П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/3125/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Єфіменко Ольга Володимирівна  
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
02 березня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Смілянця Е. С.  Сапальової Т.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Довганюк В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу представника Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лезніківський кар`єр" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
в березні 2020 року Товариства з обмеженою відповідальністю "Лезніківський кар`єр"  звернулося  до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення, винесене ГУ ДПС у Житомирській області від 05.12.2019 №0007350501, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1747180,00 грн., та зобов`язано протягом 10 календарних днів частину суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, яку було завищено, виправити у показниках податкової звітності з податку на прибуток;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення, винесене ГУ ДПС у Житомирській області від 21.02.2020 №0002930501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб за землю в розмірі 824619,76 грн., штрафні санкції 412309,88 грн., а всього на суму 1236929,64 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені незаконно та є такими, що порушують майновий стан товариства, а тому для поновлення порушеного права, вказані податкові повідомлення рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню. Щодо завищення витрат по взаємовідносинах із ФОП ОСОБА_1 , пояснює, що на підтвердження реальності здійснення господарської операції під час перевірки надано товариством договори виконання робіт (надання послуг) №01/02/2014 від 01.20.2014 та №06/07/2017 від 06.07.2017, згідно з умовами яких виконавець (ФОП ОСОБА_1 ) зобов`язувався виконати роботи екскаватором JCB JS330L. Також були надані акти приймання - передачі послуг за період з 30.07.2016 по 29.12.2018 включно. На підтвердження факту виїзду екскаватору, фактичного виконання вантажно-розвантажувальних робіт товариством надано копії подорожніх листів, які виписувались ФОП ОСОБА_1 із зазначенням дати та часу виїзду екскаватора з гаражу, рух пального, покази спідометра, послідовність виконання завдань водіями екскаватора із зазначенням годин та кількості перевезених тон вантажу, підписи механіків та водіїв. Як вказує представник позивача, подорожні листи містять штамп ТОВ «Лезниківський кар`єр», який у свою чергу містить місце виконання цих робіт - с. Червоногранітне. Копії цих листів передавались маркшейдерській службі ТОВ «Лезниківський кар`єр» для здійснення обліку перевезення, видобутих блоків, гірничої породи, тощо.
Вважає, що надані товариством під час перевірки документи підтверджують реальність господарських операцій з виконання робіт екскаватором JOB JS330L на території Лезниківського родовища гранітів.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року позов задоволено.
Не погодившись з прийнятим судовим рішенням відповідачем у справі подано до суду апеляційну скаргу в якій, посилаючись на порушення судоми норм матеріального та процесуального права відповідач просить скасувати зазначене судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову у повному обсязі.
Позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу в якому просили залишити апеляційну скаргу без задоволення а судове рішення - без змін.
Заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та дослідивши доводи апеляційної скарги колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з такого.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується наявними в справі матеріалами, у період з 15.10.2019 по 04.11.2019 Головним управлінням ДПС України в Житомирській області проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Лезниківський кар`єр» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.07.2016 по 31.12.2018 та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.07.2016 по 31.12.2018.
За результатами проведеної перевірки складено акт №85/06-30-05-01/38215153 (а.с.19-36, т. І) в якому викладені порушення вимог податкового законодавства за період, що перевірявся, зокрема серед інших порушень встановлені такі:
- п.п.44.1, п.44.2 ст.44, п.134.1 ст. 134, п.п.140.2 - 140.4 ст.140 Податкового кодексу України (далі ПК України), ст.ст,3,9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» №996-XIV від 16.07.1999 (далі Закон №996-XIV), Положення (Стандарт) БО №16 «Витрати», в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування у 2018 році в сумі 1747180 грн.;
-п.289.9. ст.289 ПК України в результаті чого занижено орендну плату за землю в сумі 1019105, 56 грн., у тому числі: за 2 півріччя 2016 року - 194485,79 грн., за 2017 рік - 412309,88 грн., за 2018 рік - 412309,88 грн.
У зв`язку із чим, контролюючим органом винесено податкові повідомлення рішення: №0007350501 від 05.12.2019 року, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1747180 грн., та зобов`язано протягом 10 календарних днів частину суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, яку було завищено, виправити у показниках податкової звітності з податку на прибуток та №0007330501 від 05.12.2019, яким збільшено суму податкового зобов`язання за платежем - орендна плата з юридичних осіб у сумі 1019105,56 грн., штрафні санкції - 509552,78 грн., а всього 1528658,34 грн.
Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями товариство оскаржило їх в адміністративному порядку, подавши до контролюючого органу скаргу №1219/02 від 16.12.2019 (а.с.48-51, т.І).
Рішенням Головного управління ДПС у Житомирській області про результати розгляду скарги №6129/6/99-00-08-05-01-06 від 18.02.2020 (а.с.52-57, т.І) скаргу ТОВ «Лезниківський кар`єр» задоволено частково та серед іншого скасовано податкове повідомлення рішення №0007330501 від 05.12.2019 у частині нарахування орендної плати за земельну ділянку у сумі 194485,79 грн. та застосування штрафу у сумі 97242,90 грн., а в іншій частині податкові повідомлення рішення від 05.12.2019 за №0007350501 та №0007330501 залишено без змін.
На підставі вказаного рішення відповідача винесено нове податкове повідомлення - рішення №0002930501 від 21.02.2020 (а.с.60, т.1) в частині збільшення суми податкового зобов`язання за 2017-2018 р.р. за платежем - орендна плата з юридичних осіб за землю на суму 824619,76 грн., штрафні санкції - 412309,88 грн., а всього 1236929,64 грн. Указане податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку товариством не оскаржувалось.
Проте, товариство не погоджується із винесеними податковими повідомленнями рішеннями: за №0007350501 від 05.12.2019 та за № 0002930501 від 21.02.2020 у зв`язку із чим звернулося до суду за захистом своїх прав із даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що дії ГУ ДПС України у Житомирській області є протиправними.
Розглядаючи питання законності та обґрунтованості судового рішення, яким позов задоволено, суд апеляційної інстанції враховує наступне.
Згідно зі ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України), Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV).
Відповідно до положень пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Нормами пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з нормами пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з пунктом 44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Абз.10 статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності висвітлені у ст.4 Закону №996-ХІV. Зокрема, до таких принципів належить: повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв`язку з чим особисте майно та зобов`язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства; послідовність - постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у державному секторі, і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності; безперервність - оцінка активів та зобов`язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати й надалі; нарахування - доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; єдиний грошовий вимірник - вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці; інших принципах, визначених міжнародними стандартами або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі залежно від того, які з наведених стандартів застосовуються підприємством.
Отже, для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійсненні для отримання цих доходів.
Згідно з положеннями частини 1 статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
На виконання Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.1998 №1706, наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999 затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" схвалене Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України (далі - Положення).
Вказане Положення визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.
Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань (п.5 Положення).
згідно з положеннями пункту 9 Положення не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.
У примітках до фінансової звітності наводиться інформація про: склад і суму витрат, відображених у статтях "Інші операційні витрати" та "Інші витрати" Звіту про фінансові результати; склад і суму витрат, які не включені до статей витрат Звіту про фінансові результати, а відображені безпосередньо у складі власного капіталу (крім вилучення капіталу та розподілу між власниками).
З матеріали справи встановлено, що під час перевірки уповноваженими особами контролюючого органу встановлено, що ТОВ «Лезниківський кар`єр» завищено собівартість реалізованої продукції в рядку 205 «Звіту про фінансові результати» на суму 1747180 грн., зокрема щодо вартості отриманих послуг по виконанню робіт екскаватором JCB JS330L, наданих фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 .
До такого твердження представники відповідача дійшли у зв`язку із наданням товариством під час перевірки актів прийому передач послуг наданих фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 .1 за період з 30.07.2016 по 29.12.2018, у яких, на думку уповноважених осіб управління відсутні необхідні реквізити, які б надавали б їм юридичної сили та доказовості, а саме: інформація щодо місця надання послуг, дані щодо працівника, який виконував роботи та відсутність паспортів машиністів, які б підтверджували факт надання послуг спецтехніки та виконання робіт.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Зі змісту акту перевірки видно, що до бухгалтерських проведень Дт рахунків 231 Кт рахунку 631 було включено вартість послуг по виконанню робіт екскаватором JCB JS 330L, наданих ФОП ОСОБА_1 у розмірі 1747180 грн.
Під час розгляду даної справи, встановлено, що між ТОВ «Лезниківський кар`єр» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець) укладено договір виконання робіт (надання послуг) №06/07/2017 від 06.07.2017 (а.с.76-77, т.1).
Відповідно до п.п.1.1 п.1 вказаного договору, виконавець зобов`язується надати замовнику послуги екскаватором JCB LS330KL. Механізм застосовується для виконання навантажувальних та інших робіт, передбачених для виконання даним механізмом.
Вартість послуг, визначається п.3 вказаного договору та додатковими угодами: №2 від 28.02.2018 (а.с.78, т.1), №3 від 30.07.2018 (а.с.78, зворот, т.1), №4 від 10.08.2018 (а.с.79, т.1), які являються невід`ємною частиною договору виконання робіт.
Розмір плати за послуги механізмом за вказаним договором визначається у розмірі 4000 грн. без врахування ПДВ за календарний день, за умови дотримання норми тривалості часу роботи механізму 10 (десять) мото/годин роботи за день, 7 днів на тиждень (п.п.3.1. п.3 договору). У разі недотримання обумовленої тривалості роботи механізму з вини виконавця, сторони проводять розрахунки за фактично відпрацьований час.
При цьому, у зв`язку із суттєвими змінами цін на витратні матеріали та запасні частини позивачем з ФОП ОСОБА_1 укладено додаткову угоду до договору №2, в якій вирішено збільшити розмір плати за послуги механізмом до 5200 грн. (а.с.78, т.1), додаткову угоду до договору №3, в якій вирішено збільшити розмір плати за послуги механізмом до 6200 грн. (а.с.78, зворот, т.1) та додаткову угоду до договору №4, в якій вирішено збільшити розмір плати за послуги механізмом: 5200 грн. без урахування ПДВ для розкривних робіт за календарний день та 6800 грн. без урахування ПДВ для всіх інших робіт на підприємстві за календарний день.
Строк дії договору визначений п.7 договору, додатковою угодою №1 від 29.12.2017 (а.с.77, зворот, т.1) та додатковою угодою №5 від 29.12.2018 (а.с.79, зворот, т.1).
На підтвердження здійснення господарської діяльності позивачем до матеріалів даної справи долучено акти приймання передачі виконаних робіт (наданих послуг) по договору виконання робіт (надання послуг) №06/07/2017 від 06.07.2017 (а.с.80-138, т.1), які є невід`ємною частиною договорів та подорожні листи вантажного автомобіля (а.с.139- 250, т.1; а.с.1-250, т.2).
Так, з актів приймання передачі виконаних робіт (наданих послуг) встановлено:
- назву документа (акт приймання передачі виконання робіт (наданих послуг));
- дату складання (датовані 2017-2018 роками);
- назву підприємства, від імені якого складено документ (ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Лезниківський кар`єр»);
- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції (доставка механізму на адресу місцезнаходження замовника (одноразово), період виконання робіт екскаватором JCB JS 330L, кількість мото/годин, вартість наданих послуг);
- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення ( ОСОБА_1 - виконавець, представники від замовника: ОСОБА_2 директор ТОВ «Лезниківський кар`єр», який займав вказану посаду у період з 06.10.2015 до 29.11.2018, відповідно до рішення єдиного учасника ТОВ «Лезниківський кар`єр» від 23.11.2018 (а.с.179-180, т.3) та наказу №87к від 06.10.2015 (а.с.178, т.3) (у актах, які містяться на а.с.79-133,т.1) та ОСОБА_3 , який призначений на посаду директора ТОВ «Лезниківський кар`єр», відповідно до наказу №66-к від 19.11.2018 (у актах, які містяться на а.с.134-138, т.1);
- особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (підпис в досліджених актах уповноважених осіб міститься);
- дати, відповідні печатки виконавця та замовника (дата складення та печатки ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Лезниківський кар`єр» в актах містяться).
З огляду на зазначене слідує, що вказані акти містять обов`язкові реквізити, які встановлені ч.2 ст.9 Закону №996-ХІV, у зв`язку із чим набули юридичної сили та доказовості.
Проте, за твердженнями контролюючого органу вказані документи не містять інформації, щодо місця надання послуг (об`єкту) та дані, щодо працівника, який виконував роботи.
Судом першої інстанції встановлено, що в договорі виконання робіт (надання послуг) №0602017 від 06.07.2017 місцем його укладення є с.Червоногранітне Хорошівського району Житомирської області, тобто адреса здійснення основного виду діяльності ТОВ «Лезниківський кар`єр», яка передбачає добування корисних копалин Лезниківського родовища та здійснюється на підставі Спеціального дозволу на користування надрами від 05.03.1999 №1771 (а.с.66-67, т.1).
Тому колегія суддів погоджується із твердженнями представника позивача, відсутність адреси підписання актів, які є невід`ємною частиною договору не позбавляють об`єктивної можливості встановити у зв`язку із чим такі складалися.
Що стосується посилань контролюючого органу про відсутність прізвищ працівників, паспортів машиністів, то вони спростовуються тим, що такі документи на підтвердження реальності здійснення операції у розумінні ст.44 ПК України не передбачені, оскільки господарські операції можуть оформлюватися будь-якими документами зміст яких відповідає ст.9 Закону №996-ХІV та складання яких узгоджується із законодавчо установленими вимогами щодо оформлення такої операції.
На підтвердження факту виїзду екскаватору, фактичного виконання вантажно-розвантажувальних робіт товариство долучило до матеріалів справи копії подорожніх листів (а.с.139-250, т.1, а.с.1-250, т.2), які виписувались ФОП ОСОБА_1 із зазначенням дати та часу виїзду екскаватора з гаражу, рух пального, покази спідометра, послідовність виконання завдань водіями екскаватора із зазначенням годин та кількості перевезених тон вантажу, підписи механіків та водіїв. Також такі подорожні листи містять штамп ТОВ «Лезниківський кар`єр», який у свою чергу містить місце виконання цих робіт - с. Червоногранітне. Так, судом першої інстанції встановлено, що копії цих листів передавались маркшейдерській службі ТОВ «Лезниківський кар`єр» для здійснення обліку перевезення, видобутих блоків, гірничої породи.
Також під час здійснення перевірки, відповідачем встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не подано податкової звітності щодо отриманих доходів за 2016-2018 роки у зв`язку із наданням послуг ТОВ «Лезниківський кар`єр» у розмірі 1747180 грн. Контролюючим органом виявлено, що згідно з поданої ФОП ОСОБА_1 податкової звітності за 2017 рік послуги надані товариству на суму 603800 грн.
З огляду на зазначене, відповідач вважає, що підприємством безпідставно завищено собівартість реалізованої продукції, які відображені в рядку 2050 «Звіту про фінансові результати» на загальну суму 1747180 грн., в тому числі : 2 півріччя 2016 року 44200 грн., в 2017 році 603800 грн., в 2018 році 1099180 грн.
Стосовно зазначеного колегія суддів вважає необхідним зауважити, що якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Зазначені висновки неодноразово висловлювалися Верховним Судом, а також у постанові від 16.04.2019 у справі № 804/6358/16.
Таким чином, доводи відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині заниження податкових зобов`язань спростовується наданими товариством доказами, зокрема первинними документи, які є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
Щодо посилань відповідача про нереальність господарських операцій товариства з ФОП ОСОБА_4 , з огляду на не подання  контрагентом податкової звітності за перевіряємий період щодо отриманого від позивача доходу колегія суддів вважає їх теж необгрунтованими, оскільки вони не можуть нівелювати право позивача на включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту та формування витрат, виходячи з того, що вони не містять об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, а також аналізу первинних документів.
З огляду на зазначене колегія суддів відхиляє доводи контролюючого органу щодо фіктивності господарської операції товариства з ФОП ОСОБА_5 у період з 2-го півріччя 2016 року до 2018 року. Крім того, колегія суддів звертає увагу, що донарахування грошових зобов`язань має здійснюватися на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, та не може ґрунтуватися на даних щодо податкової поведінки інших суб`єктів господарювання. 
З огляду на зазначене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та дійшов обгрунтованого висновку, що взаємовідносини ТОВ із ФОП ОСОБА_5 , які на момент здійснення господарських операцій були належним чином зареєстровані та оформлені договором, актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) виконаних, подорожними листами, які не були визнані в судовому порядку недійсними, а отже позивачем були виконані передбачені законодавством вимоги для підтвердження права на податковий кредит, а тому податкове повідомлення-рішення №0007350501 від 05.12.2019 є протиправним та підлягає скасуванню.
Розглядаючи питання щодо законності та обґрунтованості прийнятого судом першої інстанції рішення щодо податкового повідомлення - рішення №0002930501 від 21.02.2020 колегія суддів зазначає наступне.
Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п.288.1 ст.288 ПК).
Платником орендної плати є орендар земельної ділянки (п.288.2. ст.288 ПК України).
Відповідно до норм п.288.3 ст.288 ПК України об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
Згідно з положеннями п.п.288.4-288.5 ст.288 ПК України розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу - не може бути меншою за розмір земельного податку:
- для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
- для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено, - у розмірі не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.
Тобто, законодавець встановив тільки обмеження щодо максимального та мінімального розміру орендної плати за землю. За цим виключенням, питання щодо розміру орендної плати регулюються виключно договором оренди. Інші елементи механізму справляння орендної плати за землю - податковий період, порядок обчислення орендної плати, строку сплати та порядок її зарахування до бюджетів відповідно до п.288.7ст.288 ПК України встановлюються статтями 285-287 цього кодексу.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 №161-XIV (далі - Закон №161-XIV) оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності.
Згідно з положеннями ч.1 ст.6 Закону №161-XIV, орендарі набувають права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним кодексом України, Цивільним кодексом України, цим та іншими законами України і договором оренди землі.
Положеннями статті 14 Закону №161-XIV визначено, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
Крім того, статтею 15 Закону №161-XIV визначені істотні умови договору оренди, серед яких є, зокрема, орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату.
Статтею 21 Закону №161-XIV визначено, що розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).
З матеріали справи встановлено, що задовольняючи скаргу Товариства та скасовуючи податкове повідомлення-рішення №0007330501 від 05.12.2019 року в частині нарахування орендної плати з юридичних осіб за землю, ГУ ДПС в Житомирській області не погодилося з доводами скаржника щодо відсутності правових підстав для нарахування податкових зобов`язання та штрафних санкцій, та відповідач застосував до позивача статтю 102 ПК України в частині порушення відповідачем строків давності притягнення до відповідальності за 2016 рік.
Судом першої інстанції встановлено, що між Житомирською ОДА та ТОВ «Лезниківський кар`єр» укладено договір оренди землі №7 від 05.10.2015 (а.с.60-62, т.3).
Відповідно до п.2.1 укладеного договору товариству передано у користування земельну ділянку площею 72,6407 га, про що свідчить копія витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права (ЕКА 756269, а.с.63-62, т.3) та акт приймання-передачі об`єкта оренди від 05.10.2015 (а.с.62, зворот, т.3).
Пунктом 2.4 договору визначено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 20.06.2014 складає 36337168,04 грн.
Договір укладено на термін дії Спеціального дозволу на користування надрами №1771 від 05.03.1999, строком до 05.03.2019 (п.п. 3.1 п.3 договору).
Пунктом 4.1 договору передбачено, що орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі в розмірі 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а саме: 1090115,04 грн., у рік, і становить 15006,95 грн. за 1 га.
Орендна плата вноситься у такі строки: щомісячно у розмірі 1/12 частини орендної плати до 30 місяця наступного за звітом (п.п.4.3 п.4 договору).
Розмір орендної плати переглядається один раз у рік у разі: зміни умов господарювання, передбачених договором; зміни розмірів орендної плати, підвищення цін, тарифів, зміни коефіцієнтів індексації; визначених законодавством; погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини Орендаря, що підтверджено документами; в інших випадках, передбачених законодавством (п.п.4.4 п.4 договору).
Відповідно до п.п.12.1 п.12 договору зміна умов договору здійснюється у письмові формі за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку.
Під час перевірки повноти нарахування орендної плати за землю за період з 01.07.2016 по 31.12.2018 контролюючим органом встановлено заниження орендної плати за землю на 1019105,56 грн. в тому числі: за 2 півріччя 2016 року у сумі 194485,79 грн., за 2017 рік у сумі 412309,88 грн. та за 2018 рік у сумі 412309,88 грн., оскільки за твердженнями податкового органу платником при сплаті орендної плати не враховані коефіцієнти індексації на 2016 рік в розмірі 1,4333, на 2017 рік 1,06 та на 2018 рік в розмірі 1,0, чим порушено норми п.289.2 ст.289 ПК України, якою визначено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка земель і земельних ділянок на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік. У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 %, такий індекс застосовується із значенням 115.
Однак, колегія суддів не погоджується з таким висновком відповідача, та зазначає, що відповідно до умов договору оренди укладеному між позивачем та Житомирською обласною адміністрацією орендна плата становить 1090115,04 грн. у рік, із розрахунку 15006,95 грн. за 1 га (розрахунок : 1090115, 04/72,6407=15006,95 грн).
Відповідно до положень статті 654 Цивільного кодексу України (який є загальним нормативно-правовим актом, що регулює зобов`язальні правовідносини) визначено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.
Відповідно до частини 1 статті 23 Закону №161-XIV орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.
Згідно з нормами статті 14 Закону №161-XIV договір оренди землі укладається у письмовій формі і за бажанням однієї із сторін може бути посвідчений нотаріально.
Так, з матеріалів справи встановлено, зокрема, самим договором, що зміна умов договору здійснюється у письмові формі за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку.
З огляду на зазначене, колегія суддів приходить до висновку про неможливість односторонньої зміни умов договору, а отже контролюючий орган, який є не суб`єктом цивільно-правових відносин у даній справі, прийнявши оскаржене податкове повідомлення-рішення фактично змінив умови договору в частині визначення збільшення розміру орендної плати, що є порушенням норм матеріального права та умов договору.
Водночас, зміна індексації нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі №813/3819/17 від 20.06.2018.
Судом першої інстанції було встановлено та не спростовано сторонами, що будь-яких змін до договорів оренди землі його учасниками внесено не було, а отже зміна індексації нормативної грошової оцінки не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю у 2017-2018 роках за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням у розмірі 1236929,64 грн., в тому числі сума заниженого податку у 2017 - 2018 роках по 4122309,88 грн., у загальній сумі 824619,76 грн.; розрахункова сума штрафу (донарахована сума грошового зобов`язання) 50% за 2017-2018 роки по 206154,94 грн., у загальній сумі 412309,88 грн.
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення №00002930501 від 21.02.2020 року винесено контролюючим органом протиправно, без належних на те підстав, а відтак - підлягає скасуванню.
Рішення суду першої інстанції викладено достатньо повно, висновки обґрунтовані з посиланням на конкретні норми Законів України та відповідають чинному законодавству.
Доводи, викладені у апеляційній скарзі, були предметом дослідження судом першої інстанції та свого підтвердження не знайшли. 
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315,316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу представника Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  02 березня 2021 року.

          
Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Смілянець Е. С.    Сапальова Т.В.