ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 826/9777/16
адміністративне провадження № К/9901/41904/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №826/9777/16 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 (головуючий суддя Грибан І.О., судді: Беспалов О.О., Парінов А.Б.), 

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі також ДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.02.2016 №0002631201, №0002651201; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.02.2016 №0002641201 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 30.12.2015 №Ф0000241201.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.05.2017 адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.05.2017 та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції ФОП ОСОБА_1 звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України. У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 04.12.2017 відкрито касаційне провадження у справі №826/9777/16.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №826/9777/16 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.

Ухвалою Верховного Суду від 22.02.2021 матеріали справи прийнято до провадження та призначено касаційний розгляд справи у порядку письмового провадження на 23.02.2021.

В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на те, що апеляційним судом не викладено обґрунтованих підстав для скасування рішення суду першої інстанції.  З оскаржуваного рішення слідує, що матеріали справи не містять доказів правомірності використання транспортних засобів у господарській діяльності та умови його використання. Втім, вказані обставини не були спірними між сторонами, надані під час перевірки документи не викликали у податкового органу зауважень щодо використання транспортних засобів у господарській діяльності. Також, суд посилався на відсутність доказів щодо зв`язку безпосередньо з господарською діяльністю витрат на ремонт, заміну запасних частин, придбання паливно-мастильних матеріалів до транспортних засобів. У свою чергу, у податкового органу та суду першої інстанції не виникло сумніву щодо такого зв`язку, адже надані до перевірки документи цілком достатньо відображали характер використання основних засобів, відповідач не вимагав додаткового підтвердження зв`язку зазначених витрат з господарською діяльністю позивача, адже цей факт визнавався сторонами. Крім того, апеляційний суд дійшов висновку, що позивачем не надано належних доказів, що понесені ним витрати належним чином відображені у Книзі обліку доходів та витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу. При цьому, судом залишено поза увагою, що Книга була надана відповідачу під час перевірки, що зафіксовано у акті, контролюючим органом не виявлено протиправних дій позивача за результатами перевірки Книги. Як вказує позивач, судом першої інстанції обґрунтовано неправомірність висновків податкового органу про заниження позивачем оподатковуваного доходу, яке виявлено при співставленні обсягів постачання, зазначених в деклараціях з ПДВ та даних декларацій про майновий стан і доходи, внаслідок чого збільшено суму грошового зобов`язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб. Разом з тим, апеляційним судом вказані обставини взагалі не досліджувались, при цьому, рішення суду першої інстанції скасовано повністю. Позивач вважає, що апеляційним судом при ухваленні рішення порушено норми процесуального права в частині дослідження доказів, меж перегляду судового рішення та дотримання принципів адміністративного судочинства. 

Податковий орган правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку позивача, за результатами якої складено акт від 30.12.2015 №837/26-57-17-01/ НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014".

Податковим органом в акті перевірки зафіксовано порушення допущені позивачем:

пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, а саме заниження ФОП ОСОБА_1 оподатковуваного доходу по податку з доходів фізичних осіб за 2013 рік на загальну суму 88461,44грн., що призвело до заниження податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 13269,22грн. та заниження оподатковуваного доходу за 2014 рік на загальну суму 71980,45грн., що призвело до заниження податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 10797,07грн.;

пункту 51.1 статті 51 Податкового кодексу України, зокрема ФОП ОСОБА_1 не було відображено інформацію про нараховані та виплачені суми доходів фізичним особам за ознакою "157" - "дохід, виплачений самозайнятій особі" по фізичним особам - підприємцям ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 ;

підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а саме: дохід, отриманий платниками податку від його працедавця як додаткове благо у вигляді оплати рахунків мобільного зв`язку за період з 01.01.2013 - 31.12.2014 на загальну суму 31484,00грн., що призвело до заниження зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб у сумі 4722,60грн.;

пункту 4 статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", а саме: ФОП ОСОБА_1 не сплатив єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 55673,26грн., у тому числі за 2013 рік у сумі 30696,11грн. та за 2014 рік у сумі 24977,15грн.

Висновки відповідача щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства ґрунтуються на твердженні про неправомірне віднесення позивачем витрат на амортизацію основних засобів (транспортних засобів) до складу витрат, оскільки фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів; неправомірним віднесення витрат на придбання послуг мобільного зв`язку до складу витрат, оскільки позивачем до перевірки не надано документи, що підтверджують зв`язок таких витрат з веденням господарської діяльності; виявленням заниження оподатковуваного доходу при співставленні обсягів постачання, зазначених в деклараціях з податку на додану вартість за 2013 рік та даних декларацій про майновий стан та доходи за 2013 рік. Відповідно, зазначені порушення, на думку відповідача, мають наслідком порушення позивачем Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".

За наслідками перевірки відповідачем прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 03.02.2016 №000263120, яким за порушення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 30082,86грн., у тому числі - 24066,29грн. за основним платежем, 6016,57грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 03.02.2016 №0002651201, яким за порушення пункту 51.1 статті 51, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України позивача збільшено суму грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 6413,25грн., у тому числі - 4722,60грн. за основним платежем, 1690,65грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску 03.02.2016 №0002641201, яким за порушення пункту 4 статті 4, підпункту 1 частини другої статті 6, підпункту 1 частини першої статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", у зв`язку із донарахуванням за результатами перевірки єдиного внеску у розмірі 55673,26грн. на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 4318,47грн.

Відповідачем надіслано позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 30.12.2015 №Ф0000241201, якою повідомлено ФОП ОСОБА_1 , що станом на 30.12.2015 заборгованість зі сплати недоїмки по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування становить 55673,26грн.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивачем правомірно віднесено до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, суми амортизації основних засобів (транспортних засобів), а також витрати на оплату послуг зв`язку, оскільки такі витрати пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг. 

Апеляційний суд рішення суду першої інстанції скасував, ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено з тих підстав, що позивачем не надано належних доказів, що понесені ним витрати належним чином відображені у Книзі обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу. Крім того, колегія суддів не погодилась з висновком суду першої інстанції про підтвердження позивачем розміру понесених витрат на оплату послуг мобільного зв`язку та їх зв`язок з господарською діяльністю позивача. Оскільки висновки контролюючого органу щодо заниження чистого оподатковуваного доходу є правомірними, а підставою для донарахування позивачу сум єдиного внеску слугувало невірне визначення позивачем бази нарахування єдиного внеску внаслідок заниження суми чистого оподатковуваного доходу - податкове повідомлення-рішення за донарахування єдиного внеску суд вважав законним. 

Разом з тим, суд вказав, що погоджується з висновком суду першої інстанції про помилковість доводів податкового органу про те, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів. Правові норми дозволяють фізичній особі-підприємцю формувати валові витрати і нараховувати амортизацію у випадку ведення бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних фондів.

Касаційний суд у справі, що розглядається дійшов висновку, що апеляційний суд без належного обґрунтування та достатніх підстав, у результаті невірного застосування норм матеріального та процесуального права скасував постанову суду першої інстанції, яка відповідає вимогам КАС України. 

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

У відповідності до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 з метою оподаткування під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як зазначено у пункті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

При цьому, у відповідності до положень пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України, до витрат операційної діяльності належать витрати, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

Відповідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Зокрема, пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Водночас склад загальновиробничих витрат деталізовано у підпункті 138.8.5 пункту 138 статті 138 Податкового кодексу України, у якому зазначено, що до складу таких витрат включаються, окрім іншого: амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення; амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення; витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення тощо.

Також підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що до складу інших витрат включаються, окрім іншого: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: а) загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати; б) витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством (у тому числі витрати на оплату праці адміністративного апарату) та іншого загальногосподарського персоналу; в) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); г) винагороди за консультаційні, інформаційні, аудиторські та інші послуги, що отримує платник податку для забезпечення господарської діяльності; ґ) витрати на оплату послуг зв`язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв`язок та інші подібні витрати); д) амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; е) витрати на врегулювання спорів у судах; є) плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків; ж) інші витрати загальногосподарського призначення.

Статтями 144-146 Податкового кодексу України врегульовано порядок нарахування амортизації, а саме, об`єкти амортизації, класифікація груп основних засобів та інших необоротних активів, методи нарахування амортизації.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що з аналізу вищенаведених положень законодавства не вбачається обставин, які б позбавляли фізичну особу-підприємця, яка перебуває на загальній системі оподаткування, права на віднесення до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, сум амортизації основних засобів (транспортних засобів), а також витрат на оплату послуг зв`язку, якщо такі витрати пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Вказане спростовує висновки відповідача щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства, які ґрунтуються на твердженні про неправомірне віднесення позивачем витрат на амортизацію основних засобів (транспортних засобів) до складу витрат, оскільки фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не включає до складу витрат суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів.

Як свідчать матеріали справи та визнається сторонами, ФОП ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ), до основних видів діяльності якої належить діяльність вантажного автомобільного транспорту (міжнародні вантажні перевезення); у період, який перевірявся, позивач перебував на загальній системі оподаткування.

У  акті перевірки зазначено, що ФОП ОСОБА_1 згідно поданих декларацій про майновий стан і доходи, до складу задекларованих витрат, окрім іншого, включено витрати, понесені на амортизацію основних засобів (транспортних засобів), на загальну суму 95675,80грн., у тому числі за 2013 рік - 42447,35грн. та за 2014 рік - 53228,45грн., а саме вантажних автомобілів Renault Midliner та Scania.

Суд першої інстанції вказав, що факт використання вказаних транспортних засобів безпосередньо у власній господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 , належності їх до основних засобів позивача та порядок розподілу їх вартості (амортизації) підтверджується наявними у справі наказами про введення в експлуатацію основних засобів від 31.07.2010 та від 30.11.2011; актами приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів; розрахунками амортизації основних засобів за 2013 та 2014 роки; актами про надання послуг з ремонту та заміни запасних частин; наказами про порядок використання транспортних засобів та придбання паливно-мастильних матеріалів, запасних частин.

Суд врахував, що вказані обставини, а також достовірність задекларованих позивачем показників стосовно розміру витрат, віднесених на амортизацію, відображення таких сум в Книзі обліку доходів і витрат, підтвердження їх первинними документами та даними розрахунку амортизації у відповідності до вимог, встановлених статтями 144-146 Податкового кодексу України, відповідачем не заперечувалися та не спростовувались в ході розгляду даної справи.

При цьому, апеляційний суд, скасовуючи постанову суду першої інстанції, без належного обґрунтування констатував, що докази на підтвердження того, що вказані витрати безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю не надано. 

Розглядаючи справу, судом першої інстанції правомірно відхилено доводи відповідача про те, що ведення бухгалтерського обліку складу витрат на придбання основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації, для фізичних осіб-підприємців на загальній системі оподаткування, законодавством не передбачено, є помилковими та такими, що не відповідають положенням підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України, відповідно до якого гарантовано право платника податків обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.

Також, суд правильно вважав безпідставними посилання відповідача на пункт 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи") від 28 грудня 2014 року №71-VIII із доводами про відсутність у ньому зазначення амортизаційних нарахувань у складі витрат, оскільки вказаний Закон набрав чинності з 01 січня 2015 року, а відтак, враховуючи приписи статті 58 Конституції України, його положення не можуть застосовуватися до спірних правовідносин.

З акта перевірки вбачається, що ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, згідно поданих декларацій про майновий стан і доходи, до складу задекларованих витрат, окрім іншого, включено витрати, понесені на придбання послуг мобільного зв`язку, на загальну суму 31484,00грн., у тому числі за 2013 рік - 12732,00грн. та за 2014 рік - 18752,00грн.

Податковий орган дійшов висновку про відсутність зв`язку задекларованих позивачем витрат на мобільний зв`язок з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця та відсутність документального підтвердження зазначених витрат. Відповідач вважав, що позивачем порушено підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а саме: дохід, отриманий платниками податку від його працедавця як додаткове благо у вигляді оплати рахунків мобільного зв`язку, що призвело до заниження зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб.

Як зазначив позивач, понесення вищевказаних витрат на придбання послуг мобільного зв`язку зумовлене тим, що при здійсненні господарської діяльності з надання послуг міжнародних перевезень вантажів ФОП ОСОБА_1 має підтримувати постійний зв`язок з водіями для забезпечення контролю якості та строків надання послуг, вирішення можливих питань, пов`язаних з доставкою вантажу, подачею автомобільного транспорту для завантаження/розвантаження вантажів тощо. У зв`язку із цим після перетину кордону для оптимізації витрат на зв`язок водії купують картки передплачених послуг мобільного зв`язку іноземних операторів, що не передбачають укладення договору про надання послуг. Після повернення до України водіями надаються звіти про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт з підтверджуючими документами.

Судами обох інстанцій враховано, що чинне податкове законодавство не містить переліку документів, які б підтверджували факт використання платником податку придбаних ним послуг мобільного зв`язку виключно в цілях його господарської діяльності.

Надання працедавцем своїм працівникам послуг рухомого (мобільного) зв`язку (компенсація їх вартості), не є додатковим благом та вартість таких послуг не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб за умови, що надання таких послуг (компенсація їх вартості) зумовлено виконанням працівником трудової функції.

Апеляційний суд, без фактичного встановлення обставин та витребування достатніх доказів констатував, що надані документи не дають підстави стверджувати, що картки поповнення рахунку були придбані саме з метою використання в господарській діяльності, позивачем не надано роздруківки здійснених дзвінків під час перебування у відрядженні.

Як вказано апеляційним судом, наявні підстави для оподаткування спірних послуг мобільного зв`язку як додаткового блага, а тому доводи відповідача про порушення позивачем підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 та пункту 51.1 статті 51 Податкового кодексу України також є правомірними.

У свою чергу, судом першої інстанції до матеріалів справи залучено звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, із деталізацією розрахунків у відрядженні; фіскальні чеки, які містять реквізити, назву та адресу продавця, найменування, кількість і вартість придбаних товарів, вартість одиниці виміру товару, загальну вартість придбаних товарів, дату (день, місяць, рік) проведення розрахункової операції, номер фіскального чека, з яких вбачається придбання послуг мобільного зв`язку; накази про відрядження із затвердженням ліміту на використання мобільного зв`язку іноземного оператора. 

Висновки акта перевірки стосовно відсутності у позивача документів, що підтверджують зв`язок послуг мобільного зв`язку з господарською діяльністю позивача (угод, розрахункових документів із зазначенням часу переговорів, номера адресата та вартість розмов), є формальними, здійснені без врахування і аналізу наданих позивачем документів та не враховують специфіку господарської діяльності позивача. 

Таким чином, враховуючи документальне підтвердження понесених позивачем витрат на оплату послуг мобільного зв`язку та їх зв`язок господарською діяльністю позивача, суд першої інстанції дійшов висновку, що вказані витрати підпадають під визначення інших витрат платника (позивача у справі) у розумінні підпунктів 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України, а тому, на думку суду, позивач правомірно відносив такі витрати до складу валових витрат, які відображені в Книзі обліку доходів і витрат, що визнається та не заперечується відповідачем.

Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

В силу вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України не вважаються додатковим благом платника податку доходи, одержані у формі та розмірах, що підлягають включенню роботодавцем до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг згідно із розділом III цього Кодексу.

Таким чином, з урахуванням викладеного, у справі, що розглядається відсутні підстави для оподаткування спірних послуг мобільного зв`язку як додаткового блага, наданого працівникам позивача (водіям), а тому доводи відповідача про порушення позивачем підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 та пункту 51.1 статті 51 Податкового кодексу України також є безпідставними.

Судом першої інстанції розглянуто висновки відповідача про порушення позивачем пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України, а саме заниження загального оподаткованого доходу у розмірі 33282,09грн., та встановлено, що в акті перевірки не розкрито зміст вказаного порушення, обставин за яких воно вчинено та в порушення вимог підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України відповідачем не наведено документального виразу "співставлення обсягів постачання", на яке він посилається в обґрунтування висновків акта перевірки про наявність певних відхилень між сумами, зазначеними в деклараціях з податку на додану вартість за 2013 рік та даними декларацій про майновий стан та доходи за 2013 рік, що свідчить про недоведеність таких обставин.

Натомість, детальне відображення в акті змісту виявленого порушення є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника. Факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Суд правомірно констатував, що у даному разі обставини, викладені відповідачем в акті перевірки, не підтверджують факту вчинення позивачем податкового правопорушення, тоді як адміністративний суд під час перевірки правомірності податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі такого акта перевірки, не може підміняти контролюючий орган шляхом дослідження обставин, які не були зафіксовані в акті перевірки, для визначення обсягу податкових прав та обов`язків платника. 

Що стосується рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску та вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску, то вказані рішення та вимога ґрунтуються на висновках відповідача відносно заниження позивачем бази оподаткування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та здійсненням у зв`язку з цим його донарахування, що, у свою чергу, базується на висновках відповідача про заниження оподаткованого доходу та завищення позивачем витрат, які, як встановлено вище є необґрунтованими та безпідставними.

Верховний Суд цілком погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не доведено правомірність та обґрунтованість оскаржуваних рішень, з урахуванням вимог, встановлених частиною другою статті 19 Конституції України, частиною другою статті 2, частинами першою-другою статті 78 КАС України.

Суд наголошує, що принцип прийняття рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України є орієнтиром при реалізації повноважень владного суб`єкта, який вимагає від останнього діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, з дотриманням встановленої законом процедури. Критерій прийняття рішення, вчинення (невчинення) дії обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення або вчинення дії, відображає принцип обґрунтованості рішення або дії. Він вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати обов`язковість обставин,  на урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями, а не конкретними обставинами. 

Таким чином, переглянувши судове рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм процесуального права, Верховний Суд дійшов вважає, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Згідно частини першої статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

За вказаних обставин постановлене у справі рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити. 

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2017 у справі №826/9777/19 скасувати.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.05.2017 у справі №826/9777/19 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

.....................

....................

.....................
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду