ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/3223/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Мазур А.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  12 січня 2021 року                                                                                            м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача:                                                                                                                           Кузьмишиної О.М.,
суддів:                                                                                                                                                                    Кобаля М.І., Костюк Л.О.

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Львівській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 червня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «С-Трейд Компані» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення від 15 лютого 2019 року №1078191/41449406,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «С-Трейд Компані» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області  (далі - відповідач 1, апелянт, ГУ ДПС у Львівській області), Державної фіскальної служби України (далі - відповідач 2, ДПСУ), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 15 лютого 2019 року №1078191/41449406 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 05 лютого 2019 року, зобов`язати відповідача 2 зареєструвати податкову накладну позивача №5 від 05 лютого 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її отримання, а саме: 08 лютого 2019 року, посилаючись на те, що оскаржуване рішення прийняте податковим органом з порушенням норм, зокрема,  Податкового кодексу України, у зв`язку з чим є протиправним, підлягає скасуванню, а податкова накладна підлягає реєстрації в ЄРПН.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 червня 2020 року  адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації по податкові накладній від 15.02.2019 №1078191/41449406 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 05.02.2019; зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну №5 від 05.02.2019, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "С-Трейд Компані" датою її отримання з 08.02.2019.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем 1 подано апеляційну скаргу, в якій ГУ ДФС у Львівській області просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції прийнято рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права та недотриманням норм процесуального права. Зокрема, в апеляційній скарзі зазначається, що при прийнятті оскаржуваного рішення Комісією Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, дотримано вимог постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», у пункті 14 якого наведено вичерпний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Зазначено також, що ТОВ «С-Трейд Компані» надало копії документів на підтвердження реальності відповідних господарських операцій з ТОВ «Зоологістик» та ТОВ «Зоотренд» лише разом з позовною заявою. При цьому судом першої інстанції не з`ясовано причин не подання зазначених документів на розгляд Комісії під час зупинення реєстрації податкової накладної.
Також апелянт посилається на наявність судової практики, згідно якої підтримано позицію стосовно законності відмови у реєстрації податкової накладної за умов не надання первинних документів, що підтверджують реальність господарських операцій станом на момент зупинення реєстрації податкової накладної.   
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2020 року, після усунення апелянтом недоліків апеляційної скарги відповідно до ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду від 14 серпня 2020 року, відкрито апеляційне провадження у справі №640/3223/19, встановлено строк до 09 грудня  2020 року для подання відзиву на апеляційну скаргу. Іншою ухвалою від 12 листопада 2020 року призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження з 09 грудня 2020 року.
ГУ ДПС у Львівській області також заявлено клопотання про зміну сторони у справі - Головного ДФС у Львівській області на належного відповідача - ГУ ДПС у Львівській області, розглянувши яке колегія суддів вбачає підстави для його задоволення та виходить з того, що згідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31 липня 2019 року утворено Головне управління ДПС у Львівській області.
Головне управління ДФС у Львівській області реорганізовано шляхом приєднання до Головного управління Державної податкової служби у Львівської області відповідно до Додатку №2 постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби України».
Розпорядженням Кабінету Міністрів України «Питання державної податкової служби» від 21 серпня 2019 року №682-р забезпечено здійснення ДПС покладених на неї постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року №227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України» функції та повноваження ДФС, що припиняється, з реалізації державної митної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС. 
Відтак, ГУ ДПС у Львівській області виступає правонаступником відповідача у даному спорі, тому є належним відповідачем.
Відповідно до статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язковими для особи, яку він замінив.  
Від ТОВ «С-Трейд Компані» відзиву на апеляційну скаргу не надходило, що не перешкоджає розгляду справи у порядку письмового провадження на підставі наявних у справі матеріалів.  
Відповідно до  статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід залишити без змін з наступних підстав.
          Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції виходив з того, що між ТОВ «Зоотренд», як Комісіонером та ТОВ «С-Трейд Компані», як Комітентом, укладено договір комісії №13101 від 13.10.2017 та між ТОВ «Зоологістик», як Комісіонером і ТОВ «С-Трейд Компані», як Комітентом, укладено договір комісії № 09041 від 09.04.2018.
Відповідно до умов цих договорів комісіонери взяли на себе обов`язок від свого імені, за дорученням ТОВ «С-Трейд Компані» та за його рахунок укласти договори поставки зоотоварів. Відповідно до умов цих договорів комісіонери самостійно займаються митним оформленням товару.
На виконання умов договорів,   укладено договори на поставку обумовлених сторонами товарів.
Відповідно до розділу 2 договорів комісії підприємствами-комісіонерами проведені  необхідні дії, відповідно до  глави 11 Митного кодексу України  та Інструкції про порядок заповнення вантажно-митної декларації на бланку єдиного адміністративного документу, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №651 від 30.05.2017, щодо митного оформлення ввезення на митну територію раїни придбаного товару. Поставка товарів за цими договорами відбувалася кількома партіями. Підприємствами-комісіонерами ввезено на митну територію України обумовлені товари, на які оформлено вантажно-митні    декларації    форми Д-2. Відповідно до актів приймання-передачі товар переданий комісіонерами позивачу.
Транспортування товарів здійснювалося за рахунок підприємств-комісіонерів, а саме: ТОВ «Зоотренд» та ТОВ «Зоологістик», що підтверджується відповідними міжнародними товарно-транспортними накладними. Придбання товарів відображено у бухгалтерському обліку підприємства за рахунком 631.
ТОВ «С-Трейд Компані» 11 січня 2019 року направлено до Галицької ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області заяву про приєднання договору    про визнання електронних документів. Згідно квитанції №2 документ прийнято.
На підставі здійсненої господарської операції, позивачем відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України  складено податкову накладну №5 від 05.02.2019 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої позивачем квитанції від 08 лютого 2019 року податкову накладну прийнято, реєстрацію зупинено, в квитанції зазначено: «відповідно до п.201.16  ст.  201 ПК України, реєстрація ПН від 05.02.2019 №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку».
ТОВ «С-Трейд Компані» 08 лютого 2019 року направлено на розгляд комісії ГУ ДФС у Львівській області копії первинних документів, зокрема: копії первинних документів відповідно до переліку зазначеному у пункті 14 Порядку (перелік документів описаний підприємством у письмових поясненнях), а саме: договори (по придбанню та реалізації товарів); специфікація, видаткова накладна, податкова накладна, товарно-транспортна накладна; вантажно-митні декларації за  формою МД-2; документи, щодо складського зберігання товарів та здійснення навантажувально-розвантажувальних робіт; міжнародні товарно-транспортні накладні; документи щодо підтвердження відповідності товарів, а саме: сертифікати якості на товар; розрахункові документи; картки бухгалтерського обліку; документи, щодо направлення на реєстрацію податкової накладної та квитанція; копія наказу про призначення директора, копія рішення учасників товариства, копія протоколу загальних зборів; копія договору про визнання електронних документів та квитанція про прийняття.
          Проте, оскаржуваним рішенням відповідача 1 від 15 лютого 2019 року №1078191/41449406 відмовлено у реєстрації податкової накладної. 
 Такі обставини зумовили звернення позивача до суду з даним адміністративним позовом.
 Переглядаючи рішення суду першої інстанції від 16 червня 2020 року та оцінюючи відповідні висновки, викладені у рішенні, колегія суддів враховує, що відповідно до частини другої  статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Частиною другою  статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до вимог частини першої  статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України  доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з частинами першою та другою  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України  належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Вимогами  статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України  передбачено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Частиною 1  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (частина 2  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює  Податковий кодекс України  (далі -  ПК України).
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого      постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246     (у редакції      постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341) (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог      Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог      Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до приписів п.      201.16     статті      201 ПК України     реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п. 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого      постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117     (далі - Порядок № 117), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
При цьому, відповідно до змісту п. 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Пунктом 13 Порядку № 117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з      УКТЗЕД     / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Як свідчать матеріали справи, реєстрація зазначених вище податкових накладних зупинена у зв`язку з її відповідністю підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв оцінки ступеня ризиків.
Відповідно до п.п 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку (Лист Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018р.) платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
- дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту      16.1.3     пункту      16.1     статті      16     та абзацу першого пункту      49.2     і пункту      49.18     статті      49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту      16.1.3     пункту      16.1     статті      16     та пункту      46.2     статті      46 Податкового кодексу України     (далі - Кодекс);
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Водночас, відповідачем 1 не зазначено у квитанції конкретного та чіткого критерію ризиковості платника податку, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), на підставі якого здійснено зупинення реєстрації Податкових накладних, а зазначено лише загальне посилання на не відповідність податкової накладної критерію ризиковості платника податку, визначених пп. 1.6 п. 1 Критеріїв.
Натомість, як принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, так і п. 13 Порядку № 117 вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.
При зупиненні податкової накладної №5 від 05.02.2019 року позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без їх конкретизації.
Поряд з цим, форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.
Проте, в порушення наведених вимог законодавства, в оскаржуваному рішенні №1078191/41449406 від 15 лютого 2019 року хоч і вказано, втім не зазначено, які саме із наданих документів складено з порушенням законодавства та норми якого саме закону порушено.
У той же час, конкретні первинні та розрахункові документи окремо у позивача не витребовувалися.
У квитанції також відсутній конкретний перелік копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Відповідно, контролюючий орган не зміг пояснити обставини, на підставі яких дійшов висновку про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку і не довів правомірності зупинення реєстрації зазначених накладних.
При цьому колегія суддів зауважує, що підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв, визначених на момент спірних правовідносин листом ДФС від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01, містить у собі визначення різних обставин встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань,    зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні  Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту  16.1.3  пункту  16.1  статті  16  та абзацу першого пункту  49.2  і пункту  49.18  статті  49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту  16.1.3  пункту  16.1  статті  16  та пункту  46.2  статті  46 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс);
- в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Таким чином, фіскальний орган зобов`язаний у квитанції чітко вказати не тільки  конкретний вид критерію, встановлений пп. 1.6 п. 1 Критеріїв від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01, а і на відповідне рішення, яким позивача внесено до переліку ризикових платників.
Верховний Суд у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Отже, положення зазначених пунктів Порядку № 117 є чіткими і не припускають неоднозначного (множинного) трактування обов`язків контролюючих органів.
В той же час, згідно з п.п. 14, 15 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з      УКТЗЕД     або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Пунктами 18-21 Порядку № 117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
В порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення містить лише абстрактне твердження про ненадання документів, без конкретизації (підкреслення) конкретного їх переліку, яких з урахуванням особливостей, характеру та обсягу господарських операцій; критерію, що слугував підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, на думку Комісії, не вистачає.
Комісія ГУ ДФС у Львівській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій, не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу.
Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що зважаючи на не зазначення контролюючим органом конкретного переліку копій документів, необхідних для прийняття ним рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН та на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ «Зоотренд» та ТОВ «Зоологістик» контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №5 від 05 лютого 2019 року.
Таким чином, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують реальність фінансово-господарських операцій між позивачем та контрагентами, а також враховуючи, що достатність їх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних не спростована відповідачем 1, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим суд першої інстанції прийняв правомірне та обґрунтоване рішення про скасування оскаржуваного рішення. Правомірними є також висновки суду першої інстанції стосовно похідних позовних вимог щодо зобов`язання відповідача 2 зареєструвати податкову накладну позивача №5 від 05 лютого 2019 року датою її фактичного подання для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Стосовно аргументів апелянта щодо надання копій документів на підтвердження реальності відповідних господарських операцій з ТОВ «Зоологістик» та ТОВ «Зоотренд» лише разом з позовною заявою, при цьому, на думку апелянта, судом першої інстанції не з`ясовано причин не подання зазначених документів на розгляд Комісії під час зупинення реєстрації податкової накладної, колегія суддів звертає увагу, що оскільки контролюючим органом під час зупинення реєстрації податкової накладної не конкретизовано які саме документи необхідно подати додатково на підтвердження реальності господарських операцій з контрагентами, то такі обставини ускладнювали самостійне визначення позивачем обсягу документів, натомість під час розгляду справи в суді першої інстанції позивачем подано увесь обсяг документів, які стосувалися обставин та руху господарських операцій з  ТОВ «Зоотренд» та ТОВ «Зоологістик», які були прийняті та оцінені судом першої інстанції.
Отже зазначені доводи апелянта не спростовують висновків суду першої інстанції  та не змінюють фактичних обставин, з яких виходив суд першої інстанції під час розгляду справи.  
Також, колегія суддів зазначає, що в частині доводів щодо порушення судом першої інстанції норм процесуального права апелянтом жодних аргументів не наведено, не зазначено які саме матеріали, що мають значення для правильного вирішення справи, не досліджено судом першої інстанції, не наведено інших доводів на підтвердження іншої, ніж було представлено під час розгляду справи в суді першої інстанції, позиції.
Отже, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, судом першої інстанції при розгляді справи вірно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини та дотримано норм процесуального права.
Відповідно до  статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                  
Оскільки суд залишає рішення суду першої інстанції без змін, підстави для перерозподілу судових витрат відсутні.              
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 червня 2020 року у справі №640/3223/19 залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя - доповідач                                                                                                                                             О.М. Кузьмишина

Судді                                                                                                                                                                                       М.І. Кобаль

                                                                                                    Л.О. Костюк