ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 січня 2021 р.	Справа № 440/1257/20	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,
Суддів: Кононенко З.О. ,  Калиновського В.А. ,
за участю секретаря судового засідання  Лисенко К.В.  

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2020 року, головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко, м. Полтава, повний текст складено 15.07.20 року по справі № 440/1257/20
за позовом            Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "СНЕКТОРГГРУП"      
до           Головного управління ДПС у Полтавській області                      
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Снекторггруп", (далі – ТОВ "ТД "Снекторггруп") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі – відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0043185604 від 21 листопада 2019 року;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "ТД "Снекторггруп" судові витрати зі сплати судового збору.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2020 задоволено позов ТОВ "ТД "Снекторггруп".
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 0043185604 від 21 листопада 2019 року. 
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Снекторггруп" витрати по сплаті судового збору у сумі 2102 грн.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм  матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2020  та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ "ТД "Снекторггруп" відмовити.
В обгрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що на платників податків покладено обов`язок по реєстрації податкової накладної протягом 15 календарних днів, наступних за датою її складання. Приписи податкового законодавства не містять норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної у разі подання розрахунку коригування до податкової накладної. Помилковість складення податкової накладної, яка виписана і зареєстрована платником податків не є підставою для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію такої податкової накладної.
Колегія суддів, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають задоволенню,  виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що TOB "ТД "Снекторггруп" (код ЄДРПОУ 36931239) зареєстровано в якості юридичної особи, перебуває на податковому обліку та є платником податку на додану вартість.
ГУ ДПС у Полтавській області проведено камеральну перевірку ТОВ "ТД "Снекторггруп" з питань дотримання визначених Податковим кодексом України термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з урахуванням даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість за вересень 2019 року.
За результатами проведеної перевірки ГУ ДПС у Полтавській області складено акт від 24.10.2019 № 26041/16-31-56-04-10/36931239, яким зафіксовано порушення ТОВ "ТД "Снекторггруп" вимог абз.14 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: порушено терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування на загальну суму податку на додану вартість 203677,50 грн. за період виписки – вересень 2019 року. Зокрема, перевіркою встановлено, що ТОВ "ТД "Снекторггруп" порушено строки реєстрації податкових накладних № 47 від 03 вересня 2019 року та № 48 від 13 вересня 2019 року, оскільки їх зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) 01 жовтня 2019 року (а.с.18-21).
На підставі висновків акту перевірки, контролюючим органом 21 листопада 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0043185604, яким, згідно зі ст.120-1 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму податку на додану вартість 203677,50 грн., до ТОВ "ТД "Снекторггруп" застосовано штрафні санкції в розмірі 20367,75 грн. (а.с.16).
Не погоджуючись з прийнятим контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням ТОВ "ТД "Снекторггруп" звернулось до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обгрунтованості позовних вимог ТОВ "ТД "Снекторггруп", оскільки позивач здійснював поставку товару по господарським операціям, які мають ритмічний характер постачання товарів одному покупцю. Позивачем самостійно виявлено факт реєстрації помилкових податкових накладних № 48 від 13 вересня 2019 року, №47 від 03 вересня 2019 року та вжито дій щодо усунення таких помилок шляхом складення розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до цих податкових накладних. Крім того, позивачем складено зведені податкові накладні на платника податку, з яким постачання мало ритмічний характер.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Предметом оскарження у справі є податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 0043185604 від 21 листопада 2019 року.
Підставою для прийняття податковим органом зазначеного податкового повідомлення-рішення стали висновки перевірки про порушення позивачем вимог абз.14 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: ТОВ "ТД "Снекторггруп" порушено строки реєстрації податкових накладних № 47 від 03 вересня 2019 року та № 48 від 13 вересня 2019 року, оскільки їх зареєстровано в ЄРПН 01 жовтня 2019 року.
Згідно вимог частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження  надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо, з дотриманням  принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням  необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів осіб і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку. 
Отже, під час розгляду спорів щодо оскарження рішень (дій) суб`єктів владних повноважень, суд зобов`язаний незалежно від підстав, наведених у позові, перевіряти оскаржувані рішення (дії) на їх відповідність усім зазначеним вимогам.
Згідно з ч.ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, установлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Колегія суддів перевіряючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення на відповідність наведеним вимогам ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, а також подані сторонами по справі докази, приходить до висновку, що вказане рішення прийняте обґрунтовано, з огляду на наступне.
Як свідчать матеріали справи, ТОВ "ТД "Снекторггруп" за результатами здійснення господарських операцій із ТОВ "ТД "Пан Соус" було складено податкові накладні № 47 від 03 вересня 2019 року та № 48 від 13 вересня 2019 року. 
Із квитанцій вбачається, що зазначені податкові накладні було направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 01 жовтня 2019 року (а.с.98-99, 102-103).
Разом з тим, враховуючи ритмічний характер господарських операцій ТОВ "ТД "Снекторггруп" із ТОВ "ТД "Пан Соус" щодо постачання товарів (а.с.32-41), позивачем було самостійно виявлено помилковість складення зазначених податкових накладних № 47, № 48 та, як наслідок, 30 вересня 2019 року було складено:
- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 54 до податкової накладної  № 48 від 13 вересня 2019 року (а.с.95),
- розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 53 до податкової накладної № 47 від 03 вересня 2019 року (а.с.100),
- зведену податкову накладну № 55 (а.с.104).
02 жовтня 2019 року вказані розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних та зведену податкову накладну було направлено для реєстрації в ЄРПН, що підтверджується квитанціями (а.с.96, 101, 105).
Колегія суддів звертає увагу, що сторонами не заперечується наявність ритмічного характеру господарських операцій позивача із ТОВ "ТД "Пан Соус".
Також, ТОВ "ТД "Снекторггруп" не заперечує проти помилковості складення вказаних податкових накладних.
Однак, спірним є застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які складені помилково.
З огляду на вказане, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.1.1 ст.1 Податкового кодексу України (далі – ПК України) Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Особливості правового регулювання оподаткування податком на додану вартість встановлено положеннями ст.ст.180-211 розділу V Податкового кодексу України.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (тут і далі – в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно із п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п.201.4 ст.201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: 
покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;
покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.
У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.
Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.
Відповідно до пункту 11 підрозділу 2 розділу XX ПК України з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, виписані за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до п.109.1 ст.109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно із п.120-1.1 ст.120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Системний аналіз зазначених норм чинного законодавства дає підстави дійти висновку, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної Єдиному реєстрі податкових накладних у термін встановлений податковим законодавством.
Порушення встановленого терміну реєстрації податкової накладної свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення.
Податковий кодекс України не містить норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі помилковості її складення та подання розрахунку коригування до такої податкової накладної після закінчення граничного строку для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Таким чином, у разі складення платником податків податкової накладної, така має бути зареєстрована у ЄРПН, і, у разі виявлення в подальшому помилок, платник податків складає відповідний розрахунок коригування до податкової накладної, який підлягає реєстрації в ЄРПН.
При цьому, помилковість складення податкової накладної, яка виписана і зареєстрована платником податків, не є підставою для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію такої податкової накладної в ЄРПН.
Отже, помилковість складення позивачем податкових накладних № 47 від 03 вересня 2019 року та № 48 від 13 вересня 2019 року, у зв`язку з чим ТОВ "ТД "Снекторггруп" у подальшому було сформовано розрахунки коригування від 30 вересня 2019 року №№ 53, 54 до податкових накладних, не може покладатися в основу звільнення платника податків від відповідальності за несвоєчасність реєстрації таких податкових накладних.
Наведений висновок узгоджується із правовими висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 22.05.2020 у справі № 820/5563/16.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення позовних вимог ТОВ "ТД "Снекторггруп" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0043185604 від 21 листопада 2019 року.
Відповідно до ст.242 КАС України  рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом  відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обгрунтованим є рішення, ухвалене судом на  підставі  повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно із п2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ч.1 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи наведене, наявні підстави для скасування рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2020 з прийняттям постанови про відмову у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Снекторггруп" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315,  321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.07.2020 року по справі №440/1257/20 скасувати.
Прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Снекторггруп" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 	(підпис)	Я.М. Макаренко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	З.О. Кононенко    В.А. Калиновський   	
Повний текст постанови складено  29.01.2021 року