 7 березня 2013 року №396/5, затверджено Інструкцію про умови праці та заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі (далі - Інструкція №396/5).
Відповідно до пункту 1.2 цієї Інструкції засуджені залучаються до праці: у центрах трудової адаптації; у майстернях, підсобних господарствах установ та слідчих ізоляторів; на підприємствах установ виконання покарань; на підприємствах державної або інших форм власності за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції відповідно до укладених угод між установою, де відбуває покарання засуджений, та замовником; на роботах з господарського обслуговування установ та слідчих ізоляторів.
За приписами пункту 5.1 Інструкції №396/5, праця засуджених оплачується відповідно до її кількості і якості. Підприємства установ розраховують тарифні ставки, посадові оклади для диференціації оплати праці залежно від професії і кваліфікації засуджених, складності й умов виконуваних ними робіт. Заробітна плата, нарахована засудженим, за умови виконання ними норми виробітку (денної, тижневої, місячної) або тривалості робочого часу (у тому числі при залученні до робіт на підприємствах державної або інших форм власності) не може бути менше законодавчо встановленого мінімального розміру заробітної плати.
Отже, засуджені до позбавлення волі виконують трудові функції в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи виконання покарань, їм гарантується виплата заробітної плати за виконану роботу, забезпечення умов охорони праці, техніки безпеки, виробничої санітарії та інших умов, встановлених законодавством про працю.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що визначальним при вирішенні питання, чи повинна установа виконання покарання сплачувати єдиний внесок за залучених до суспільно корисної праці осіб, засуджених до позбавлення волі, є те, що відносини, які виникають у зв`язку з виконанням засудженими трудової функції, за своєю сутністю є трудовими. Виконання засудженими особами суспільно корисної оплачуваної праці гарантує цим особам право на загальнообов`язкове держане соціальне страхування, а установа виконання покарання, на яку згідно із законом покладено забезпечити організацію праці засуджених осіб, одночасно виступає їх страхувальником в загальнообов`язковому держаному соціальному страхуванні. 
Судоми першої інстанції надано оцінку доказам у справі та зроблено обґрунтований висновок, що ці відносини за своєю сутністю і змістом є трудовими безвідносно до того, чи були дотримані встановлені трудовим законодавством вимоги щодо оформлення підстави для виникнення цих відносин.
Верховний Суд у постановах від 3 березня 2020 року (справа №440/1512/19), від 17 березня 2020 року (справа №809/710/17), від 3 квітня 2020 року (справа №580/908/19) вже висловив позицію щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, зробивши висновок, що особи, засуджені до позбавлення волі, є найманими працівниками з особливим статусом та обмеженими трудовими правами, а виправна колонія в цих трудових відносинах виступає роботодавцем, а відтак є зобов`язаною нарахувати, утримати та сплатити суми єдиного внеску із заробітної плати таких осіб. 
Крім того Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 14.08.2020 (справа №160/2602/19)  зазначив, що особливість фінансування виправної колонії, організації роботи, забезпечення штатними документами тощо жодним чином не скасовує обов`язок виправної колонії сплачувати податки та збори і подавати у повному обсязі звітність. Право на працю засуджених до позбавлення волі реалізується шляхом укладення строкового трудового договору. При цьому, неукладення виправною колонією відповідних трудових договорів із засудженими, а також посилання на неможливість відображення у податкових звітах та перерахування єдиного внеску із заробітної плати засуджених у зв`язку з відсутністю документів, які посвідчують їх особу, не скасовує обов`язок виправної колонії сплачувати податки та збори, а також подавати звітність у встановленому законом порядку.
Згідно з п.127.1 ст.127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених   розділом IV цього Кодексу. Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого   пунктом 169.4 статті 169   цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.
Відповідно до п.126.1 ст.126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Згідно з пп.129.1.2 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України нарахування пені розпочинається: при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Як вірно встановлено судом першої інстанції позивачем не спростовано порушення вимог пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету податку на з доходів засуджених у розмірі 130089,63 грн., у тому числі: вересень-грудень 2017р. – 26662,49 грн.; 2018р. – 103427,14 грн. В порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, не своєчасно перераховано податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу засудженим за період 01.10.2015-30.09.2018 у сумі 185665.93 грн., в т.ч. по періодах: 2016р. – 115276,47 грн.; 2017р. – 28811,37 грн.; 2018р. – 41578,09 грн. Крім того не спростовано порушення вимог пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1, пп.168.4.1 п.168.4 ст.168, п.176.2 «а» ст.176, п.171.1, п.171.2 «а» ст.171 Податкового кодексу України, а саме: неперерахування на кінець перевіряємого періоду до бюджету військовий збір у розмірі 8004,27 грн., у тому числі: 2018р. – 8004,27 грн. Перевіркою питань щодо повноти та своєчасності перерахування до бюджету військового збору, утриманого з доходів засуджених, встановлено порушення пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018р. не своєчасно перераховано під час виплати доходу засудженим у сумі – 16115,99 грн., в тому числі по періодах: 2016р. – 10326,22 грн.; 2017р. – 2349,84 грн.; 2018р. – 3439,93 грн. (т.1, а.с.48).
Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом безпідставно застосовано штрафні (фінансові) санкції відповідно до п.127.1 ст.127 Податкового кодексу України до не своєчасно перерахованого податку на доходи фізичних осіб у сумі 185665,93 грн. та до не своєчасно перерахованого військового збору у сумі 16115,99 грн., оскільки в даному випадку слід  застосовувати приписи п.126.1 ст.126 Податкового кодексу України, які передбачають відповідальність саме за не своєчасне перерахування сум грошових зобов`язань. 
Також, контролюючий орган безпідставно застосував штраф у розмірі 50% та 75% сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що були несвоєчасно перераховані до бюджету, оскільки раніше він не застосовував до позивача штрафних санкцій у відповідності до п.127.1 ст.127 Податкового кодексу України протягом 1095 днів, що виключає наявність повторності та підстав для застосування штрафу у таких розмірах.
За таких обставин за не перерахування податку на доходи фізичних осіб у сумі 130089,63 грн. до позивача має бути застосований штраф у розмірі 25% - тобто 32522,41 грн. Аналогічно, за не перерахування військового збору у сумі 8004,27 грн. до позивача має бути застосований штраф у розмірі 25% - тобто 2001,07 грн.
Також  контролюючим органом не обґрунтовано нараховано пеню по податку на доходи фізичних осіб у сумі 15145,57 грн. та по військовому збору у сумі 763,20 грн. на підставі пп.129.1.2 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України, оскільки нараховані суми податкових зобов`язань визначені контролюючим органом у зв`язку з проведенням податкової перевірки.
Виходячи з викладеного є вірними висновки суду першої інстанції про протиправність  податкового повідомлення-рішення №0008341306 від 25.04.2019 у частині збільшення позивачу грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 142095,21 грн., з якої: 00,00 грн. – за податковими зобов`язаннями; 126949,64 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 15145,57 грн. та податкового повідомлення-рішення №0008351306 від 25.04.2019 у частині збільшення позивачу грошового зобов`язання по військовому збору на суму 9938,50 грн., з якої: 00,00 грн. – за податковими зобов`язаннями; 9175,30 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями; пеня – 763,20 грн. 
          Позивачем не доведено повідомлення контролюючий орган про доходи, виплачені само зайнятим особам за надані послуги та придбані товарно-матеріальні цінності у 1-4 кв. 2016 року, 1-4 кв. 2017 року, 1-4 кв. 2018 року; повідомлення контролюючий орган про доходи у вигляді заробітної плати, виплачені засудженим у 1-4 кв. 2016 року, 1-4 кв. 2017 року, 1-4 кв. 2018 року.
          За таких обставин є правомірним  податкове повідомлення-рішення №0008331306 від 25.04.2019, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 510,00 грн. про що вірно зазначив суд першої інстанції, крім того з таким висновками суду першої інстанції погодився і позивач. 
Позивачем занижено нарахований єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 254605,89 грн. за рахунок не включення до бази нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування заробітної плати засуджених: у жовтні-грудні 2016 року на суму 20208,87 грн.; у 2017 році – на суму 107686,48 грн.; у 2018 році – на суму 126410,54 грн.   і доводами апеляційної скарги зазначеного не спростовано.
Позивачем не надано до суду доказів своєчасного подання звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за жовтень 2013 року та за квітень 2015 року.
За таких обставин є вірними висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ю-0008321306 від 25.04.2019; рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №0008361306 від 25.04.2019; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0008311306 від 25.04.2019.
Оцінка доказів у справі судом першої  інстанцій відповідає правилам оцінки доказів, встановленим нормами статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційних скарг порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційні скарги слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін. 
Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги  Державної установи «КАМ`ЯНСЬКА ВИПРАВНА КОЛОНІЯ (№101)» та Головного управління ДПС у Запорізькій області -  залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 28 вересня 2020 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів  з дня складення в повному обсязі.
В повному обсязі постанова складена 14 січня 2021 року.

Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова