ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 812/810/16
адміністративне провадження № К/9901/35504/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС в особі Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС на постанову Луганського окружного адміністративного суду у складі судді Борзаниці С.В. від 16 листопада 2016 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Шишова О.О., суддів Сіваченка І.В., Чебанова О.О. від 13 липня 2017 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Сєвєродонецьке об`єднання Азот» до Офісу великих платників податків ДФС в особі Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2016 року Приватне акціонерне товариство «Сєвєродонецьке об`єднання Азот» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Луганську Міжрегіонального головного управління ДФС (правонаступник - Офіс великих платників податків ДФС в особі Харківського управління; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30 травня 2016 року №0000114200 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 2650930,87 грн.

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 13 липня 2017 року, скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

За позицією судів оскаржуване податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення терміну реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) винесено відповідачем без достатніх правових підстав, оскільки на час спірних правовідносин порядку, затвердженого центральним органом виконавчої влади, що забезпечує і реалізує державну податкову і митну політику, на підставі якого контролюючим органом мали б застосовуватись штрафні санкції, визначені статтею 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України), не існувало.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, вказуючи на неправильне застосування ними норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування доводів касаційної скарги по суті зазначив, що ним правомірно на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відносно позивача прийнято податкове повідомлення-рішення про накладення штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, а відсутність на час спірних відносин порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення терміну реєстрації податкових накладних, обов`язок по затвердженню якого пунктом 120-1.3 статті 120 ПК України було покладено на центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Позивач правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про часткове задоволення касаційної скарги з огляду на таке.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань своєчасності реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям- платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за період з 01 жовтня 2015 року по 31 березня 2016 року, за результатами якої складено акт від 10 травня 2016 року №8/28-05-41/33270581, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме здійснення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених у жовтні-грудні 2015 року (перелік відповідних накладних наведено у акті перевірки), з перевищенням п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складення, за що пунктом 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу передбачена відповідальність.

На підставі вказаного акту контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

Незгода з таким рішенням стала підставою для звернення до суду із цим позовом.

Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) платники податків зобов`язані подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.

Згідно із абзацом 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання (абзац 11 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Отже пункт 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній станом на жовтень-грудень 2015 року) встановлював обов`язок платника податків зареєструвати в ЄРПН податкову накладну у строк не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою її складення.

Разом з тим відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками ПДВ граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.

Пунктом же 120-1.3 статті 120 ПК України передбачалось, що порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набрав чинності 01 січня 2016 року, пункт 120-1.3 статті 120 ПК України виключено.

В свою чергу у пункті 35 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що норми пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу не застосовуються при порушенні термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН податкових накладних, складених до 01 жовтня 2015 року.

Посилання ж Товариства та судів попередніх інстанцій на відсутність на час спірних відносин порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, обов`язок по затвердженню якого пунктом 120-1.3 статті 120 ПК України було покладено на центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є безпідставними, оскільки відсутність такого затвердженого порядку не впливає на дію цієї статті ПК України як такої, не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої податковим законодавством за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, та не свідчить про відсутність у контролюючого органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за вказане порушення.

Аналогічна правова позиція викладена і, зокрема, в постановах Верховного Суду від 14 квітня 2020 року у справі №803/1316/16 (касаційне провадження К/9901/28454/18), від 29 травня 2020 року у справі №804/7549/16 (касаційне провадження К/9901/41605/18) та від 04 червня 2020 року у справі №820/1801/16-а (касаційне провадження К/9901/41977/18).

Наведене свідчить про неправильне застосування судами згаданих норм матеріального права та передчасне скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення лише з підстав відсутності затвердженого порядку застосування штрафних санкцій.

Звертаючись до суду, позивач, окрім іншого, зазначав, що в його діях відсутня ознака протиправності, оскільки ним вжито всіх можливих заходів для проведення своєчасної реєстрації податкових накладних від 31 грудня 2015 року №№ 694, 636, 803, 804 та 1056, зокрема їх було надіслано на реєстрацію у встановлені ПК України строки, однак квитанції про прийняття або неприйняття таких податкових накладних в день їх відправлення на адресу підприємства не надійшли, тому останні вважаються зареєстрованими у цей день.

Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН, звіряння даних, що містяться у виданих платникам ПДВ - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у Реєстрі, визначено Порядком ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування, до ЄРПН здійснюється шляхом подання протягом операційного дня зазначених документів в електронній формі ДФС з використанням електронного цифрового підпису та внесення відповідних відомостей до реєстру. Операційний день триває з 0 до 23-ї години.

За приписами пункту 7 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до ДФС здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, та у разі відсутності причин для відмови проводиться їх реєстрація.

Для підтвердження прийняття податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації платникові податку, який здійснює реєстрацію, видається квитанція в електронній формі, у якій наводяться реквізити зазначених документів, відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, результати перевірки електронного цифрового підпису, інформація про постачальника (продавця) товарів (послуг), дата і час прийняття, реєстраційний номер, податковий період, за який подається податкова накладна та/або розрахунок коригування. Квитанція, на яку накладається електронний цифровий підпис ДФС, підлягає шифруванню та надсилається платникові податку, який здійснює реєстрацію, засобами телекомунікаційного зв`язку. Примірник квитанції в електронній формі зберігається у ДФС (пункт 8 Порядку №1246).

Пунктом 10 Порядку №1246 визначено, що датою та часом подання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі ДФС є дата та час, зазначені у квитанції про їх прийняття (підтвердження реєстрації) або неприйняття.

У відповідності до абзацу першого пункту 11 Порядку №1246 квитанція, що підтверджує факт реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, надсилається протягом операційного дня платникові податку. Водночас абзацом другим цього пункту установлено, що якщо протягом операційного дня платникові податку не надіслано квитанцію, що підтверджує прийняття (підтвердження реєстрації) або неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування, такі податкова накладна та/або розрахунок коригування вважаються зареєстрованими.

Внаслідок неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права останні не перевірили дотримання платником ПДВ граничних термінів реєстрації податкових накладних, складених у жовтні-грудні 2015 року (перелік відповідних накладних наведено у акті перевірки), та їх прийняття ДФС й, як наслідок, не надали правової оцінки обґрунтованості застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених статтею 120-1 ПК України.

Допущені судами при з`ясуванні обставин цієї справи недоліки щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку. Їх усунення можливе лише у разі відновлення судового розгляду справи судом першої інстанції.

Враховуючи, що допущені судами першої та апеляційної інстанцій порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС в особі Харківського управління Офісу великих платників податків ДФС задовольнити частково.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2016 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 13 липня 2017 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко