ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/8752/16
адміністративне провадження № К/9901/41352/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Державного підприємства зовнішньоекономічної діяльності «Укрінтеренерго» до  Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову  Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року (суддя: Мельничук В.П. (головуючий), Лічевецький І.О., Мацедонська В.Е.) у справі № 826/8752/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство зовнішньоекономічної діяльності «Укрінтеренерго» (далі - позивач, ДПЗД «Укрінтеренерго») звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - відповідач, контролюючий орган, ОВПП ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105 та           № 000055105.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105 та № 000055105 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини, а господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами. Крім того, позивач зазначає, що ДПЗД «Укрінтеренерго» було дотримано передбачені чинним податковим законодавством вимоги для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2017 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105,                     № 0000544105 та № 000055105 діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки позивачем не було надано належних та достатніх доказів на підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також не було доведено використання в межах господарської діяльності ДПЗД «Укрінтеренерго» товарів, придбаних у ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Газлайн Лімітед», ТОВ «Укроптторг-2014», що виключає можливість формування податкового кредиту з податку на додану вартість по вказаним операціям.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ДПЗД «Укрінтеренерго» подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2017 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ДПЗД «Укрінтеренерго» у повному обсязі.
5. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року апеляційну скаргу ДПЗД «Укрінтеренерго» задоволено. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 березня 2017 року скасовано та ухвалено нову постанову, якою задоволено адміністративний позов ДПЗД «Укрінтеренерго» повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ОВПП ДФС від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105, № 000055105. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105, № 0000544105 та       № 000055105 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки на підтвердження спірних господарських операцій позивачем було надано первинні документи, якими підтверджуються здійснені господарські операції, які носять реальний характер, а також факт того, що придбані товари використані в межах господарської діяльності та придбавалися з такою метою. Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив про безпідставне врахування під час вирішення даної справи показів осіб в рамках кримінального провадження, за якими вони заперечили свою причетність до господарської діяльності товариств, що в спірних правовідносинах були контрагентами позивача з огляду на недотримання відповідачем вимог процесуального законодавства, а також того, що чинне податкове законодавство не ставить у залежність виникнення у платника ПДВ податкових зобов`язань від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання, на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції ОВПП ДФС подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову  Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ДПЗД «Укрінтеренерго» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і правильності визначення об`єкту оподаткування, повноти нарахування та сплати податків до бюджету усіх рівнів по взаємовідносинам із ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (код ЄДРПОУ 37764888), ТОВ «Газлайн Лімітед» (код ЄДРПОУ 38466788), ТОВ «Укроптторг-2014» (код ЄДРПОУ 39002361) за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року. За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 5 травня 2016 року № 1/28-10-41-05/19480600, за змістом якого перевіркою встановлено порушення позивачем: пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток загалом на суму 8  693 483,00 грн, однак, враховуючи пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (строки давності та їх застосування), занижено податок на прибуток на суму 6  058 932,00 грн, у тому числі за 2013 рік на суму                      4  806 754,00 грн, за 2014 рік на суму 1  252 177,00 грн; пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 11  501 757,00 грн, однак, враховуючи пункт 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (строки давності та їх застосування), занижено податок на додану вартість на суму 1  391 308,00 грн, у тому числі за лютий 2014 року на суму 1  237 975,00 грн, за червень 2014 року на суму 104 721,00 грн, за липень 2014 року на суму 48 612,00 грн.
Вказані в акті перевірки порушення мотивовані неправомірним включенням позивачем до складу витрат вартості товарів по взаємовідносинам із ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Газлайн Лімітед», ТОВ «Укроптторг-2014» при поставці товарів (природного газу), та безпідставним включенням до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість по цим відносинам, виходячи із непідтвердження реальності господарських операцій, у зв`язку із отриманням податкової інформації, у тому числі: у вигляді актів про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів постачальників щодо порушень постачальниками вимог оподаткування; відсутності контрагентів за податковою адресою; наявності кримінальних проваджень відносно службових осіб контрагентів постачальників; наявності протоколів допиту свідків - уповноважених осіб контрагентів, у яких останні вказали на відсутність жодного відношення до діяльності підприємств (зокрема, ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Укроптторг-2014»); наявності висновку експерта, відповідно до якого підписи на податкових накладних, здійснені від імені ОСОБА_1 - директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія», вчинені іншими особами.
На підставі висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом 23 травня 2016 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0000564105,                   № 0000544105, № 000055105. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000564105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 та пунктом 58.1 статті 58, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, за порушення пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України ДПЗД «Укрінтеренерго» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість усього у розмірі 153 333,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції загалом у розмірі 38 335,75 грн. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 0000544105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України ДПЗД «Укрінтеренерго» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1  547 468,75 грн, в тому числі за основним платежем - 1  237 975,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 309 493,75 грн. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23 травня 2016 року № 000055105 згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, за порушення пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України ДПЗД «Укрінтеренерго» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 7  573 665,00 грн, в тому числі за основним платежем - 6  058 932,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1  514 733,00 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що оригінали первинних документів по спірним операціям позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Газлайн Лімітед», ТОВ «Укроптторг-2014» вилучено старшим слідчим з ОВС СУ ФР МГУ ДФС - ЦО з ОВП відповідно до протоколу тимчасового доступу до речей і документів від 28.01.2016 на підставі ухвали Солом`янського районного суду міста Києва від 13.01.2016 у кримінальній справі № 760/17909/15-к. Копії таких документів позивачем додано до апеляційної скарги, а саме: копії договорів з контрагентами ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ Газлайн Лімітед» та ТОВ «Укроптторг-2014», актів приймання-передачі товару, податкових та товарних накладних та інших документів, які в умовах звичайної ділової практики супроводжують та підтверджують фактичне вчинення господарських операцій.
Судами встановлено, що між ДПЗД «Укрінтеренерго» (покупець) та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 16 липня 2012 року № 44/1-52, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю природний газ власного видобутку, та/або імпортований природний газ (за кодом згідно УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України) у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей газ на умовах даного договору. Пунктом 2.1 договору передбачалося, що у 2012 році постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти до 71256,600 тис. м. куб. газу. Згідно додаткової угоди від 6 листопада 2012 року № 1 до договору купівлі-продажу природного газу від 16 липня 2012 року № 44/1-52 постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти до 41758,537 тис. м. куб. газу.
Також, встановлено, що між ДПЗД «Укрінтеренерго» (покупець) та ТОВ «Газлайн Лімітед» (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 26 лютого 2014 року № Г/14-1/44/1-16, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю природний газ власного видобутку, та/або імпортований природний газ (за кодом згідно УКТ ЗЕД 2711 21 00 00, ввезеного на митну територію України) у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей газ на умовах даного договору. Пунктом 2.1 договору передбачалося, що у 2014 році постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується оплатити та прийняти природний газ в об`ємах до 5000,000 тис. м. куб. газу.
Судами встановлено, що між ДПЗД «Укрінтеренерго» (покупець) та ТОВ «Укроптторг-2014» (постачальник) укладено договір купівлі-продажу природного газу від 10 червня 2014 року № 44/1-56, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати покупцю кулі помольні, згідно з специфікацією, а покупець зобов`язується прийняти цей товар та здійснити його оплату на умовах даного договору.
Згідно вказаного акта перевірки, на підставі вказаних договорів між сторонами складено акти приймання-передачі товарів (природного газу); постачальниками виписано на адресу позивача податкові накладні; розрахунки проведені у безготівковій формі. Перелік вказаних документів та їх реквізити зазначено в акті перевірки у вигляді таблиці. Право власності на газ від Продавця до Покупця переходило в пунктах приймання-передачі газу в магістральний трубопровід. Відповідно до п.3.10. Покупець самостійно укладає договори на транспортування газу територією України.
ДПЗД «Укрінтеренерго» були укладені наступні договори на транспортування газу територією України: з ПАТ «Укртрансгаз» філією УМГ «Прикарпаттрансгаз» - Договір від 16.07.2012 № 44/1-53/78-Од.  на транспортування природного газу магістральним трубопроводом; з ПАТ  «Івано-Франківськгаз» - Договір № ПАТ_ІФ-12-002 Р/т/44/1-57 від 17.07.2012.
Обсяги природного газу поставленого на ВФ ДПЗД «Укрінтеренерго» Калуська ТЕЦ у період липень-листопад 2012 року та у лютому 2014 року враховані комерційним вузлом обліку газу, який знаходиться на балансі УМГ «Прикарпаттрансгаз», встановленим на газопроводі «ГРС2 - ТЕЦ», та підтверджені актами, оформленими з газотранспортними організаціями.
Позивач листами від 16.05.2016 № 44/03.01.1174 та від 18.05.2016 № 44/03.01-1193 звернувся до транспортувальних організацій з проханням підтвердити факт транспортування природного газу. НАК «Нафтогаз України» листом від 18.05.2016 року № 6-55-16 підтвердив факт транспортування природного газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та ТОВ «Газлайн Лімітед». Листом від 24.05.2016 № ІF 08.3-ЛВ-1880-0516 ПАТ «Івано-Франківськгаз» також підтвердив факт транспортування природного газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та джерела походження цього газу (копії додаються).
Суд апеляційної інстанції зазначив, що вищезазначений газ був використаний в технологічних процесах, реалізований в господарській діяльності при виробленні електроенергії (для продажу її в ДП «Енергоринок» згідно умов договору від 31.10.2007 № 4297/02) та теплової енергії (для продажу її в ПАТ «Лукор» згідно умов договору від 15.12.2011 № 44/5-98 та від № 44/5-108) ВФ ДПЗД «Укрінтеренерго» Калуська ТЕЦ. Суд апеляційної інстанції також зазначив, що у разі відсутності факту поставки природного газу, виробнича філія ДПЗД «Укрінтеренерго» Калуська ТЕЦ не мала б можливості виробити електричну та теплову енергію. Обґрунтованість включення ДПЗД «Укрінтеренерго» сум ПДВ за липень-жовтень 2012 року, лютий 2014 року, червень 2014 року в розмірі 17  030 948,00 грн до складу податкового кредиту підтверджується податковими накладними, які були виписані ТОВ «Українська нафто-газова компанія» , ТОВ «Газлайн Лімітед», ТОВ «Укроптторг-2014» відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України та зареєстровані у Єдиному державному реєстрі податкових накладних. При цьому прізвища осіб, які складали податкові накладні на паперових носіях та в електронному вигляді, однакові. Квитанції 1, які формує ДФС щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН, також підтверджують вірність електронних цифрових підписів. Суму податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено ДПЗД «Укрінтеренерго» до податкового кредиту відповідного періоду, відображених у реєстрі отриманих податкових накладних, які відповідають даним Додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та даними декларації за період з 01.01.2012 по 31.12.2014.
Щодо місцезнаходження ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та ТОВ «Газлайн Лімітед», суд апеляційної інстанції зазначив, що на період укладення та виконання договорів, у ДПЗД «Укрінтеренерго» не було сумніву щодо недостовірності відомостей, зазначених у документах, що були надані згідно ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». 
Також судом апеляційної інстанції встановлено, що за змістом договору поставки товару з ТОВ Укроптторг-2014» від 10.06.2014 № 44/1-56 на поставку 80,00 тон куль помольних вказаний договір укладено для забезпечення виробничої філії ДПЗД «Укрінтеренерго» «Калуська ТЕЦ» кулями помольними до млинів типу КБМ, d-40 мм, група твердості ІY, ГОСТ 7524-89 (ДСТУ 3499-970). Поставлені кулі помольні були використані для завантаження млина КБМ-2А (50т) та до завантаження млинів КБМ-1А (15т) і КБМ-1Б (15т) при проведенні капітального ремонту пилосистем котла ст.    № 1 та ст. № 2 з метою сталого спалювання вугілля впродовж опалювального сезону 2014/2015 років., для вироблення електричної енергії та надання послуг з постачання тепла м. Калуш. Відповідно до умов договору товар поставляється за рахунок та транспортом ТОВ «Укроптторг-2014». Про перевезення куль помольних Ф40 (Форма 1-ТН) автоперевізниками МПП «Профіт» (автомобіль Ивеко НОМЕР_1 ) та ТОВ «Міжнародні авто лінії» (автомобіль ДАФ НОМЕР_2 ) свідчать товарно-транспортні накладні. Суд апеляційної інстанції зазначив, що таке підтвердження свідчить про дійсність факту отримання на центральний склад ВФ ДПЗД «Укрінтеренерго» «Калуська ТЕЦ» куль помольних у червні 2014 року та їх поступове списання зі складу в період з жовтня 2014 року по квітень 2015 року для завантаження в млин КБМ-2А (50т) та до завантаження млинів КБМ-1А (15т) і КБМ-1Б (15т) з метою сталого спалювання вугілля впродовж опалювального сезону 2014/2015 років. Інвентаризаційні описи станом на 06.10.2014 та 10.10.2014 свідчать про наявність куль помольних на центральному складі ВФ ДПЗД «Укрінтеренерго» «Калуська ТЕЦ», однак вказані докази контролюючим органом не були взяті до уваги.
З урахуванням вказаного, суд апеляційної інстанції зазначив, що операції з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Газлайн Лімітед» та ТОВ «Укроптторг-2014» за період з 01.01.2012 по 31.12.2014 мають товарний характер та підтверджені відповідними доказами. Всі оформлені первинні документи по операціям з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», ТОВ «Газлайн Лімітед», ТОВ «Укроптторг-2014» на вимогу Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення та мають такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь і здійсненні господарської операції.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує на неврахування судом апеляційної інстанції окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема, щодо вимог оформлення первинних документів, щодо оформлення позивачем відповідних первинних документів на підтвердження відповідних даних податкового обліку, а також ненадання судом апеляційної інстанції належної оцінки встановленим в протоколах допитів свідків (уповноважених осіб контрагентів позивача) обставинам, згідно яких останні вказали на відсутність жодного відношення до діяльності відповідних підприємств, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої  статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункти 14.1.27, 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14.
Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення  зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім  змін  капіталу  за рахунок його вилучення або розподілу власником);
господарська діяльність - діяльність  особи,  що пов`язана  з  виробництвом  (виготовленням) та/або   реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і  проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;
податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V  цього Кодексу.
11.2. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
11.3. Пункти 138.1, 138.2 статті 138.
Витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з  пунктом 138.5,  підпунктами 138.10.5,  138.10.6  пункту 138.10,  пунктами 138.11,  138.12  цієї статті,  пунктом 140.1  статті 140 і  статтею 141  цього Кодексу; крім витрат, визначених у  пунктах 138.3  цієї статті та у  статті 139  цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням  пунктів 138.2,  138.11  цієї статті,  пунктів 140.2-140.5  статті 140,  статей 142  і  143  та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку;
витрати банківських установ, до яких відносяться: а) процентні витрати за кредитно-депозитними операціями, в тому числі за кореспондентськими рахунками та коштами до запитання, цінними паперами власного обігу; б) комісійні витрати, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління; в) від`ємний результат (збиток) від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів; г) від`ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов`язань у зв`язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до  підпункту 153.1.3  пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу; ґ) суми страхових резервів, сформованих у порядку, передбаченому  статтею 159  цього Кодексу; д) суми коштів (зборів), внесені до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб; е) витрати з придбання права вимоги на виконання зобов`язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги (факторинг); є) витрати, пов`язані з реалізацією заставленого майна; ж) інші витрати, прямо пов`язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг; з) інші витрати, передбачені цим розділом.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II  цього Кодексу.
У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов`язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді.
Платник податку для визначення об`єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
11.4. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.
Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.
11.5. Пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
11.6. Пункти 200.1-200.4 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з  пунктом 200.1  цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
11.7. Пункт 201.10 статті 201.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно  пунктом 201.1  статті 201 та/або  пунктом 192.1  статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних  встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. Таке право зберігається за ним протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або порушено порядок її заповнення та/або порядок реєстрації в Єдиному реєстрі. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.
Надходження такої заяви із скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.
12. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Стаття 1.
Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
12.2. Частина друга статті 3.
Бухгалтерський облік є  обов`язковим  видом  обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
12.3. Частини перша та друга статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують  факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів  можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних  носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та  обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
13. Положення «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затверджене  наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року:
13.1. Пункт 2.1.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або  електронній  формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це  факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
13.2. Пункт 2.4.
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування  підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа  (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської  операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції  і  правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть  бути  включені  додаткові  реквізити: ідентифікаційний код підприємства,  установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
13.3. Пункт 2.15.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський  облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників.
13.4. Пункт 2.16.
Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів,  товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну,  завдають шкоди державі, власникам, іншим  юридичним  і  фізичним  особам.  Такі документи повинні   бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
14. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
15. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
16. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. 
17. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
18. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
19. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
20. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ. 
21. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
22. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
23. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
24. Колегія суддів зазначає, що платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення та оформлення яких чітко передбачено законодавством.
Положеннями статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які  фіксують  факти здійснення господарських операцій.  Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів  можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені  облікові  документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення  господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, податковим законодавством встановлені вимоги до належного оформлення первинних документів, зокрема, такі документи мають містити інформацію про посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, а також бути підписаними особою уповноваженою на такі дії.
У справі, що розглядається, відповідачем було надано до суду апеляційної інстанції копію ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 у справі № 646/8865/16-к, якою засновника TOB «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України у зв`язку з закінченням строків давності, та зі змісту якої, ОСОБА_1 , яка згідно інформаційних даних ДФС України є директором ТОВ «Українська нафто-газова компанія», не підписувала документів пов`язаних з господарською діяльністю товариства, а, зокрема, засвідчила своїм підписом установчі документи та здійснила всі необхідні дії для перереєстрації на її ім`я в органах державної влади за грошову винагороду, суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ «Українська нафто-газова компанія», без наміру здійснювати господарську діяльність. Вказані дії вчинила за винагороду, в результаті чого невстановлені слідством особи здійснювали незаконну діяльність, використовуючи реквізити та документи юридичної особи - ТОВ «Українська нафто-газова компанія», а саме: набули можливість укладати від імені ОСОБА_1 (директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія»), шляхом підроблення документів, господарські угоди та первинні бухгалтерські документи (про нібито реалізацію товарів, робіт (послуг) для підприємств, чим сприяли незаконному формуванню податкового кредиту з податку на додану вартість та безпідставному формуванню валових витрат таким підприємствам), а також отримали можливість складати та подавати від імені ОСОБА_1 документи податкової звітності ТОВ «Українська нафто-газова компанія» до контролюючого органу. Тобто, ОСОБА_1 не підписувала документів пов`язаних з господарською діяльністю ТОВ «Українська нафто-газова компанія».
Згідно ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07.09.2016 у справі № 646/8865/16-к ОСОБА_1 визнала свою вину у вчиненні кримінального правопорушення (фіктивне підприємництво) передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України повністю.
Крім того, відповідач також обґрунтовує свій висновок про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту та витрат, непідтвердженням господарських операцій позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» належними первинними документами бухгалтерського обліку, оскільки посадовими особами контролюючого органу отримано висновок експертного дослідження, виконаний експертом Київського обласного науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України від 15.02.2016 № 4-05/81. Так, за результатами почеркознавчого дослідження копій відповідних первинних документів підписаних від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 (як директором вказаного товариства) встановлено, що підписи від імені директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 на первинних документах, складених на виконання договорів постачання природного газу, наданих до дослідження (довіреність та податкові накладні за переліком за період 2012 року), виконані не ОСОБА_1 , а іншими особами.
Також, згідно протоколу допиту свідка від 1 квітня 2016 року, ОСОБА_2 було допитано в межах кримінального провадження № 32015100110000237 внесеного в ЄРДР від 27.08.2015, та встановлено, що невстановлені особи за винагороду ОСОБА_2 заволоділи його документами (паспортом) для створення та здійснення господарської діяльності ТОВ «Укроптторг-2014» ( ОСОБА_2 - директор ТОВ «Укроптторг-2014»), а також від його імені здійснювали незаконну діяльність, використовуючи реквізити та документи вказаної юридичної особи, при цьому сам        ОСОБА_2 в господарській діяльності ТОВ «Укроптторг-2014» участі не приймав та чим займалась вказана юридична особа не знав. 
Колегія суддів зазначає, що у справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанції робили висновки про належність та достовірність (чи неналежність та недостовірність) первинних документів наданих позивачем без врахування вказаних встановлених обставин справи, а також вимог чинного податкового законодавства щодо оформлення таких первинних документів. Судом апеляційної інстанції всупереч вимогам процесуального законодавства не було надано належної оцінки вказаним доказам, а  тому обставини щодо реальності господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом судом апеляційної інстанції у повному обсязі перевірені не були.
Крім того, слід враховувати, що документи, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.
Згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності. Хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб`єктом господарювання своїх обов`язків, взятих на себе зобов`язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки. Одним із проявів дотримання суб`єктом господарювання принципу добросовісності є розумна обачність, яка реалізується, зокрема, при належному та розумному виборі контрагентів.
Оскільки, підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачність, особливо враховуючи придбання такого специфічного товару - природний газ, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.
З урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вказаними контрагентами, суду апеляційної інстанції необхідно не лише констатувати наявність первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, а дослідити письмові докази з наданням їм обґрунтованої оцінки.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
25. За змістом частини 4  статті  9 Кодексу адміністративного судочинства України  суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
26. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою  статті  90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
27. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
28. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
29. Згідно  статті  242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
30. За приписами частини третьої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
31. Рішення суду апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідає.
32. Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
33. За правилами  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України  (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності  Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
34. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судом апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішення яке не відповідає вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому таке рішення підлягає скасуванню, а справа відповідно до правил  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Керуючись статтями  341,  345,  349,  353,  355,  356,  359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.
Постанову  Київського апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2017 року у справі № 826/8752/16 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова