ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 820/3881/16
адміністративне провадження № К/9901/38169/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року (судді: Подобайло З.Г. (головуючий), Григоров А.М., Тацій Л.В.) у справі №820/3881/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ В» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, третя особа - Центральна об`єднана державна податкова інспекція м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «МАКСІ В» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - відповідач, контролюючий орган), третя особа - Центральна об`єднана державна податкова інспекція м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення № 0019341501 від 22.10.2015, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди у сумі 2   324   827,00 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення, яке прийняте на підставі висновків акту №1021/15-01-09/39755856 від 02.10.2015, ґрунтується на помилкових судженнях суб`єкта владних повноважень та прийняте з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для його скасування.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2017 року (суддя Нуруллаєв І.С. ) в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ В» відмовлено. 
Рішення суду обґрунтовано висновком про те, що у позивача було відсутнє право на врахування від`ємного значення у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, оскільки у Товариства був відсутній такий борг у звітному періоді нарахування від`ємного значення з податку на додану вартість, тобто у період з 1 по 31 серпня 2015 року, а отже податкове повідомлення-рішення № 0019341501 від 22.10.2015 є правомірним.
4. Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов Товариства задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення скасовано.
Рішення суду обґрунтовано висновком про те, що декларація з ПДВ за липень 2015 року була подана позивачем до контролюючого органу 21.09.2015, сума грошового зобов`язання позивача перед бюджетом виникла та стала узгодженою 21.09.2015, проте оскільки грошове зобов`язання не було вчасно сплачено позивачем, то станом на 31.09.2015 ця сума вже була податковим боргом в розумінні вимог ст. 54 Податкового Кодексу України. Тому, контролюючий орган зобов`язаний виконати розпорядження позивача, викладене в декларації за серпень 2015 року та зарахувати від`ємне значення у розмірі 2   324   827,00 грн на погашення податкового боргу у розмірі 2   324   827,00 грн по декларації за липень 2015 року, як того вимагають приписи п.200.4 ст.200 Податкового Кодексу України.
Також суд вказав, що факт несвоєчасного подання податкової декларації не може позбавити платника податків права погашення зобов`язання (боргу) сумою податкового кредиту.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року та залишити в силі постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2017 року.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариством до контролюючого органу подано податкову декларацію з податку на додану вартість за липень 2015 року 21.09.2015, про що свідчить наявна в матеріалах справи копія квитанції №2 (т.1 а.с. 89).
У рядку 25.1 податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2015 року позивачем задекларовано суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду та сплачується до державного бюджету у розмірі 2   324   827,00.
Також Товариством до контролюючого органу 22.09.2015 подано податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2015 року, про що свідчить наявна в матеріалах справи копія квитанції №2 (т.1 а.с. 113). 
У вказаній податковій звітності за серпень 2015 року позивачем у рядку 23.1 задекларовано суму від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 22 - 22.1), яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість у розмірі 2   324   827,00 грн.
Фахівцями контролюючого органу проведено камеральну перевірку, за результатами якої складено акт від 02.10.2015 №1021/15-01-09/39755856 «Про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ТОВ «МАКСІ В» за серпень 2015 року».
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме «При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації» та пункту IV Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 23.09.2014 №966, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 №102/26547, а саме: допущено  арифметичну (методологічну) помилку (порушення), що вплинули на розрахунки з бюджетом.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.10.2015 №0019341501 на суму завищеного від`ємного значення, яка була врахована у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди у розмірі 2   324   827,00 грн.
Судом першої інстанції також було встановлено, що при проведенні перевірки фахівцями контролюючого органу був розрахований ліміт для реєстрації податкових накладних відповідно до АРМ «Реєстр операцій по ПДВ», передбачений п.200-1.3 ст. 200-1 Податкового кодексу України, який на момент подання податкової декларації з податку на додану вартість, тобто 22.09.2015, складав -49   471,59 грн, що підтверджується службовою запискою №267/12-01 від 04.08.2016 (т.1 а.с. 138-139).
При цьому у службовій записці №267/12-01 від 04.08.2016 вказано, що станом на 01.08.2015 та на 01.09.2015 у Товариства згідно даних Інтегрованої картки платника податку (ІКПП) борг відсутній.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач вказує на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норми матеріального права, зазначає про безпідставне неврахування судом того, що у позивача був відсутній податковий борг у звітному періоді нарахування від`ємного значення з ПДВ, а саме у період з 01 по 31 серпня 2015 року, а отже з огляду на вимоги п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, для зарахування від`ємного значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, у зменшення суми податкового боргу з податку, такий борг мав виникнути з 01 по 31 серпня 2015 року. 
9. Товариством відзиву (заперечень) на касаційну скаргу контролюючого органу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.156 пункту 14.1       статті       14.
Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
10.2. Підпункт 14.1.175 пункту 14.1       статті       14.
Податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
10.3. Пункт 54.1 статті 54. 
Крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
10.4. Пункт 57.1 статті 57.
Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
10.5. Пункт 200.1 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
10.6. Пункт 200.4 статті 200.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
10.7. Пункт 202.1 статті 202.
Звітним (податковим) періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених цим Кодексом, календарний квартал, з урахуванням таких особливостей:
а) якщо особа реєструється як платник податку з іншого дня, ніж перший день календарного місяця, першим звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця;
б) якщо податкова реєстрація особи анулюється в інший день, ніж останній день календарного місяця, то останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання.
10.8. Пункт 203.1 статті 203.
Податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
10.9. Пункт 203.2 статті 203.
Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
11. Звітним (податковим) періодом є один календарний місяць.
Податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, а сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку для подання податкової декларації.
12. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума, зокрема враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
13. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
14. Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у контролюючого органу були всі правові підстави, передбачені положеннями законодавства, для зменшення позивачу розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди у сумі 2   324   827,00 грн.
Як встановлено судами податкова декларація з податку на додану вартість за звітний (податковий) період липень 2015 року позивачем була подана 21.09.2015 (подано не своєчасно, граничний термін подання - 20.08.2015), відповідно сума грошового зобов`язання у розмірі 2   324   827,00 грн перед бюджетом виникла та стала узгодженою 21.09.2015, тобто вже після закінчення звітного періоду за липень 2015 року (з 01 по 31 серпня). Таким чином у позивача за звітний податковий період липень 2015 року (станом на 31 серпня 2015 року) відсутній податковий борг, про що зокрема було зазначено і в службовій записці контролюючого органу №267/12-01 від 04.08.2016.
З урахуванням зазначеного, позивач при формуванні податкової звітності за звітний (податковий) період серпень 2015 року не міг відобразити (задекларувати) у рядку 23.1 «сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 22 - 22.1), яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість» суму у розмірі 2   324   827,00 грн, оскільки фактично станом на 31 серпня 2015 року (за звітний податковий період липень 2015 року у якому нараховано від`ємне значення з ПДВ) у позивача був відсутній податковий борг.
15. Суд першої інстанції також правильно вказав, що оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням позивач не був позбавлений суми від`ємного значення в розмірі 2   324   827,00 грн, оскільки з акту перевірки від 02.10.2015 №1021/15-01-09/39755856 вбачається, що за результатами проведеної перевірки зменшується сума від`ємного значення, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість у сумі  2   324   827,00 грн в той же час збільшується сума, що підлягала зарахуванню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 2   324   827,00 грн. Тобто фактично позивач має право скористатись зазначеною сумою в наступних податкових періодах.
16. Посилання суду апеляційної інстанції на те, що оскільки сума грошового зобов`язання позивача перед бюджетом виникла та стала узгодженою 21.09.2015 та грошове зобов`язання (за липень) не було вчасно сплачено позивачем, то станом на 31.09.2015 ця сума вже була податковим боргом в розумінні вимог ст. 54 Податкового Кодексу України, в дану випадку є недоречним, оскільки звітність за серпень позивачем подано 22.09.2015, з відображенням суми від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану, а не 31.09.2015. 
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
16. Судами попередніх інстанцій правильно та в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.
17. Переглянувши судове рішення апеляційної інстанції в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи, правильність застосування ним норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми, що регулюють спірні правовідносини дійшов висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права (неправильне тлумачення), що призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, а тому касаційна скарга Головного управління ДПС у Чернівецькій області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року підлягає задоволенню.
18. Відповідно до п. 4 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
19. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша ст. 352 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області задовольнити.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року у справі № 820/3881/16 скасувати, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2017 року у даній справі залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова