ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/5656/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  11 лютого 2021 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., при секретарі - Рейтаровській О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2020 року адміністративну справу позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інформаційний центр «Арматом» до Головного управління ДПС у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний інформаційний центр «Арматом» (надалі за текстом - ТОВ «Арматом») звернулось до суду з позовом, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення № 01242615050103 від 15.10.2019 р., яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання із сплати податку на прибуток на 1  465 526 грн.
На обґрунтування своїх вимог позивач зазначав, що Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів» не містить положень та/або порядку визначення формули дисконтування зобов`язань.
Також, позивач звертав увагу на те, що Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» не містить визначення справедливої вартості та амортизованої собівартості фінансового зобов`язання, або посилань на встановлення такої в інших нормативно-правових актах.
Тобто, за твердженням ТОВ «Арматом», ані положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, ані іншими нормативними актами не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2020 р. адміністративний позов задоволено повністю. 
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і ухвалити постанову про відмову у задоволенні позову.
Зокрема, скаржник зазначає, що у порушення вимог пунктів 29, 30, 31 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти» підприємство не визначало та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості та не здійснювало амортизацію дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що посадовцями Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Арматом».
Результати перевірки оформлено актом № 22/26-15-05-01-03/33226951 від 18.09.2019 р.
Згідно цьому акту позивачем, серед іншого, порушено вимоги п. 15 П(С)БО 15 «Дохід», п. 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», п.п. 11, 14 П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів» в результаті чого занижено податок на прибуток на 1  172 421 грн. 
Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
У ході проведення перевірки встановлено, що у рахунок погашення заборгованості за придбані товари та послуги ТОВ «Арматом» у 2015 році видало ПАТ «Київське центральне конструкторське бюро арматуробудування» 10 простих векселів загальною номінальною вартістю 16  560  376 грн. 46 коп.
Станом на 31.03.2019 р. заборгованість за векселями обліковується на рахунку 5112 «Довгострокові векселі видані в національній валюті» в сумі 16  560  376 грн. 46 коп.
Зазначені векселі не є погашеними та не пред`явлені до сплати.
В силу вимог Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» заборгованість позивача перед ПАТ «Київське центральне конструкторське бюро арматуробудування» класифікується як довгострокові зобов`язання та підлягає дисконтуванню шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання.
На думку відповідача таке дисконтування має здійснюватись за формулою:
PV = FV : (1 + i) n
де FV - майбутня вартість;
PV - теперішня вартість;
i - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ);
n - строк (число періодів).
Разом з тим, ТОВ «Арамтом» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості в загальному розмірі 9  036  326 грн. та не здійснювало амортизацію дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято повідомлення-рішення № 01242615050103 від 15.10.2019 р., яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання із сплати податку на прибуток на 1  465 526 грн., у тому числі 1  172  421 грн. за основним платежем та 293  105 грн. за штрафними санкціями.
Пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пункту 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13  «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 559 від 30 листопада 2001 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 грудня 2001 р. за № 1050/6241, фінансове зобов`язання - це контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах (тут та надалі норми у редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин).
Цим же пунктом П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» визначено, що фінансовий інструмент - це контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.
Згідно пункту 5 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансові інструменти в бухгалтерському обліку поділяються на фінансові активи, фінансові зобов`язання, інструменти власного капіталу і похідні фінансові інструменти.
Відповідно до пункту 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
За змістом пункту 30 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.
За приписами пунктів 31, 32 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами. Збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інструментів, які не є об`єктом хеджування та оцінюються за справедливою вартістю, визнається іншими доходами або іншими витратами.
Пунктом 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31 січня 2000 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 р. за № 85/4306, визначено, що довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями. Поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.
Згідно пункту 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання» довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.  
Пункт 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання» визначає теперішню вартість, як дисконтовану суму майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
Відповідно до пункту 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 91 від 26 квітня 2000 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17 травня 2000 р. за № 284/4505, фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.
Пункт 5 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» передбачає, що якщо придбання фінансової інвестиції здійснюється шляхом обміну на цінні папери власної емісії, то собівартість фінансової інвестиції визначається за справедливою вартістю переданих цінних паперів.
          За приписами пункту 8 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю. Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно.
Згідно пункту 10 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій. Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.
Відповідно до пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 817 від 24 грудня 2004 р. та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 р. за № 35/10315, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
Пунктом 14 П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів» установлено, що ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
Як убачається з матеріалів справи у зв`язку з видачею публічному акціонерному товариству «Київське центральне конструкторське бюро арматуробудування» векселів у ТОВ «Арматом» виникло зобов`язання щодо їх погашення, яке відноситься до фінансових інстурментів, а саме до фінансових зобов`язань, та є довгостроковим зобов`язанням.
Розраховуючи амортизацію дисконту заборгованості у сумі 16  560  376 грн., відповідач застосував наведену вище формулу та виходив із того, що станом на 16.03.2020 р. кількість періодів граничного строку погашення векселів становить 17, а квартальна ставка дисконту 4,750 %.
Разом з тим, П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів» не містить ані формули дисконтування зобов`язань, ані порядку її визначення.
Застосована відповідачем формула дисконтування заборгованості наведена лише у листі ДФС України № 18311/7/99-99-14-03-03-17 від 18.06.2018 р. «Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості».
Водночас, в силу положень статті 20 ПК України Державна фіскальна служба України, як контролюючий орган, не наділена повноваженнями щодо перегляду (вдосконалення) діючих положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Крім того, П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» не містить як визначення справедливої вартості, так і визначення амортизованої собівартості фінансового зобов`язання.
Таким чином, у відповідача були відсутні підстави для дисконтування зобов`язань за векселями та нарахування амортизації дисконту.
З огляду на викладене, колегія суддів не знаходить підстав для скасування судового рішення з мотивів наведених в апеляційній скарзі.
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 11 листопада 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Постанова складена в повному обсязі 16 лютого 2021 р.

Головуючий        суддя                                                      І.О.Лічевецький

                          суддя                                                                                                         В.П.Мельничук

                                                         суддя                                                                                                        О.М.Оксененко