ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 березня 2021 року	Львів	Справа № 380/5208/20 пров. № А/857/15484/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя                                  Довга О.І.,
суддя                                                       Бруновська Н.В., 
суддя                                                     Матковська З.М.

секретар судового засідання                     Волошин М.М.

за участю:
представника позивача - Мельник М.А.
        представника відповідача - Гавриляк Р.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2020 року (головуючий суддя Качур Р.П., м.Львів, проголошено 15:35:43) у справі № 380/5208/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -
В С Т А Н О В И В:
06.07.2020 року позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, у якому просив: визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби України у Львівській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 1080507/37171990 від 19.02.2019; № 1080493/37171990 від 19.02.2019; № 1080506/37171990 від 19.02.2019; № 1057332/37171990 від 23.01.2019; № 1080494/37171990 від 19.02.2019; № 1080501/37171990 від 19.02.2019; № 1080488/37171990 від 19.02.2019; № 1080510/37171990 від 19.02.2019; № 1080495/37171990 від 19.02.2019; № 1080487/37171990 від 19.02.2019; № 1080491/37171990 від 19.02.2019; № 1080504/37171990 від 19.02.2019; № 1080500/37171990 від 19.02.2019; № 1080498/37171990 від 19.02.2019; № 1080492/37171990 від 19.02.2019; № 1080505/37171990 від 19.02.2019; № 1080502/37171990 від 19.02.2019; № 1080503/37171990 від 19.02.2019; № 1101659/37171990 від 12.03.2019; № 1080496/37171990 від 19.02.2019; № 1096022/37171990 від 06.03.2019; № 1096137/37171990 від 06.03.2019; № 1101665/37171990 від 12.03.2019; № 1101593/37171990 від 12.03.2019; № 1068274/37171990 від 05.02.2019; № 1057330/37171990 від 23.01.2019; № 1057335/37171990 від 23.01.2019; № 1057340/37171990 від 23.01.2019; № 1057334/37171990 від 23.01.2019; № 1057344/37171990 від 23.01.2019; зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні ТОВ «Партнер Дістрібьюшн» (код за ЄДРПОУ 40110917) датою їх подання на реєстрацію, а саме: № 1503024 від 13.03.2018 на суму 1282,02 грн з ПДВ; 1503025 від 13.03.2018 на суму 2197,76 грн з ПДВ; № 1503039 від 13.03.2018 на суму 1325,72 грн з ПДВ; № 2701208 від 10.03.2018 на суму 3043,74 грн з ПДВ; № 1503037 від 13.03.2018 на суму 196,92 грн з ПДВ; № 1503036 від 13.03.2018 на суму 165,20 грн з ПДВ; № 1503035 від 13.03.2018 на суму 425,16 грн з ПДВ; № 1503034 від 13.03.2018 на суму 1149,84 грн з ПДВ; № 1503033 від 13.03.2018 на суму 271,38 грн з ПДВ; № 1503023 від 13.03.2018 на суму 841,22 грн з ПДВ; № 1503022 від13.03.2018 на суму 78,48 грн з ПДВ; № 1503104 від 13.03.2018 на суму 429,56 грн з ПДВ; № 1503103 від 13.03.2018 на суму 562,98 грн з ПДВ; № 1502986 від 13.03.2018 на суму 1434,63 грн з ПДВ; № 1502985 від 13.03.2018 на суму 1451,77 грн з ПДВ; № 1503077 від 13.03.2018 на суму 621,00 грн з ПДВ; № 1503006 від 13.03.2018 на суму 1457,13 грн з ПДВ; № 1503215 від 13.03.2018 на суму 871,92 грн з ПДВ; № 1503248 від 13.03.2018 на суму 902,88 грн з ПДВ; № 1503216 від 13.03.2018 на суму 1318,02 грн з ПДВ; № 1503170 від 13.03.2018 на суму 998,82 грн з ПДВ; № 1503171 від 13.03.2018 на суму 976,02 грн з ПДВ; № 1503107 від 13.03.2018 на суму 785,88 грн з ПДВ; № 1503108 від 13.03.2018 на суму 204,48 грн з ПДВ; № 2002405 від 14.03.2018 на суму 1216,80 грн з ПДВ; № 2701270 від 13.03.2018 на суму 2637,60грн з ПДВ; № 2701275 від 13.03.2018 на суму 4361,82 грн з ПДВ; № 2701221 від 10.03.2018 на суму 959,94 грн з ПДВ; № 2701220 від 10.03.2018 на суму 4279,50 грн з ПДВ; № 2701328 від 13.03.2018 на суму 1974,66 грн з ПДВ.
Позов обґрунтовує тим, що контролюючим органом, у цьому випадку, не зазначено конкретних підстав для відмови у реєстрації податкових накладних, тоді як позивачем надано усі необхідні документи, що підтверджують факти здійснення господарських операцій за спірними податковими накладними.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2020 року адміністративним позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС України у Львівській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 1080507/37171990 від 19.02.2019; № 1080493/37171990 від 19.02.2019; № 1080506/37171990 від 19.02.2019; № 1057332/37171990 від 23.01.2019; № 1080494/37171990 від 19.02.2019; № 1080501/37171990 від 19.02.2019; № 1080488/37171990 від 19.02.2019; № 1080510/37171990 від 19.02.2019; № 1080495/37171990 від 19.02.2019; № 1080487/37171990 від 19.02.2019; № 1080491/37171990 від 19.02.2019; № 1080504/37171990 від 19.02.2019; № 1080500/37171990 від 19.02.2019; № 1080498/37171990 від 19.02.2019; № 1080492/37171990 від 19.02.2019; № 1080505/37171990 від 19.02.2019; № 1080502/37171990 від 19.02.2019; № 1080503/37171990 від 19.02.2019; № 1101659/37171990 від 12.03.2019; № 1080496/37171990 від 19.02.2019; № 1096022/37171990 від 06.03.2019; № 1096137/37171990 від 06.03.2019; № 1101665/37171990 від 12.03.2019; № 1101593/37171990 від 12.03.2019; № 1068274/37171990 від 05.02.2019; № 1057330/37171990 від 23.01.2019; № 1057335/37171990 від 23.01.2019; № 1057340/37171990 від 23.01.2019; № 1057334/37171990 від 23.01.2019; № 1057344/37171990 від 23.01.2019. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» (код за ЄДРПОУ 37171990) датою їх подання на реєстрацію: № 1503024 від 13.03.2018 на суму 1282,02 грн з ПДВ; № 1503025 від 13.03.2018 на суму 2197,76 грн з ПДВ; № 1503039 від 13.03.2018 на суму 1325,72 грн з ПДВ; № 2701208 від 10.03.2018 на суму 3043,74 грн з ПДВ; № 1503037 від 13.03.2018 на суму 196,92 грн з ПДВ; № 1503036 від 13.03.2018 на суму 165,20 грн з ПДВ; № 1503035 від 13.03.2018 на суму 425,16 грн з ПДВ; № 1503034 від 13.03.2018 на суму 1149,84 грн з ПДВ; № 1503033 від 13.03.2018 на суму 271,38 грн з ПДВ; № 1503023 від 13.03.2018 на суму 841,22 грн з ПДВ; № 1503022 від13.03.2018 на суму 78,48 грн з ПДВ; № 1503104 від 13.03.2018 на суму 429,56 грн з ПДВ; № 1503103 від 13.03.2018 на суму 562,98 грн з ПДВ; № 1502986 від 13.03.2018 на суму 1434,63 грн з ПДВ; № 1502985 від 13.03.2018 на суму 1451,77 грн з ПДВ; № 1503077 від 13.03.2018 на суму 621,00 грн з ПДВ; № 1503006 від 13.03.2018 на суму 1457,13 грн з ПДВ; № 1503215 від 13.03.2018 на суму 871,92 грн з ПДВ; № 1503248 від 13.03.2018 на суму 902,88 грн з ПДВ; № 1503216 від 13.03.2018 на суму 1318,02 грн з ПДВ; № 1503170 від 13.03.2018 на суму 998,82 грн з ПДВ; № 1503171 від 13.03.2018 на суму 976,02 грн з ПДВ; № 1503107 від 13.03.2018 на суму 785,88 грн з ПДВ; № 1503108 від 13.03.2018 на суму 204,48 грн з ПДВ; № 2002405 від 14.03.2018 на суму 1216,80 грн з ПДВ; № 2701270 від 13.03.2018 на суму 2637,60 грн з ПДВ; № 2701275 від 13.03.2018 на суму 4361,82 грн з ПДВ; № 2701221 від 10.03.2018 на суму 959,94 грн з ПДВ; № 2701220 від 10.03.2018 на суму 4279,50 грн з ПДВ; № 2701328 від 13.03.2018 на суму 1974,66 грн з ПДВ.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС в Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначило, що надані позивачем документи не були достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію спірних податкових накладних та правомірно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.
Представник позивача заперечує доводи апеляційної скарги, вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обгрунтоване рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з огляду на наступні підстави.
Судом встановлені наступні обставини.
Пунктом 201.10 ПК України  встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Підпунктом  14.1.181. п.  14.1. ст.  14 Податкового кодексу України  надано визначення поняттю податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Правила формування податкового кредиту визначені статтею 198 ПК України. Зокрема, відповідно до пункту  198.6  статті  198 ПК України, в редакції діючій на час виникнення спірних правовідносин, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Таким чином, право на формування податкового кредиту прямо залежить від факту реєстрації податкової накладної, а відтак, і на визначення податкових зобов`язань, що підлягають сплаті у звітному періоді.
Відповідно до п.  187.1  ст.  187 ПК України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отже, датою виникнення податкових зобов`язань є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше згідно з пунктом  187.1  статті  187 ПК України. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН. В подальшому податкові зобов`язання відображаються у податковій декларації за звітний період і підлягають сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого  ПК України  для подання податкової декларації.
Таким чином, у процедурі реєстрації податкових накладних суттєве значення мають наслідки відмови у її реєстрації або реєстрації із порушенням граничних строків. При цьому, у випадку відмови у реєстрації податкової накладної негативні наслідки більшою мірою несе покупець (отримувач) товарів, який, внаслідок відсутності податкової накладної в ЄРПН, позбавлений права на формування податкового кредиту у звітному періоді.
Суд апеляційної інстанції звертає, що різниця природи рішень контролюючого органу (щодо нарахування грошових зобов`язань або інші рішення) об`єктивно здатна впливати та зумовлювати різницю у підходах щодо встановлення строків звернення до суду про їхнє оскарження.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються  КАС України.
Так, відповідно до ч. 1  ст. 122 КАС України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно ч. 2  ст. 122 КАС України, для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для звернення до адміністративного суду суб`єкта владних повноважень встановлюється тримісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня виникнення підстав, що дають суб`єкту владних повноважень право на пред`явлення визначених законом вимог. Цим Кодексом та іншими законами можуть також встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду суб`єкта владних повноважень.
Отже, зазначена норма процесуального закону встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду у публічно-правових спорах. Водночас, вона передбачає можливість встановлення строків звернення до адміністративного суду іншими законами.
Відповідно до ч. 3  ст. 123 КАС України, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку, є  Податковий кодекс України.
Статтею 56 ПК України  визначено порядок оскарження рішень контролюючих органів. Так, відповідно до пункту  56.1  статті  56 ПК України  рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. Пунктом  56.18  статті  56 ПК України  визначено, що з урахуванням строків давності, визначених  статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Відповідно до п.  102.1  ст.  102 ПК України  контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до  статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом  133.4  статті  133  цього  Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Пунктом  102.2  ст.  102 ПК України, визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Таким чином, пунктом  56.18  статті  56 ПК України  встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що ч. 5  ст. 242 КАС України  передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Так, Верховний Суд, розглядаючи справу № 520/6895/19, спірним питанням у якій було застосування строку звернення до суду при оскарженні наказу про проведення перевірки, у постанові від 24 квітня 2020 року застосував системний аналіз норм Податкового кодексу України, врахував сутність і зміст спірних правовідносин, в результаті чого дійшов правового висновку, що законодавець в абзаці першому пункту 56.18. статті 56 Кодексу під висловом «або інше рішення контролюючого органу» розумів саме рішення контролюючого органу, яке безпосередньо впливає на розмір грошового (податкового) зобов`язання платника податків. З огляду на те, що Податковий кодекс України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження наказу про призначення перевірки, то в зазначеному випадку застосуванню підлягав загальний строк звернення до суду, встановлений  Кодексом адміністративного судочинства України.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом  56.18  статті  56 ПК України, а саме оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті  56.18  статті  56 ПК України  можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.
Саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду, ухваленою у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18. При цьому, незважаючи на те, що судом сформульовано у цій постанові правовий висновок щодо строку оскарження у судовому порядку інших рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, це не змінює підхід до нормативного розуміння застосування строку звернення до суду у справах цієї категорії.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції вважає, що строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН з похідною вимогою про зобов`язання її зареєструвати, визначається ч. 1  ст. 122 КАС України  і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.07.2020 у справі № 1.380.2019.006119, від 07.10.2020 у справі № 500/2486/20.
Колегія суддів зазначає, що спірні рішення якими відмовлено у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті в 2019 році, а до суду позивач звернувся з позовом лише 06.07.2020, тобто Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер Дістрібьюшн» пропустило шестимісячний строк звернення до суду.
Таким чином, апеляційний суд приходить до висновку про наявність підстав для залишення позовної заяви без розгляду на підставі  статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки позивачем пропущено шестимісячний строк звернення до суду.
Крім того, відповідно до частини другої  статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України  суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Відповідно до  статті 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини»  суди при розгляді справ, практику Європейського Суду з прав людини, застосовують як джерело права.
У пункті 53 рішення від 08.04.2010 у справі «Меньшакова проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що право на суд не є абсолютним і може підлягати легітимним обмеженням у випадку, коли доступ особи до суду обмежується або законом, або фактично таке обмеження не суперечить пункту 1 статті 6 Конвенції, якщо воно не завдає шкоди самій суті права і переслідує легітимну мету, за умови забезпечення розумної пропорційності між використовуваними засобами та метою, яка має бути досягнута (див. рішення ЄСПЛ від 28.05.1985 у справі «Ашинґдейн проти Сполученого Королівства»).
Згідно з  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.
В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до    статті 317  КАС України, підставами для скасування рішення або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.
Керуючись ст. ст.242, 243, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2020 року у справі № 380/5208/20 – скасувати.
Прийняти нове рішення, яким позовну заяву залишити без розгляду.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено 04 березня 2021 року.