ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/15447/15
касаційне провадження № К/9901/25797/18
Верховний Суд у складі  Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Віст групп Лімітед»  (далі - Товариство) на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.04.2016 (суддя Федорчук А.Б.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 (головуючий суддя - Глущенко Я.Б., судді - Пилипенко О.Є., Шелест С.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Віст групп Лімітед»  до Державної податкової інспекції у Соломянському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

УСТАНОВИВ:

У липні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000472202 від 17.02.2015.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що під час проведення перевірки, результати якої оформлені актом від 02.02.2015 № 318/26-58-22-02-18/38050901, на підставі висновків якої Інспекцією було прийняте оспорюване податкове повідомлення-рішення, перевіряючим були надані належним чином оформлені первинні бухгалтерські документи, які підтверджують факт придбання товарів у ТОВ «Де Ля Понт», які відповідають встановленим законодавством вимогам, містять несуперечливу і достовірну інформацію, підтверджують виконання сторонами відповідних господарських операцій, з урахуванням того, що: придбані у зазначеного контрагента товарно-матеріальні цінності були використані позивачем в процесі здійснення господарської діяльності та реалізовані іншим суб`єктам господарювання.  

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 19.04.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016, у задоволенні позову відмовив. 

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що господарські операції між Товариством та ТОВ «Де Ля Понт» фактично не мали реального характеру, оформлені лише документально та не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеним договором, оскільки ТОВ «Де Ля Понт» не має ані основних засобів (у тому числі складських приміщень та транспортних засобів), ані достатніх трудових ресурсів для виконання поставки протягом однієї доби у такому об`ємі та кількості товару, щодо якого між Товариством та ТОВ «Де Ля Понт» складені первинні бухгалтерські документи, з урахуванням того, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом діяльності ТОВ «Де Ля Понт» є діяльність у сфері телевізійного мовлення.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 21.07.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Товариства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій Товариством були надані письмові докази, які в повній мірі підтверджують факт придбання Товариством товарів у ТОВ «Де Ля Понт», їх отримання та прийняття на склад, а також подальшу реалізацію цього товару іншим контрагентам, використовуючи при цьому трудові та виробничі ресурси ТОВ «Віст Груп» на підставі договору аутсорсингу від 20.02.2012; в матеріалах справи наявна копія довіреності від 04.07.2014, виданої представнику ТОВ «Де Ля Понт» - Чвирову С.В., який був присутнім під час доставки товару на склад Товариства і який передав директору Товариства товарно-супровідні документи на поставлений товар; будь-якої додаткової інформації щодо того, хто саме із комірників та вантажників ТОВ «Віст Груп» займався вивантаженням товару, суд не вимагав, а податковий орган  також з незрозумілих причин вперто не бажав цього робити шляхом проведення зустрічної звірки ТОВ «Віст Груп»; суд апеляційної інстанції неправомірно визнав подані Товариством платіжні доручення про оплату придбаного товару неналежними доказами з підстав відсутності на них відміток банку, оскільки згідно договору, укладеного Товариством з банківською установою, розрахунки проводяться Товариством в електронній формі із використанням цифрового підпису і ці платіжні доручення є роздруківками з електронної системи «клієнт-банк» та не можуть містити банківських відміток, проте це не спростовує факту того, що фактично грошові кошти за товар були перераховані; будь-яких доказів стосовно притягнення посадових осіб ТОВ «Де Ля Понт» до відповідальності за порушення правил ведення господарської діяльності, або ж долказів того, що посадові особи Товариства були обізнані про можливий протиправний характер діяльності ТОВ «Де Ля Понт» Інспекцією в процесі розгляду справи надано не було. 

Інспекція не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 11.01.2021 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 12.01.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела позапланову документальну виїзну перевірку Товариства щодо дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Де Ля Понт» за період з 01.08.2014 по 31.08.2014, результати якої оформлені актом від 02.02.2015 № 318/26-58-22-02-18/38050901, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1 201.6 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за серпень 2014 року на загальну суму 1411215,00 грн. 

Зокрема, у акті перевірки вказано, що Товариство неправомірно включило до складу податкового кредиту серпня 2014 року податок на додану вартість по господарських операціях з ТОВ «Де Ля Понт» згідно договору поставки № 08-14 від 01.08.2014 (щодо придбання будівельної техніки, матеріалів, знаряддя, пристроїв), оскільки: за результатами аналізу даних Системи співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів було встановлено, основним постачальником ТОВ «Де Ля Понт» було ПП «Інтертекст», яке виписувало податкові накладні на користь ТОВ «Де Ля Понт» в один день на суму податку на додану вартість до 10000,00 грн., що відображено в податковій звітності, а ТОВ «Де Ля Понт», відповідно, включало до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по податкових накладних, виписаних постачальником до 10000,00 грн. та не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, чим порушило вимоги чим порушило вимоги пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до маніпулювання ТОВ «Де Ля Понт» податковою звітністю; податкова декларація ПП «Інтертекст» з податку на додану вартість за серпень 2014 року прийнята до відома; згідно АРМ «Митниця» ПП «Інтертекст» не є імпортером; отже, ПП «Інтертекст» формує «вигоду» контрагентам-покупцям, маніпулюючи звітними даними та уникаючи наявності розбіжностей із завищення податкового кредиту в Системі співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів; аналізом задекларованих показників ТОВ «Де Ля Понт» встановлено, що придбання реалізованих товарно-матеріальних цінностей (наявні коди УКТ ЗЕД) не відбувалось відповідно до інформації, що міститься в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України з 01.01.2012 підлягають включенню в Єдиний реєстр податкових накладних податкові накладні, виписані при поставці товарів, ввезених на митну територію України, незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладнійна кожному етапі перепродажу імпортованих товарів.  

На акт перевірки Товариством були подані заперечення, які були залишені Інспекцією без розгляду. 

На підставі висновків акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000472202 від 17.02.2015, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1411215,00 грн. - за основним платежем, 705608,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). 

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось Товариством в адміністративному порядку, за наслідками якого його скаргу було залишено без задоволення, а оспорюване податкове повідомлення-рішення - без змін.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. 

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)  визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну у, у якій зазначаються в окремих рядках визначені цим пунктом обов`язкові реквізити.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Тобто, право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета. 

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

У справі, що розглядається, суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, виходили з того, що акти здачі-приймання робіт (надання послуг), які надані позивачем, не являються такими, що підтверджують реального здійснення господарських операцій між Товариством та ТОВ «Де Ля Понт», з урахуванням того, що ТОВ «Де Ля Понт» не має ані основних засобів, ані достатніх трудових ресурсів, з урахуванням того, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом діяльності ТОВ «Де Ля Понт» є діяльність у сфері телевізійного мовлення.

Разом з цим, висновок про відсутність факту здійснення господарських операцій може ґрунтуватися лише на встановлених обставинах щодо повної відсутності відповідних розрахункових, платіжних та інших документів, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції). 

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

В свою чергу, погоджуючись з доводами податкового органу про нездійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Де Ля Понт», суди: не надали будь-якої правової оцінки наявній у матеріалах справи нотаріальній заяві ОСОБА_1 , який на час здійснення господарських операцій з Товариством був директором ТОВ «Де Ля Понт», у якій він з посиланням на первинні бухгалтерські документи підтвердив факт здійснення господарських операцій, а також наявному у матеріалах справи податковому розрахунку ТОВ «Де Ля Понт» за формою № 1-ДВ за 3 квартал 2014 року; не надали належної правової оцінки обставинам щодо наявності у  Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців інших видів діяльності, які здійснювало ТОВ «Де Ля Понт»;  не перевірили обставин щодо можливості придбання ТОВ «Де Ля Понт» товару, в подальшому реалізованого Товариству, у інші податкові періоди (окрім серпня 2014 року) та у інших суб`єктів господарювання, крім ПП «Інтертекст».

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.04.2016 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Віст групп Лімітед»  задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.04.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова