П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

03 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/6598/20	
Головуючий в 1 інстанції: Токмілова Л.М.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Крусяна А.В., 
                                                    Яковлєва О.В.
                         при секретарі:               Шатан В.О.  
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Одесі апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІАЛАКС", Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІАЛАКС" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання неправомірними дій щодо вимог про проведення інвентаризації основних засобів, -

В С Т А Н О В И Л А:

          У липні 2020р. ТОВ "ВІАЛАКС" звернулося в суд із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому, із урахуванням уточнень, просило:
- визнати протиправними дії службових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо проведення інвентаризації основних засобів та ТМЦ ТОВ "ВІАЛАКС";
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за №0001149402 від 13.07.2020р.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за №0001159402 від 13.07.2020р.;
- зобов`язати ГУ ДПС в Одеській області внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ "ВІАЛАКС" у розмірі 39 114 026грн..
          В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що у період з 10.06.2020р. по 16.06.2020р. посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ВІАЛАКС" з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100тис. грн. та визначеного в додатку 3 до декларації з ПДВ за березень 2020р..
За результатами перевірки, 19.06.2020р. ДПС складено Акт за №424/15-32-04-02/43466465, у висновках якого встановлено порушення:
- завищення суми бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку у розмірі 39 144 026грн.;
- завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2020р. у сумі 1 466 284грн.;
- підприємство не виписало та не зареєструвало податкові накладні на суму ПДВ - 40 610 310грн..
На підставі встановлених порушень, 13.07.2020р. ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення за №0001149402 та за №0001159402.
Позивач не погоджується із оскаржуваними рішеннями, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки документальна позапланова виїзна перевірка проведена незаконно. 
Посилаючись на вказані обставини просив позов задовольнити.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020р. адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення за №0001149402 від 13.07.2020р.;
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення за №0001159402 від 13.07.2020р.;
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ "ВІАЛАКС" судові витрати у розмірі 2 102грн..
В апеляційній скарзі товариство просить рішення суду скасувати в частині відмови у задоволенні позовної вимоги про зобов`язання ДПС внести в Реєстр заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТОВ «ВІАЛАКС» у розмірі 39  114  026грн., та прийняти в цій частині нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити, посилаючись на порушення норм права.
В апеляційній скарзі податковий орган просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційних скарг, пояснення на них, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення скарги ГУ ДПС в Одеській області, та про залишення скарги ТОВ «ВІАЛАКС» без задоволення, скасування рішення суду та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог, виходячи з наступних підстав.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що під час розгляду справи у суді товариством надано первинні бухгалтерські документи та докази про імпорт товару, які підтверджують факти здійснення позивачем фінансово-господарської діяльності з контрагентами та сплати вартості товару при митному оформленні, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Проте, с таким висновком суду першої інстанції не може погодитись судова колегія, оскільки суд невірно застосував норми матеріального права та порушив норми процесуального права.
За правилами ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судова колегія вважає, що вказані порушення норм права призвели до неправильного вирішення справи по суті, а тому апеляційний суд на підставі ст.315 КАС України, рішення суду скасовує та приймає по справі нову постанову про відмову у задоволенні позову, з наступних підстав.
          Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ВІАЛАКС» зареєстровано 23.01.2020р. за номером 15561020000073071, основний вид економічної діяльності - Оптова торгівля текстильними товарами (а.с.32-33 Т.1).
          У відповідності до наказу ГУ ДПС в Одеській області за №2215 від 29.05.2020р., на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України, співробітниками податкового органу проведено перевірку декларування TОB «ВІАЛАКС» від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100тис.грн. та визначеного в Додатку 3 по декларації з ПДВ за березень 2020р., тривалістю 5 робочих днів з 10.06.2020р. (а.с.44 Т.1). 
          Податковий орган своїм листом від 10.06.2020р. за №69/15-32-10-03-37 просило ТОВ «ВІАЛАКС» призначити інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей та залучити головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області Папіджанова С.З., головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області ОСОБА_1 до складу комісії по проведенню інвентаризації в якості спостерігачів, ознайомити з графіком проведення інвентаризації, а також ознайомити представників ГУ ДПС в Одеській області головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області Папіджанова С.З., головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області ОСОБА_1 , з наказом про призначення інвентаризації у ході перевірки (а.с.45 Т.1).
           16.06.2020р. товариство надало відповідь на вказаний лист за вх.№264/06, в якій зазначило, що присутність співробітника контролюючого органу при проведенні інвентаризації не є обов`язковою, а сама інвентаризація може бути проведена без участі останнього. Щодо обстеження складського приміщення позивач повідомив, що відповідно до договору оренди №14 від 25.02.2020р., ТОВ «ВІАЛАКС» орендує складське приміщення загальною площею більше ніж 1002кв.м. за адресою: м.Одеса, вул.Хімічна, буд.1/15, де зберігаються ТМЦ підприємства. При цьому, у відповіді звернуто увагу на те, що з 12.03.2020р. постановою кабінету Міністрів України від 11.03.2020р. за №211 на всій території України з метою запобігання поширенню на території України гострої распіраторної хвороби COVID-19, спричиненої короновірусом SARS-CoV-2 запроваджено карантин та підприємством запроваджено обмежений режим роботи. У зв`язку із цим та фактом захворювання директора ТОВ «ВІАЛАКС», останнє просить перенести обстеження складських приміщень на іншу дату після постановлення КМУ рішення про повну відміну карантину та після покращення стану здоров`я директора (а.с.47 Т.1).
          За результатами перевірки, 19.06.2020р. посадовими особами контролюючого органу складено акт за №424/15-32-04-02/43466465 (т.1 а.с.69-98), у висновках якого встановлено наступні порушення:
          -  пп.14.1.18 п.14.1 ст.14, п.44.1., 44.6 ст.44, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, абз. б), в) п.200.4 ст.200, п.201.14 ст.201 ПК України від 2.12.2010р. за №2755ЛЧ (зі змінами і доповненнями), наказу Міністерства Фінансів України від 28.01.2016р. за №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 29.01.2016р. за №159/28289, «Про затвердження форм та Порядку заповнення подання податкової звітності з податку на додану вартість», а саме встановлено завищення суми бюджетного відшкодування заявленого на рахунок платника у банку (відображеного у рядку 20.2.1 декларації з ПДВ за і березень 2020р.) у розмірі 39  144 026грн.;
          - пп.14.1.18. п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.6 ст.44, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, абз. б), в) п.200.4 ст.200, п.201.14 ст.201 ПК України від 2.12.2010р. за №2755-УТ (зі змінами і доповненнями), а саме встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації з ПДВ) за березень 2020р. у сумі 1  466 284грн.;
          - пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44., пп. «а» п.185.1. ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.201.1, п.201.10. ст.201 ПК України, п.2 ст.3, п.1 ст.91 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. за №996-ХІУ, п.5, 8, 12, 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015р. за №1307 (зі змінами внесеними наказом Міністерства фінансів України №503 від 25.05.2016р.) "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку і заповнення податкової накладної, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016р. за №137/28267, а саме встановлено, що підприємство не виписало та не зареєструвало податкові накладні на суму ПДВ - 40  610 310грн. (в подальшому акт перевірки) (а.с.97 Т.1).
          На підставі встановлених порушень, 13.07.2020р. ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
          - за №0001140402, яким товариство зобов`язано сплатити суму податку у розмірі 9  786 007грн. (т.1а.с.99);
          - за №0001150402, яким товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації з ПДВ) за березень 2020р. в сумі 1  466 284грн. (т.1 а.с.101).
          Перевіряючи правомірність оскаржуваних дій та рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.
          Положеннями ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
          Приписами пп.20.1.4 п.20.1 ст.21 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
          Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України, документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
          Порядок призначення та проведення документальної позапланової перевірки визначений ст.78 ПК України.
          За правилами п.16.1 ст.16 ПК України, платник податків, серед іншого, зобов`язаний: виконувати законні вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів з питань оподаткування та митної справи і підписувати акти (довідки) про проведення перевірки; не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи; допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом.
          У відповідності до пп.20.1.9 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
          Згідно з п.4 розділу І Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 2.09.2014 за №879, проведення інвентаризації забезпечується власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовою особою), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів (далі - керівник підприємства), який створює необхідні умови для її проведення, визначає об`єкти, періодичність та строки проведення інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов`язковим. У цих випадках визначені на підприємстві строки проведення інвентаризації не можуть перевищувати строків, визначених цим Положенням.
          Відповідно до п.1 розділу ІІ Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 2.09.2014р. за №879, для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
          У тих випадках, коли бухгалтерський облік ведеться безпосередньо керівником підприємства, інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства самостійно.
          У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
          Аналізуючи вищезазначене, судова колегія зазначає, що присутність посадових осіб відповідного органу при проведенні інвентаризації не є обов`язковою; інвентаризація може бути проведена і за відсутності посадових осіб контролюючого органу, проте така вимога не суперечить вищенаведеним положенням чинного законодавства та не порушує прав позивача.
          Таким чином, судова колегія вважає, що дії посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області щодо залучення до участі у проведенні інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ «ВІАЛКС» головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області ОСОБА_2 та головного державного ревізора-інспектора сектору погашення боргу з фізичних осіб та заборгованості з ЄСВ управління по роботі з податковим боргом ГУ ДПС в Одеській області ОСОБА_1 до складу комісії по проведенню інвентаризації в якості спостерігачів не суперечать вимогам чинного законодавства, а тому позовні вимоги в цій частині не є обґрунтованими.
          Що стосується посилань позивача на те, що податковим органом не було вжито заходів, передбачених п.44.5 ст.44 ПК України, та не було перенесено термінів проведення перевірки та не надання можливості товариству відновити втрачені документи, то судова колегія вважає такі посилання необґрунтованими, виходячи з наступного.
          Так, положеннями п.44.5 ст.44 ПК України передбачено, що у разі втрати, або дострокового знищення документів, зазначених в п.44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до  МК України  або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.
          Аналізуючи вказану норму діючого законодавства, колегія суддів зазначає, що платник податків має разом із письмовим повідомленням надати документи оформлені відповідно до норм діючого законодавства ( створення комісії щодо з`ясування підстав та обставин втрати документів, звернення до відповідних органів поліції) і які підтверджують факт втрати документів і обставини пов`язанні з ними.
          Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами по справі, що товариством податковому органу було надало лист Приморського ВП в м.Одесі ГУНП в Одеській області від 28.05.2020р., в якому було зазначено, що звернення ОСОБА_3 про втрату документації ТОВ «ВІАЛАКС» зареєстровано до Журналу єдиного обліку заяв і повідомлень про вчинення правопорушення та інші події та зазначено, що в ході проведення перевірки за вказаними матеріалами співробітниками Приморського ВП в м.Одесі ГУ НП в Одеській області було проведено ряд заходів спрямованих на встановлення місця знаходження втрачених документів ТОВ «ВІАЛАКС» за період з 24.01.2020р. по теперішній час (договори, ТТН, податкові накладні, видаткові накладні, виписки баніту, вантажно-митні декларації, картки складського, обліку та інші фінансово-господарські документи), проте встановити їх місцезнаходження не вдалось (т.1 а.с.67).
          При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що представник ТОВ "ВІАЛАКС" в судове засідання суду апеляційної інстанції не прибув, та не надав пояснень з приводу  представленого повідомлення від правоохоронних органів і якими законодавчими нормами вони керувались, посилаючись на наведені докази.
          В свою чергу, судова колегія зазначає, що Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. за №88, встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності, установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - Положення №88).
           Приписами п.2.1, 2.2 вказаного Положення визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
          За правилами пп.6.10. п.6 Положення №88, у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітності керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення.
          Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.
          Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску, - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк.
          Аналізуючи вказане, судова колегія зазначає, що п.44.5 ст.44 ПК України та пп.6.10 п.6 Положення №88 кореспондуються між собою як загальна і спеціальна норма. ПК України посилає до Положення яке у свою чергу детально розписує процес оформлення документу, що підтверджує втрату документів.
          Як вбачається із матеріалів справи, що товариство не надало разом із повідомленням документів оформлених відповідно до норми діючого законодавства що підтверджують факт втрати документів, як того вимагає п.44.5 ст.44 ПК України. 
          Виходячи з наведеного, судова колегія вважає, що вказані обставини надавали податковому органу усі законні підстави для проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «ВІАЛАКС», оскільки обов`язок надати 90 днів для відновлення документів виникає лише після належного виконання вимог п.44.5 ст.44 ПК України.
          Що стосується проведення самої документальної позапланової виїзної перевірки та підстав прийняття оскаржуваних рішень, судова колегія зазначає наступне.
          Приписами п.2 ст.3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. (із змінами та доповненнями з змінами та доповненнями) визначено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Положеннями ст.9 ЗУ  «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Необхідність підтвердження господарських операцій. Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2. ст.1, п.2.1 ст.2 Положення №88, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Згідно з п.2.4 Положення №88, первинні документи (на паперових і машинолічильних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Пунктом  44.1  ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Як зазначено в п.п.14.1.27  п.14.1  ст.14 ПК України  витратами - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
У відповідності до пп.14.1.36  п.14.1  ст.14 ПК України   господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
          Згідно з п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст..186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
          Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до пп.14.1.266 п.14.1 ст.14 цього Кодексу.
          Приписами п.198.1 ст.198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
          Положеннями п.198.2 ст.198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
          За правилами п.198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
          Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
          Пунктом 198.6 ст.198 цього ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу.
          Згідно з п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
          Відповідно до п.200.2 ст.200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
          Згідно з п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
          Згідно з ч.2 ст.3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
          Відповідно до ч.1 ст.9 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
          Частиною 2 цієї статті визначено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
          Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
          Згідно з п.2.1, 2.2 Положення №88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
          Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
          При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).
          Аналізуючи вказане, судова колегія зазначає, що обов`язковим критерієм щодо підтвердження показників податкової звітності платника податків є забезпечення належного бухгалтерського обліку відповідних господарських операцій, в тому числі дотримання вимог щодо підстав для здійснення такого обліку, якими можуть бути первинні документи, оформлені згідно з вимогами чинного законодавства. З урахуванням зазначеного, право платника на формування валових витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість є також залежним від забезпечення ведення ним належного бухгалтерського обліку відповідних господарських операцій.
          Поряд з цим, у бухгалтерському та податковому обліку підприємства враховуються лише ті первинні документи, що складені за наслідками фактично проведеної господарської операції, тобто, зміст господарської операції превалює над її формою. За таких умов наявність належним чином оформлених первинних документів з приводу проведення певної господарської операції не може розглядатись як безумовне підтвердження наявності у платника податку права на формування витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту з податку на додану вартість по відповідних господарських операціях.
          Отже, правомірність формування платником відповідних показників бухгалтерського та податкового обліку має оцінюватись з урахуванням сукупності умов, визначених законодавством України як підстави для їх формування.
          Як вже зазначалось вище, що під час проведення перевірки ТОВ «ВІАЛАКС» податковому органу не було надано відповідних документів, у зв`язку із чим 16.06.2020р. був складений Акт про не надання документів. У зв`язку із чим, встановити фактичну наявність залишків товарно-матеріальних цінностей та їх відповідність даним бухгалтерського обліку неможливо, оскільки товариством інвентаризація із залученням перевіряючих самостійно не проводилась.   
          В судовому засіданні під час апеляційного розгляду справи, представником податкового органу надано пояснення, що підставою виникнення податкового кредиту (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення ПДВ) є: залишки власно імпортованих товарно-матеріальних цінностей широкого асортименту, на суму ПДВ у розмірі 40  610  310грн..
          Однак, протоколом обшуку НАБУ від 3.12.2020р. нежитлових приміщень за адресою м.Одеса, вул.Хімічна, 1/15, що на праві власності належать ТОВ «Таїс-3» та знаходиться у користування ТОВ «ВІАЛАКС» встановлено факт відсутності зберігання ТОВ «ВІАЛАКС» будь-яких товарно-матеріальних цінностей(т.3 а.с.36-38).
          Натомість, за результатами проведених заходів встановлено, що складське приміщення знаходиться у занедбаному стані та без необхідних умов для зберігання речей та документів. Слідів про зберігання будь-яких товарно-матеріальних цінностей не встановлено.
          Згідно податкової звітності з ПДВ за періоди з березня 2020р. по грудень 2020р. ТОВ «ВІАЛАКС» не відображало будь-яких нарахувань податкових зобов`язань у зв`язку з відвантаженням товарно-матеріальних цінностей, за залишками отримання яких попередньо підприємством було сформовано суми податкового кредиту, та не здійснювало реєстрацію податкових накладних(т.3 а.с.117).
          Між тим, відсутність у ТОВ «ВІАЛАКС» товарно-матеріальних цінностей за адресою: м.Одеса, вул.Хімічна, 1/15, які відображаються підприємством у повідомленнях форми 20-ОПП, а також відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН з реалізації ТМЦ за період з березня 2020р. по дату проведення обшуків, свідчить про те, що у ТОВ «ВІАЛАКС» відсутнє право декларування від`ємного значення з ПДВ та заявлення його до бюджетного відшкодування на розрахункові рахунки.
          У зв`язку із викладеним, судова колегія зазначає, що відсутність належного підтвердження факту зберігання товарно-матеріальних цінностей у складських приміщеннях суб`єкта господарювання нівелює право відповідного платника податку на отримання суми бюджетного відшкодування.
          Крім того, що стосується відсутності у ТОВ «ВІАЛАКС» права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за березень 2020р., то колегія судів важчає за необхідне зазначити таке.
          Згідно листа Головного підрозділу детективів НАБУ за №0434-231/2730 від 28.01.2021р.(т.3 а.с.104), НАБУ здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадження за №52020000000000529 від 21.08.2020р. за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.5 ст.191, ч.2 ст.364, ч.2 ст.366 Кримінального кодексу України, в рамках якого складено рішення за №02-229/44004 від 23.12.2020р. щодо розкриття ПАТ «Банк Восток» інформації щодо відкриття рахунків та дослідження виписки руху коштів на банківських рахунках ТОВ «ВІАЛАКС».
          Листом ПАТ «Банк Восток» за №229/719-00 від 14.01.2021р. запитувана інформація надана органам НАБУ та згідно її аналізу встановлено, що на рахунок ТОВ «ВІАЛАКС» (зокрема: НОМЕР_1 ПАТ «Банк Восток»), у період з лютого 2020р. по грудень 2020р. надходили кошти в якості оплати за поставку товарно-матеріальних цінностей за укладеними договорами із суб`єктами господарювання на загальну суму 59  147  500грн., з якої сума ПДВ складає 9  857  916,67грн..
          Між тим, згідно податкової звітності ТОВ «ВІАЛАКС» за вищевказаний період податкових задекларовано зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 0грн..     
          На підставі того, що вказані показники податкової звітності ТОВ «ВІАЛАКС» не відповідають даним за операціями на рахунках підприємства, судова колегія вважає, що податковий орган дійшов обґрунтованого висновку, що станом на березень 2020р. позивач не мав права на відображення від`ємного значення з ПДВ, тим більше - права на заявлення суми ПДВ до бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок.
          Враховуючи те, що суб`єктом господарювання не доведено факту зберігання товарно-матеріальних цінностей у складських приміщеннях ТОВ «ВІАЛАКС», а також факту надходження коштів на рахунки підприємства, за яким виникають податкові зобов`язання з ПДВ, що не були задекларовані, апеляційний суд приходить до висновку про відсутність у  позивача права на отримання суми бюджетного відшкодування.
          Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає, що приймаючи оскаржувані рішення податковий орган діяв у відповідності та на підставі чинних норм податкового законодавства України, оскільки товариством не надано відповідних документів та доказів, які б дійсно підтверджували здійснення останнім господарської діяльності. 
Виходячи з наведеного, судова колегія дійшла висновку, що вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції на ці обставини уваги не звернув, належної оцінки не дав, та дійшов помилкового висновку про часткове задоволення позовних вимог, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти по справі нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,317 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІАЛАКС" – залишити без задоволення. 
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020р. - скасувати.
Прийняти по справі нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІАЛАКС" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання неправомірними дій щодо вимог про проведення інвентаризації основних засобів - відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її проголошення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.          

                                                  Повний текст судового рішення виготовлено 9 березня 2021р.

Головуючий:                                                                                           Ю.М. Градовський

Судді:                                                                                                       А.В. Крусян

                                                                                               О.В. Яковлєв