ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 813/3266/17
адміністративне провадження № К/9901/48637/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  813/3266/17
за адміністративним позовом Кредитної спілки «Бойківщина» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання нечинним рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду (суддя Ланкевич А. З.) від 01 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Матковська  З. М., Бруновська Н. В., Затолочний В. С.) від 15 березня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У вересні 2017 року Кредитна спілка «Бойківщина» (далі - Спілка) звернулась до Львівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області, в якому просило визнати нечинним та скасувати рішення відповідача про виключення Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій №  1713094600189 від  25  липня 2017 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що Спілка відповідає всім вимогам наведеним у підпункті 133.4 статті 133 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а тому на підставі підпункту 14.1.121 пункту 14.1 статті 14 та пункту 133.1 статті 133 ПК України не є платником податку на прибуток, має статус неприбуткової організації та незаконно виключена з Реєстру неприбуткових установ та організацій.
3. Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від  15  березня 2018 року, задоволено позовні вимоги.
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Львівській області №  1713094600189 від 25 липня 2017 року. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області на користь Спілки судовий збір, сплачений за подання цього позову, в сумі 1600 грн.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 20 квітня 2018 року Головне управління ДФС у Львівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від  01 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від  15  березня 2018 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити Спілці у задоволенні позовних вимог.
5. Ухвалою Верховного Суду від 14 червня 2018 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2325/0/78-20 від 26 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».  
7. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
8. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
9. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Спілка зареєстрована як юридична особа 13  травня 2004 року та цього ж дня набула статусу фінансової установи, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію фінансової установи серія КС №  188 від 13 травня 2004 року.
11. Відповідно до рішення Дрогобицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Дрогобицька ОДПІ) №  10 від 22 червня 2004 року Спілка отримала статус неприбуткової організації. 
12. У подальшому Головне управління ДФС у Львівській області зверталося до Спілки, як до неприбуткової організації, із запитом № 5719/13-09-12-04-30 від 12 вересня 2016 року «Про використання статусу неприбутковості». У відповідь на цей запит позивач у листі №  1045 від  03  жовтня 2016 року повідомив, що повністю відповідає вимогам, встановленим пунктом 133.4 статті 133 ПК України. 
13. За результатами розгляду отриманих документів 17 жовтня 2016 року Дрогобицькою ОДПІ прийнято рішення №  16/1309/46/138 про присвоєння підприємству, установі, організації ознаки неприбутковості (за результатами підтвердження відповідності неприбуткової організації вимогам, встановленими пунктом 133.4 статті 133 ПК України) та внесення до Реєстру неприбуткових установ та організацій.
14. Рішенням Головного управління ДФС у Львівській області № 1713094600189 від 25 липня 2017 року Спілку виключено з Реєстру неприбуткових установ та організацій; підстава - невідповідність неприбуткової організації та/або установчих документів такої організації вимогам, установленим пунктом 133.4 статті 133 ПК України; дата скасування ознаки неприбутковості - 01 липня 2017 року.
15. Вважаючи зазначене рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходили з того, що Спілка відповідає вимогам, встановленим підпунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України, які ставляться до неприбуткових підприємств, установ та організацій, а відповідач, в свою чергу, не надав жодних доказів й не навів обґрунтованих заперечень з приводу того, яким вимогам до неприбуткової організації (підприємства, установи) не відповідає позивач.
17. Крім того суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що в порушення вимог пункту 17 Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 13 липня 2016 року №  440 (далі - Порядок), рішення про виключення позивача з Реєстру неприбуткових установ та організацій прийнято 25 липня 2017 року, в той час як ознаку неприбутковості скасовано з 01 липня 2017 року
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. В доводах касаційної скарги контролюючий орган зазначає, що неприбуткові організації, які включені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України від 17 липня 2015 року №  652-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» (далі - Закон №  652) та повідомлені про невідповідність установчих документів вимогам ПК України, зобов`язані до 01 липня 2017 року привести їх у відповідність та у цей самий строк подати копії таких доку ментів до контролюючого органу. Внесені до Реєстру, також до 01 липня 2017 року повинні подати до контролюючого орган завірені копії документів, що підтверджують дату прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом житлового будинку та факт спорудження або придбання такого будинку, для включення її до нового Реєстру. У іншому випадку такі установи й організації виклюватимуться контролюючим органом із Реєстру з 01 липня 2017 року.
20. Однак, суди попередніх інстанцій, даючи оцінку відповідності Спілки вимогам неприбуткової організації, проаналізував лише її Статут та врахували його положення, зокрема пунктів 22.4 та 29.8, які вказують на те, що позивачем дотримано вимог законодавства, які б дозволяли ідентифікувати його як неприбуткову організацію. 
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
21. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційна скарга на судові рішення у цій справі була подана до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
22. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
23. Організаційні, правові та економічні засади створення та діяльності кредитних спілок, їх об`єднань, права та обов`язки членів кредитних спілок та їх об`єднань визначає Закон України від 20 грудня 2001 року №  2908-III «Про кредитні спілки» (далі - Закон №  2908), відповідно до статті  1 якого кредитна спілка - це неприбуткова організація, заснована фізичними особами, професійними спілками, їх об`єднаннями на кооперативних засадах з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об`єднаних грошових внесків членів кредитної спілки. Кредитна спілка є фінансовою установою, виключним видом діяльності якої є надання фінансових послуг, передбачених цим Законом.
24. Згідно із частиною 1 статті 7 Закону №  2908 кредитна спілка діє на основі статуту, що не суперечить законодавству України.
25. Особливості оподаткування неприбуткових установ та організацій, внесення їх до Реєстру неприбуткових установ та організацій до 01 січня 2015 року регулювались статтею 157 ПК України, яка згідно з її підпунктом «в» пункту 157.1 поширювала такі особливості, зокрема, на кредитні спілки.
26. З 01 січня 2015 року Законом України від 28 грудня 2014 року №  71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» розділ III «Податок на прибуток підприємств» ПК України викладено у новій редакції та змінено порядок оподаткування податком на прибуток підприємств, у тому числі неприбуткових підприємств, установ та організацій.
27. Так, статтею 133 ПК України (в редакції, що діяла з 01 січня 2015 року до 13 серпня 2015 року) був встановлений виключний перелік установ та організацій, які не є платниками податку на прибуток після їх внесення до Реєстру неприбуткових установ та організацій й кредитні спілки цим переліком визначені не були.
28. 13 серпня 2015 року набрав чинності Закон України від 17 липня 2015 року №  652-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» (далі - Закон №  652), яким передбачено особливості оподаткування податком на прибуток неприбуткових установ та організацій, розширено перелік суб`єктів господарювання - неприбуткових підприємств, установ та організацій, які не є платниками податку на прибуток підприємств, а також змінено порядок їх оподаткування податком на прибуток.
29. За змістом підпункту 14.1.121 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №  652) неприбуткові підприємства, установи та організації - неприбуткові підприємства, установи та організації, які не є платниками податку на прибуток підприємств відповідно до пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу.
30. Підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом № 652) встановлено, що платниками податку на прибуток підприємств - резидентами є суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.
31. Відповідно до пункту 133.4 ПК України не є платниками податку неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.
32. Підпунктом же 133.4.1 цього пункту Кодексу (в редакції зі змінами, внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21 грудня 2016 року №1797-VIII (далі - Закон № 1797), що набрали чинності з 01 січня 2017 року) визначено, що неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація (далі - неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам:
- утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;
- установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 цього пункту;
- установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення). Положення цього абзацу не поширюється на об`єднання та асоціації об`єднань співвласників багатоквартирних будинків;
- внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.
33. Доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами (підпункт 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом № 652)).
34. Згідно із підпунктом 133.4.5 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом №652) порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру встановлює Кабінет Міністрів України.
35. За змістом підпункту 133.4.6 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції зі змінами, внесеними Законом № 652) до неприбуткових організацій, що відповідають вимогам цього пункту і не є платниками податку, зокрема, можуть бути віднесені:
- бюджетні установи;
- громадські об`єднання, політичні партії, творчі спілки, релігійні організації, благодійні організації, пенсійні фонди;
- спілки, асоціації та інші об`єднання юридичних осіб;
- житлово-будівельні кооперативи (з першого числа місяця, наступного за місяцем, в якому відповідно до закону здійснено прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом житлового будинку і такий житловий будинок споруджувався або придбавався житлово-будівельним (житловим) кооперативом), дачні (дачно-будівельні), садівничі та гаражні (гаражно-будівельні) кооперативи (товариства);
- об`єднання співвласників багатоквартирного будинку, асоціації власників жилих будинків;
- професійні спілки, їх об`єднання та організації профспілок, а також організації роботодавців та їх об`єднання;
- сільськогосподарські обслуговуючі кооперативи, кооперативні об`єднання сільськогосподарських обслуговуючих кооперативів;
- інші юридичні особи, діяльність яких відповідає вимогам цього пункту.
36. Також Законом № 652 підрозділ 4 («Особливості справляння податку на прибуток підприємств») розділу ХХ («Перехідні положення») ПК України доповнено пунктами 34 та 35, відповідно до яких установлено, що до затвердження Кабінетом Міністрів України Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру (далі - новий Реєстр неприбуткових установ та організацій) діє Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 37 від 24 січня 2013 року.
37. Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», не підлягають виключенню з цього Реєстру до 01 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом №  1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року).
38. Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», що відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, включаються контролюючим органом до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій. За бажанням неприбуткової організації вона може подати до контролюючого органу копії установчих документів.
39. Неприбуткові підприємства, установи та організації, внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій», що не відповідають вимогам пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, з метою включення до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій зобов`язані до 01 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом №  1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року) привести свої установчі документи у відповідність із нормами цього Кодексу та у цей самий строк подати копії таких документів до контролюючого органу.
40. Неприбуткові підприємства, установи та організації, які не привели свої установчі документи у відповідність із нормами пункту 133.4 статті 133 цього Кодексу, після 01 січня 2017 року (згідно зі змінами, внесеними Законом № 1797, цей строк продовжено до 01 липня 2017 року) виключаються контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.
41. Порядок ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій, включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 13 липня 2016 року № 440, а вимоги, на відповідність яким контролюючий орган перевіряє організації при включенні їх до Реєстру, визначені пунктом 7 Порядку й повністю узгоджуються з вимогами, визначеними підпунктом 133.4.1. пункту 133.4 статті 133 ПК України.
42. Відповідно ж до пункту 16 Порядку виключення неприбуткової організації з Реєстру здійснюється на підставі рішення контролюючого органу в разі:
- використання доходів (прибутків) неприбуткової організації для інших цілей, ніж утримання такої організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 Кодексу;
- розподілу доходів (прибутків) неприбуткової організації або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їх праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб;
- невідповідності неприбуткової організації та/або установчих документів такої організації вимогам, установленим пунктом 133.4 статті 133 Кодексу;
- затвердження ліквідаційного балансу, передавального акта або розподільчого балансу неприбутковою організацією, що припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу або перетворення) або ліквідації;
- за ініціативою неприбуткової організації.
43. Під час виключення неприбуткової організації з Реєстру присвоєна їй ознака неприбутковості скасовується:
- з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулося недотримання вимог пункту 133.4 статті 133 Кодексу;
- з дати припинення юридичної особи (в результаті її ліквідації, злиття, приєднання, поділу або перетворення);
- з дати надходження до контролюючого органу заяви неприбуткової організації про виключення з Реєстру за власною ініціативою (пункт 17 Порядку).
44. Отже, виходячи зі змісту наведених норм, неприбуткові підприємства, установи та організації, які на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» були внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій не підлягали виключенню з нього до 01 липня 2017 року; ті, які на цей же час були внесені до Реєстру й відповідали вимогам пункту 133.4 статті 133 ПК України, - включались контролюючим органом до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій, а ті, які були внесені до Реєстру, але не відповідали вимогам пункту 133.4 статті 133 ПК України, - з метою включення до нового Реєстру зобов`язані були до 01 липня 2017 року привести свої установчі документи у відповідність із нормами цього Кодексу та у цей самий строк подати копії таких документів до контролюючого органу й лише у випадку невчинення таких дій вони з 01  липня 2017 року підлягали виключенню контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.
45. Як вже зазначалось в цій постанові, рішенням Дрогобицькою ОДПІ № 16/1309/46/138 від  17  жовтня 2016 року Спілці за результатами підтвердження відповідності неприбуткової організації вимогам, встановленим пунктом 133.4 статті 133 ПК України, присвоєно ознаку неприбутковості « 0048» та включено її до нового Реєстру неприбуткових установ та організацій.
46. З огляду на зазначене Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що фактично податковий орган підтвердив, що Спілка відповідає вимогам, встановленим підпунктами 133.4.1, 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України, які ставляться до неприбуткових підприємств, установ та організацій.
47. В подальшому ж, приймаючи оскаржуване рішення № 1713094600189 від 25 липня 2017 року про виключення з 01 липня 2017 року Спілки з Реєстру неприбуткових установ та організацій, Головне управління ДФС у Львівській області підставою для його прийняття зазначило в рішенні лише невідповідність неприбуткової організації та/або установчих документів такої організації вимогам, установленим пунктом 133.4 статті 133 ПК України, без жодної вказівки на зміни, що відбулися після 04 жовтня 2016 року у Спілки та/або в її установчих документах, внаслідок чого вона перестала відповідати законодавчо встановленим вимогам до неприбуткових організацій.
48. Крім того й саме виключення позивача із вказаного вище Реєстру з 01 липня 2017 року на підставі рішення від 25 липня 2017 року як таке не узгоджується з положеннями пункту 17 Порядку, відповідно до якого під час виключення неприбуткової організації з Реєстру присвоєна їй ознака неприбутковості скасовується з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулося недотримання вимог пункту 133.4 статті 133 ПК України.
49. Враховуючи наведені вище норми законодавства й встановлені у справі обставини, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до правильного висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправним і скасування рішення Головного управління ДФС у Львівській області № 1713094600189 від 25 липня 2017 року.
50. Жодні доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.
51. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2018 року у справі №  813/3266/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко

Судді                                                                                                    І. В. Дашутін

                                                                                                    О. О. Шишов