П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

03 березня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 400/1559/20	

Головуючий в 1 інстанції: Брагар В.С.
Місце та час укладення судового рішення «--:--», м. Миколаїв
Повний текст судового рішення складений 07.07.2020р.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі    колегії суддів:
головуючого судді Крусяна А.В.,
суддів Градовського Ю.М., Яковлєва О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

10.04.2020р. фізична особа - підприємець (надалі - ФОП) ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 05.02.2020р. №Ф-07 на суму 108574,07грн. та рішення від 05.02.2020р. №0000323306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 23398,75грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що оскаржувані рішення відповідача є протиправними та такими, що суперечать нормам податкового законодавства, яке регулює спірні правовідносини та підлягають скасуванню, оскільки позивачем не було порушено норм законодавства щодо сплати єдиного соціального внеску, та відповідно, відсутні правові підстави для нарахування штрафних санкцій. 
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 07.07.2020р. позов задоволений, оскільки висновки податкової перевірки щодо порушення позивачем норм податкового законодавства при сплаті єдиного соціального внеску зроблені з підстав невірного визначення сум чистого оподаткованого доходу підприємця.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилається на помилкове застосування судом при вирішенні справи вимог законодавства, внаслідок чого просить рішення суду скасувати та прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона не підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 06.06.2006р. та перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Миколаївській області.
У період з 02.12.2019р. по 13.12.2019р. посадовою особою Головного управління ДПС у Миколаївській області, на підставі пп.20.1.4. п.20.1. ст..20. п.75.1. ст..75, ст.77, п.82.1. ст.82 Податкового кодексу України, ст.14 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області  №730 від 18.11.2019р., повідомлення від 19.11.2019р. №197/14-29-01, плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019р., проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р.
За результатом проведеної перевірки складено акт від 20.12.2019р. №369/14-29-33-06/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення позивачем, зокрема, п.1, п.2 ч.2, п.2 ч.1 ст.7, ч.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», щодо невірного визначення бази нарахування єдиного внеску, встановлено заниження єдиного внеску на загальнообов`язкове держане соціальне страхування, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 108574,07грн. (за період 2017р. в сумі 16839,35 грн.; 2018р. в сумі 91734,72грн.) у зв`язку із заниженням суми чистого оподатковуваного доходу, що є базою для нарахування внеску. /а.с.12-23/
05.02.2020р. Головним управлінням ДПС у Миколаївській області винесено податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-07 зі сплати ОСОБА_1 єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 108574,07грн. /а.с.6/
Рішенням від 05.02.2020р. №0000323306 застосовано до ОСОБА_1 штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 23398,75грн. /а.с.7-8/
Не погоджуючись з вимогою про сплату боргу (недоїмки) та рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіривши матеріали справи, судова колегія вважає обґрунтованими позовні вимоги виходячи з наступного.
Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. №2464-VI (надалі - Закон України №2464-VI) визначено правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.4 Закону України №2464-VI платниками єдиного внеску, зокрема, є фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців); фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно, та фізичні особи, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту).
Відповідно до п.2 ч.1 ст.1 Закону України №2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (надалі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Таким чином, єдиний внесок передбачений для захисту прав застрахованих осіб, тобто, він носить персональний характер.
Згідно п.1 ч.2 ст.6 Закону України №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Частиною 3 ст.7 Закону України №2464-VI встановлено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. 
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (ч.2 ст.9 Закону України №2464-VI).
Частиною 3 ст.9 Закону України №2464-VI встановлено, що обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Пунктом 2 ч.1 ст.13 Закону України №2464-VI встановлено, що органи доходів і зборів мають право, поряд з іншим, проводити перевірки на підприємствах, в установах і організаціях, у осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, фізичних осіб - підприємців бухгалтерських книг, звітів, кошторисів та інших документів про нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску, достовірності відомостей, поданих до Державного реєстру, отримувати необхідні пояснення, довідки і відомості (зокрема письмові) з питань, що виникають під час такої перевірки.
При цьому, документальні та камеральні перевірки проводяться у порядку, встановленому  Податковим кодексом України (надалі - ПК України).
Згідно п.75.1. ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Кодексом встановлений порядок для проведення кожної з таких перевірок, порядок оформлення результатів перевірок, зокрема, складення акту, ознайомлення з таким актом платника податків та інші заходи.
Відповідно до 75.1.2. ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Як вбачається з матеріалів справи, посадова особа Головного управління ДПС у Миколаївській області діяла на підставі наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області  №730 від 18.11.2019р., повідомлення від 19.11.2019р. №197/14-29-01, плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019р., а також направлення від 02.12.2019р. №197/214-29-0, з якими ознайомлено позивача, а тому мала правові підстави для її проведення.
Згідно акту перевірки від 20.12.2019р. №369/14-29-33-06/ НОМЕР_1 , податковим органом донараховано єдиний соціальний внесок за 2017 рік в сумі 16839,35 грн. та за 2018 рік в сумі 91734,72 грн., оскільки на думку податкової ФОП ОСОБА_1 невірно визначено суму чистого оподатковуваного доходу, що є базою для нарахування єдиного внеску для фізичних осіб-підприємців, які перебувають на загальній системі оподаткування. /а.с.12-23/
Згідно додатку 5 Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного соціального внеску за 2017 рік платником податків надано розрахунок єдиного соціального внеску по місяцям із застосуванням форми обліку доходів і витрат, яка визначається в Книзі доходів та витрат підприємця за 2017 рік. Сума нарахованого до сплати єдиного соціального внеску складає 33660грн. /а.с.24-25/
Згідно додатку 5 Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного соціального внеску за 2018 рік платником податків надано розрахунок єдиного соціального внеску по місяцям із застосуванням форми обліку доходів і витрат, яка визначається в Книзі доходів та витрат підприємця за 2018 рік. Сума нарахованого до сплати єдиного соціального внеску складає 55696,08грн. /а.с.26-27/
Позивач зазначає, що податковий орган під час проведення перевірки не звернув увагу на те, що згідно Книги доходів та витрат за 2017 рік та 2018 рік у платника податку за лютий-серпень 2017 року, листопад-грудень 2017 року, січень-березень 2018 року, травень-липень 2018 року, жовтень, грудень 2018 року відсутні доходи, що підтверджується обліком в Книзі доходів та витрат підприємця, та наданих звітів і, що, при цьому, платником податків застосовується мінімальна величина страхового внеску в сумі 704грн. в 2017 році та 819,06грн. в 2018 році. /а.с.2-3/
Порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску врегульований Законом України №2464-VI та Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженою наказом Міністерства фінансів України  №449 від 20.04.2015р. (надалі  - Інструкція №449).
Відповідно до пп.2 п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464-VI для платників, що перебувають на загальній системі оподаткування, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Згідно п.4 цієї ж статті нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
Згідно п.5 Розділу IV Інструкції №449 (в редакції, чинній на момент виникнення відповідних правовідносин) обчислення сум єдиного внеску зазначеною категорією платників здійснюється на підставі даних річних податкових декларацій (річної звітності) та результатів перевірок діяльності таких осіб, що призвела до збільшення або зменшення розміру доходу, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб; платники, визначені підпунктом 3 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) пункту 1 розділу II цієї Інструкції, здійснюють розрахунок єдиного внеску за календарний рік до 10 лютого наступного року на підставі даних річної податкової декларації. При визначенні доходу (прибутку), з якого сплачується єдиний внесок, враховується кількість місяців, у яких отримано дохід (прибуток).
Базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість місяців, протягом яких він отриманий. До зазначеної суми з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску застосовується ставка, зазначена в п.3 розділу ІІІ цієї Інструкції.
У разі якщо таким платником не отримано доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. 
При цьому, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п.44.1 ст.44 ПК України).
Відповідно до п. 177.10 ст.177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику та затверджений наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579.
Аналіз наведених правових норм дає підстави зробити висновок, що базою оподаткування для сплати єдиного внеску для фізичних осіб-підприємців, що знаходяться на загальній системі оподаткування, є річний оподаткований дохід, який складається з помісячних сум чистого доходу, складеного на підставі первинних документів, тобто за результатами обліку доходів відображених в Книзі доходів та витрат підприємця.
Однак, якщо таким платником не отримано доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску. 
Отже, розраховуючи належний до сплати розмір єдиного внеску, необхідно виходити з помісячних сум чистого доходу позивача відповідно до даних книги обліку доходів та витрат за вказаний період. 
Згідно Книг доходів та витрат за 2017 рік та 2018 рік у платника податку за лютий-серпень 2017 року, листопад-грудень 2017 року, січень-березень 2018 року, травень-липень 2018 року, жовтень, грудень 2018 року відсутні доходи. /а.с.80-98/
Отже, ФОП ОСОБА_1 правомірно у додатках 5 Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного соціального внеску за 2017, 2018 рік визначив базу нарахування єдиного внеску з максимальної величини за всі місяці, окрім лютого-серпня 2017 року, листопад-грудень 2017 року, січень-березень 2018 року, травень-липень 2018 року, жовтень, грудень 2018 року, оскільки в ці місяці не отримував доходу, а тому сума єдиного внеску визначена у розмірі мінімального страхового внеску.
Згідно ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені    Конституцією    та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За приписами ч.1  ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з ч.2  ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов до обґрунтованого висновку, що спірні вимога про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є протиправними та підлягають скасуванню.
          На підставі викладеного, оскільки судом першої інстанції при вирішенні справи правильно застосовано норми матеріального та процесуального права, рішення суду першої інстанції в порядку ст.316 КАС України підлягає залишенню без змін.
          Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 липня 2020 року залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції  набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання судового рішення.

Головуючий суддя 	 	Крусян А.В.	
Судді	    	Градовський Ю.М.    Яковлєв О.В.