ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 лютого 2021 року 	м. Дніпро	справа № 0870/7611/12 (СН/280/76/19)	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого  судді  Панченко О.М. (доповідач),
суддів:                        Коршуна А.О., Чередниченка В.Є.,     

за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року (суддя Калашник Ю.В., м. Запоріжжя, повний текст складено 09 липня 2020 року) у справі №0870/7611/12 (СН/280/76/19)
за позовом Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго»
до Офісу великих платників податків ДПС
про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

встановив:

Відкрите акціонерне товариство «Запоріжжяобленерго» (далі - позивач, ВАТ «Запоріжжяобленерго») в серпні 2012 року звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - відповідач, СДПІ), в якому просить суд визнати протиправними дії Відповідача по розподілу коштів та зміні призначення платежів, визначених ВАТ «Запоріжжяобленерго» в    платіжних дорученнях: № 6440 від 13.04.2012 на суму 1 000 000,00 грн. з призначенням платежу - «аванс податок на додану вартість за березень 2012 року»,        № 6758 від 20.04.2012 на суму 2 000 000, 00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7158 від 24.04.2012 на суму 1 520 000, 00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7207 від 25.04.2012 на суму 1 160 000, 00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7223 від 26.04.2012 на суму 675 751, 00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7519 від 27.04.2012 на суму 215, 00 грн. з призначенням платежу - «штраф по ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень», №7518 від 27.04.2012 на суму 332 164,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», 7517 від 27.04.2012 на суму 7 141,00 грн. з призначенням платежу - «податкові зобов`язання з ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень», а також визнати протиправним та скасувати прийняте СДПІ податкове повідомлення-рішення №0000090028 від 19.06.2012 на суму 1 286 895,37 грн.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 31.10.2019 постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24.09.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2015 по справі № 0870/7611/12, прийняті за наслідками розгляду справи, скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09.07.2020 позовні вимоги задоволено.
Вказане рішення мотивоване відсутністю підстав для застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених ст. 126 Податкового кодексу України.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Офіс великих платників податків ДПС, який є правонаступником Офісу великих платників податків ДФС, оскаржив його в апеляційному порядку.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказав, що судом першої інстанції було проігноровано та залишено поза увагою факт наявності у податкового органу права на погашення податкового боргу платника податків шляхом проведення операцій в особових рахунках платника в хронологічному порядку. Зазначив, що внаслідок таких правомірних дій податкового органу самостійно визначені податкові зобов`язання позивача з ПДВ за травень та червень 2011 року, а також по уточнюючим розрахункам від 28.07.2011 були погашені з порушенням встановленого п. 57.1 Податкового кодексу України строку, із затримкою понад 30 календарних днів, що є підставою для застосування до нього штрафних санкцій, передбачених ст. 126 Податкового кодексу України. Враховуючи зазначене, скаржник просив апеляційну скаргу задовольнити з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права при прийнятті оскаржуваного судового рішення та відмовити в позові.
Позивач не скористався правом подання відзиву на  апеляційну скаргу.
У судовому засіданні 24.02.2021 представник скаржника підтримав доводи та вимоги апеляційної скарги.
Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував.
За клопотанням скаржника ухвалою суду здійснено заміну сторони відповідача правонаступником – Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного від 31.10.2019 по справі №0870/7611/12 постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24.09.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 15.04.2015 скасовано, справу направлено на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.
У постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного від 31.10.2019 по справі №0870/7611/12 зазначено, що «…під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, а також в акті перевірки відповідач доводив наявність боргу у розмірі 37 809 687,50 грн., що обліковується за позивачем відповідно до постанови Верховного Суду України від 01.09.2009 по справі № 21-496во09. Вказаною постановою Верховного Суду України від 01.09.2009 по справі № 21-496во09 скаргу відповідача задоволено частково; ухвалу Вищого адміністративного суду України від 14.03.2007, ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 27.01.2006, рішення Господарського суду Запорізької області від 07.04.2005 скасовано в частині задоволення позову про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 07.10.2004 № 0000210203/2, яким позивачу визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 37 809 687,50 грн.»
Верховний Суд у постанові від 31.10.2019 вказав, що судами були відхилені доводи податкового органу на підтвердження наявності податкового боргу у розмірі 37 809 687,50 грн. без жодного мотивування причин цього, що не відповідає правилам оцінки доказів за ст. 90 КАС України, та вказано на не вжиття судами належних заходів щодо офіційного з`ясування обставин справи.
Таким чином, справа направлена на розгляд із зазначенням про необхідність встановити всі обставини справи, що мають значення для правильного вирішення справи.
В той же час, Верховним Судом у постанові від 31.10.2019 по справі №0870/7611/12 зазначено, що право змінювати призначення платежів та здійснювати розподіл коштів, що надійшли від платника податків в рахунок сплати його поточних платежів, є правомірним, якщо буде доведено наявність у платника податкового боргу, в погашення якого були спрямовані такі кошти.
Таким чином, для вирішення справи по суті, на виконання Постанови Верховного Суду від 31.10.2019 по справі №0870/7611/12, встановленню підлягає факт наявності або відсутності боргу у розмірі 37 809 687,50 грн., що обліковується за позивачем відповідно до постанови Верховного Суду України від 01.09.2009 по справі № 21-496во09.
При вирішенні справи колегія суддів виходить з наступного.
Матеріалами справи підтверджено та сторонами не заперечується, що податковим органом проведено документальну невиїзну перевірку позивача з питання своєчасності сплати ним до бюджету податку на додану вартість за період з 30.06.2011 по 27.04.2012, за результатами якої складено акт №144/28-0/00130926 від 31.05.2012.
Податковим органом здійснено розподіл коштів та зміну призначення платежів, визначених ВАТ «Запоріжжяобленерго» в платіжних дорученнях: №6440 від 13.04.2012 на суму 1 000 000,00 грн. з призначенням платежу - «аванс податок на додану вартість за березень 2012 року», № 6758 від 20.04.2012 на суму 2 000 000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», №7158 від 24.04.2012 на суму 1 520 000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7207 від 25.04.2012 на суму 1 160 000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», №7223 від 26.04.2012 на суму 675751,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7519 від 27.04.2012 на суму 215,00 грн. з призначенням платежу - «штраф по ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень», № 7518 від 27.04.2012 на суму 332 164,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», №7517 від 27.04.2012 на суму 7 141,00 грн. з призначенням платежу - «податкові зобов`язання з ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень».
19.06.2012 податковим органом на підставі акта перевірки №144/28-0/00130926 від 31.05.2012 прийнято податкове повідомлення-рішення №0000090028 про нарахування позивачу штрафних санкцій з ПДВ у розмірі 1 286 895,37 грн. на підставі ст. 126 Податкового кодексу України за несвоєчасну сплату узгодженої суми грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом.
Щодо податкового боргу, у розмірі 37 809 687,50 грн., судом першої інстанції встановлено та скаржником не спростовано, що постановою Верховного Суду України від 01.09.2009 по справі №21-496во09 скасовані рішення судів попередній інстанцій: ухвалу Вищого адміністративного суду України від 14.03.2007, ухвалу Запорізького апеляційного господарського суду від 27.01.2006, рішення Господарського суду Запорізької області від 07.04.2005 в частині задоволення позову про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 07.10.2004 № 0000210203/2, яким позивачу визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 37 809 687,50 грн., внаслідок чого таке зобов`язання набуло статусу податкового боргу.
Проте, постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 13.10.2011 по справі № 2а-0870/7247/11, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2012, зобов`язано СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі прийняти рішення про списання податкового боргу і пені, яка нарахована на суму такого податкового боргу, ВАТ «Запоріжжяобленерго» з ПДВ у сумі 37 809 687,50 грн., який виник внаслідок визначення СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі ВАТ «Запоріжжяобленерго» податковим повідомленням-рішенням № 0000210203/2 від 07.10.2004 суми податкового зобов`язання з ПДВ через наявність понаднормативних витрат електроенергії.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 24.03.2013 судові рішення по справі № 2а-0870/7247/11 були скасовані, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. При новому розгляді справі було присвоєно номер 808/7761/13-а.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2013 по справі №808/7761/13-а, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014, визнано протиправними дії СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального ГУ Міндоходів щодо відмови у задоволенні заяви ВАТ «Запоріжжяобленерго» вих. №001-008/6056 від 11.08.2011 про списання податкового боргу та пені та зобов`язано СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального ГУ Міндоходів прийняти рішення про списання податкового боргу і пені, яка нарахована на суму такого податкового боргу, ВАТ «Запоріжжяобленерго» з ПДВ у сумі 37809687,50 грн., який виник внаслідок визначення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального ГУ Міндоходів ВАТ «Запоріжжяобленерго» податковим повідомленням-рішенням від 07.10.2004 №0000210203/2 суми податкового зобов`язання з ПДВ через наявність небалансу технологічних витрат електроенергії (понаднормативних витрат електроенергії).
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.08.2017, касаційну скаргу СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального ГУ Міндоходів залишено без задоволення, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014 залишено без змін.
Ухвалою Верховного Суду від 14.03.2018 у справі №К/9901/12058/18 (808/7761/13-а) відмовлено Офісу великих платників податків ДФС в допуску справи до провадження для перегляду Верховним Судом ухвали Вищого адміністративного суду України від 07.08.2017.
Судом першої інстанції встановлено та скаржником не спростовано, що на виконання судового рішення про зобов`язання СДПІ з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального ГУ Міндоходів прийняти рішення про списання податкового боргу і пені, яка нарахована на суму такого податкового боргу, ВАТ «Запоріжжяобленерго» з ПДВ у сумі 37809687,50 грн., який виник внаслідок визначення податковим повідомленням-рішенням від 07.10.2004 №0000210203/2 суми податкового зобов`язання з ПДВ через наявність небалансу технологічних витрат електроенергії (понаднормативних витрат електроенергії), податковим органом 22.06.2012 прийняте Рішення про списання податкового боргу у розмірі 37809687,50грн.
При цьому, дії податкового органу щодо відмови у задоволенні заяви ВАТ «Запоріжжяобленерго» вих. №001-008/6056 від 11.08.2011 про списання податкового боргу та пені визнані протиправними. 
Дії скаржника по розподілу коштів та зміні призначення платежів, вказаних  позивачем в платіжних дорученнях: №6440 від 13.04.2012 на суму 1000000,00 грн. з призначенням платежу - «аванс податок на додану вартість за березень 2012 року», № 6758 від 20.04.2012 на суму 2000000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7158 від 24.04.2012 на суму 1520000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7207 від 25.04.2012 на суму 1160 000,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7223 від 26.04.2012 на суму 675 751, 00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», № 7519 від 27.04.2012 на суму 215,00 грн. з призначенням платежу - «штраф по ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень», №7518 від 27.04.2012 на суму 332164,00 грн. з призначенням платежу - «податок на додану вартість за березень 2012 року», №7517 від 27.04.2012 на суму 7 141,00 грн. з призначенням платежу - «податкові зобов`язання з ПДВ у зв`язку з проведенням уточнень» - відбувалися у квітні 2012 року, в той час коли набрала законної сили постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 13.10.2011 по справі № 2а-0870/7247/11, залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2012, якою було зобов`язано СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі прийняти рішення про списання податкового боргу і пені, яка нарахована на суму такого податкового боргу, ВАТ «Запоріжжяобленерго» з ПДВ у сумі 37 809 687,50 грн.
Вказані судові рішення були скасовані  лише 24.03.2013 ухвалою ВАС України, проте податковим органом 22.06.2012 прийняте Рішення про списання податкового боргу у розмірі 37809687,50грн.
Разом з тим, як зазначалось вище, під час нового розгляд справи постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2013 по справі №808/7761/13-а, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 11.03.2014, позов було задоволено в повному обсязі.
Колегія суддів враховує, що 04 червня 2011 року набрав чинності  Закон України № 3320-VІ від 12.05.2011 р. “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо питань оподаткування природного газу та електричної енергії”.
Відповідно до п.п.3 п.1  Закону № 3320, підрозділ 10 розділу ХХ  Податкового кодексу України  доповнений пунктом 2-1, яким, зокрема, передбачено наступне:
- підлягає списанню податковий борг суб`єктів господарювання, що здійснюють постачання електричної енергії за регульованим тарифом, перед бюджетом, який виник внаслідок визначення податковими органами податкового зобов`язання суб`єкта господарювання через наявність небалансу технологічних витрат електроенергії (понаднормативних витрат електроенергії), що відносяться до періодів до 1 січня 2011 року;    
- відповідні рішення про списання зазначених сум приймаються контролюючими органами в межах їх компетенції у порядку, передбаченому для списання безнадійного податкового боргу, протягом десяти робочих днів з дня подання заяви платника податків;
- списанню підлягають суми, що залишаються несплаченими станом на перше число місяця, у якому набрав чинності  Закон України "Про деякі питання заборгованості за спожитий природний газ та електричну енергію" № 3319-VІ від 12.05.2011 р. (тобто станом на 01 червня 2011 року).
Таким чином, протягом десяти робочих днів з дня подання заяви платника податків ВАТ «Запоріжжяобленерго» вих. №001-008/6056 від 11.08.2011 про списання податкового боргу та пені цей борг підлягав списанню. Протиправність дій податкового органу щодо не виконання зазначених вимог Закону була в наступному підтверджена судовими рішеннями у справі 808/7761/13-а.
Отже, станом на квітень 2012 року податковий борг позивача мав бути списаний відповідачем  та не міг погашатися в порядку п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України, а тому на позивача не може бути покладено тягар відповідальності за протиправну бездіяльність відповідача щодо невиконання вимог Закону України № 3320-VІ від 12.05.2011 р. “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо питань оподаткування природного газу та електричної енергії”.
Відповідно до п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України, у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
При цьому, право змінювати призначення платежів та здійснювати розподіл коштів, що надійшли від платника податків в рахунок сплати його поточних платежів, є правомірним, якщо буде доведено наявність у платника податкового боргу, в погашення якого були спрямовані такі кошти.
Враховуючи відсутність у позивача податкового боргу, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності нарахування позивачу штрафних санкцій за затримку сплати грошового зобов`язання податковим повідомленням-рішенням №0000090028 від 19.06.2012 на суму 1286895,37грн. Відтак, вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, та ухвалив судове рішення без порушення норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС (правонаступник -  Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків)  – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 липня 2020 року у справі № 0870/7611/12 (СН/280/76/19) – залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст постанови складений 01.03.2021р.
   
Головуючий   суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко