ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 826/10224/15
адміністративне провадження № К/9901/25704/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у спрощеному провадженні без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2015 (головуючий суддя - Карпушова О.В., судді - Епель О.В., Безименна Н.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укренергобудсервіс» (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі ГУ ДФС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У травні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.03.2013 № 0001102201 та № 0001082201.

На обґрунтування позовних вимог зазначило, що податкові повідомлення-рішення винесені з порушенням норм чинного законодавства, оскільки: Товариство має усі необхідні первинні бухгалтерські документи, які дають йому право на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту по господарських операціях з ТОВ «К.А.М. Трейд Груп»; акт про неможливість проведення зустрічної звірки не може містити інформацію щодо фінансово-господарських відносин суб`єктів господарювання; з огляду на принцип персональної відповідальності платника податків, право на формування витрат та податкового кредиту не може ставитися у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 24.09.2015 у задоволенні позову відмовив повністю.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» згідно договорів № 2-13 від 19.06.2013 та № 1-13 від 06.06.2013 не підтверджується представленими позивачем документами, оскільки вироком Шевченківського районного суду міста Києва від 24.09.2013 у кримінальній справі № 761/22932/13-к, який набрав законної сили, яким ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 27, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України, було встановлено, що ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» було зареєстроване з метою прикриття незаконної діяльності невстановлених осіб, в результаті чого протягом 2012-2013 років на рахунок ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» від підприємств реального сектору економіки були перераховані грошові кошти як оплата за начебто виконані роботи (послуги), поставку товарів, хоча підприємницьку діяльність фактично не здійснювало.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 28.03.2016 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 19.03.2013 № 0001102201 та № 0001082201.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що господарські операції, здійснені між позивачем та ТОВ «К.А.М. Трейд Груп», підтверджуються документами, які відповідають вимогам, що встановлені Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з урахуванням того, що: договори та первинні бухгалтерські документи від імені  ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» підписані не ОСОБА_1 , директором ОСОБА_2 , відносно якого немає вироку щодо визнання його винним у скоєнні злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво); акт перевірки не містить об`єктивного аналізу господарських операцій, а ґрунтується на припущеннях про те, що господарські операції між Товариством та його контрагентом не могли відбутись.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 04.06.2015 рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив. 

Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 06.09.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що вироком Шевченківського районного суду міста Києва від 24.09.2013 у кримінальній справі № 761/22932/13-к, який набрав законної сили, ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 27, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України, тобто його дії було кваліфіковано  як співучасть у формі пособництва у створенні суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), зокрема, ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» з метою прикриття незаконної діяльності (фіктивне підприємництво), з огляду на що висновки суду апеляційної інстанції про відсутність у діяннях директора ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» - ОСОБА_2 фіктивного підприємництва не доводить реальність отримання робіт (послуг) Товариством від ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» та правомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за такими операціями.

Товариство не скористалось своїм правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.02.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 23.02.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань правильності нарахування та повноти сплати до бюджету податку на додану вартість та податку на прибуток по взаємовідносинах з ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» за період з 01.06.2013 по 31.08.2013, результати якої оформлені актом від 27.02.2014 № 349/26-53-22-01-21-38576714, за висновками якого встановлено порушення Товариством вимог: пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2013 рік на загальну суму 15992,00 грн.; пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за червень 2013 року на загальну суму 16883,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що позивач неправомірно сформував витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» згідно договорів № 2-13 від 19.06.2013 та № 1-13 від 06.06.2013, оскільки фінансово-господарська діяльність зазначеного суб`єкта господарювання здійснюється поза межами правового поля, з огляду на те, що: вироком Шевченківського районного суду міста Києва від 24.09.2013 у кримінальній справі № 761/22932/13-к, який набрав законної сили, яким ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 27, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України, було встановлено, що: у жовтні 2012 року ОСОБА_1 вступив у попередню змову з невстановленими слідством особами та запропонував ОСОБА_2 зареєструвати на ім`я останнього в органах державної влади суб`єкт підприємницької діяльності - юридичну особу ТОВ «К.А.М. Трейд Груп», створену для прикриття незаконної діяльності невстановлених слідством осіб без наміру зайняття підприємницької діяльності. Домовившись про підписання у нотаріуса статутних та інших документів, пов`язаних із реєстрацією підприємства, ОСОБА_1 пообіцяв виплатити   ОСОБА_2 за вчинення цих дій грошову винагороду. Не усвідомлюючи протиправний характер дій, запропонованих ОСОБА_1 , та не усвідомлюючи, що підприємство реєструється з метою прикриття незаконної діяльності невстановлених осіб, ОСОБА_2 погодився на таку пропозицію. Підписання ОСОБА_2 статутних документів ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» дало змогу невстановленим слідством особам здійснити реєстрацію ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» в Шевченківській районній в м. Києві державній адміністрації. Протягом 2012-2013 років на рахунок ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» від підприємств реального сектору економіки були перераховані грошові кошти як оплата за начебто виконані роботи (послуги), поставку товарів, хоча підприємницьку діяльність фактично не здійснювало; згідно акту ДПІ у Шевченківському районі ГУ Мінходохів у м. Києві від 22.08.2013 № 703/2201/38403403 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01.06.2013 по 31.06.2013» встановлено відсутність реальної можливості отримання та відвантаження товарів (робіт, послуг) ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» його контрагентам.

На підставі вказаного акта перевірки Інспекція 19.03.2013 прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0001102201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток 15992,00 грн. - за основним платежем, 3998,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0001082201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 16833,00 грн. - за основним платежем, 4208,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати  - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

За приписами пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає  Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі  статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування,   та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

У справі, що розглядається, суд першої інстанції встановив, що первинні бухгалтерські документи, які надані позивачем, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та не являються такими, що підтверджують факт придбання робіт (послуг) у ТОВ «К.А.М. Трейд Груп», оскільки у матеріалах справи наявний вирок Шевченківського районного суду міста Києва від 24.09.2013 у кримінальній справі № 761/22932/13-к, який набрав законної сили, яким ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених частиною п`ятою статті 27, частинами першою, другою статті 205 Кримінального кодексу України, було встановлено, що: у жовтні 2012 року ОСОБА_1 вступив у попередню змову з невстановленими слідством особами та запропонував ОСОБА_2 зареєструвати на ім`я останнього в органах державної влади суб`єкт підприємницької діяльності - юридичну особу ТОВ «К.А.М. Трейд Груп», створену для прикриття незаконної діяльності невстановлених слідством осіб без наміру зайняття підприємницької діяльності. Домовившись про підписання у нотаріуса статутних та інших документів, пов`язаних із реєстрацією підприємства, ОСОБА_1 пообіцяв виплатити   ОСОБА_2 за вчинення цих дій грошову винагороду. Не усвідомлюючи протиправний характер дій, запропонованих ОСОБА_1 , та не усвідомлюючи, що підприємство реєструється з метою прикриття незаконної діяльності невстановлених осіб, ОСОБА_2 погодився на таку пропозицію. Підписання ОСОБА_2 статутних документів ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» дало змогу невстановленим слідством особам здійснити реєстрацію ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» в Шевченківській районній в м. Києві державній адміністрації. Протягом 2012-2013 років на рахунок ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» від підприємств реального сектору економіки були перераховані грошові кошти як оплата за начебто виконані роботи (послуги), поставку товарів, хоча підприємницьку діяльність фактично не здійснювало.

Ці обставини були правомірно враховані судом першої інстанції, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Посилання суду апеляційної інстанції на відсутність вироку щодо  директора ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» є безпідставними, оскільки з установлених у мотивувальній частині вироку фактів видно, що діяльність ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» здійснювалась поза межами правового поля без досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що Товариство неправомірно сформувало витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «К.А.М. Трейд Груп» та, як наслідок, про відсутність підстав для скасування оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Інспекції підлягає задоволенню, постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2016 підлягає скасуванню, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015 - залишенню в силі.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись п.4 ч.1 ст. 349, ст. 352, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі ГУ ДФС у місті Києві задовольнити, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2016 скасувати і залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.09.2015. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова