ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 січня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/6283/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
         суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
         за участю секретаря судового засідання Волкової К.В.  
         розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 
  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2020 року (суддя Царікова О.В., повне судове рішення складено 05.11.2020) у справі №160/6283/20 за позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
                                                           
                                                            в с т а н о в и В:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0021311-5740-0481 від 20.02.2020 р. про сплату 24 371,20 грн. податкового зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки” за 2017 рік;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0021310-5740-0481 від 20.02.2020 р. про сплату 28 354,37 грн. податкового зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки” за 2018 рік;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0021404-5740-0481 від 21.02.2020 р. про сплату 31 781,15 грн. податкового зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки” за 2019 рік;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0021315-5740-0481 від 20.02.2020 р. про сплату 89 272, 86 грн. податкового зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки” за 2019 рік.
Підставами позову визначено те, що контролюючим органом визначено податкові зобов`язання без урахування того, що будівлі промисловості не є об`єктом оподаткування; без дотримання строків донарахування податкових зобов`язань; без урахування ставок податку на нерухоме майно, які встановлено органами місцевого самоврядування.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2020 року адміністративний позов задоволено частково, а саме:
визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного 
управління ДПС у Дніпропетровській області від 20.02.2020 № 0021315-5740-0481 ( форми "Ф").
В іншій частині позову відмовлено.
Рішення суду, в частині незадоволених позовних вимог, мотивовано встановленими обставинами справи, які свідчать про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення №0021311-5740-0481, №0021310-5740-0481, №0021404-5740-0481 прийнятті відносно об`єкта оподаткування – будівлі готельні, власником якого є позивач.
Судом першої інстанції зроблено висновок про те, що вказані податкові повідомлення-рішення правомірно прийнятті контролюючим органом як в частині визначення об`єкта оподаткування так і в частині застосованих ставок податку на нерухоме майно.
Стосовно аргументів позивача про недотримання контролюючим органом строків донарахування податкових зобов`язань, суд зазначив те, що податкові зобов`язання нараховані відповідачем у межах строків, які визначено ст..102 ПК України.
Не погодившись з рішенням суду, в частині незадоволених позовних вимог, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції, в оскарженій частині, та прийняти нову постанову про задоволення позову у повному обсязі. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги позивач посилається на те, що туристично-оздоровчий комплекс, власником якого він є, складається не лише з будівель готельних, а і з інших допоміжних споруд. При цьому, як зазначає позивач, Податковий кодекс України визначає те, що будівлі готельні та допоміжні (нежитлові) приміщення є різними об`єктами оподаткування, і відносно вказаних об`єктів оподаткування, рішенням органу місцевого самоврядування, визначено різні ставки податку на нерухоме майно. З цих підстав позивач вказує на те, що визначаючи податкові зобов`язання, контролюючий орган повинен був застосувати різні ставки податку по відношенню до різних об`єктів нерухомого майна, а саме до будівель готельних – 1% мінімальної заробітної плати; до допоміжних будівель – 0,01% мінімальної заробітної плати. Не погоджується позивач і з висновками суду першої інстанції щодо дотримання контролюючим органом строків донарахування податкових зобов`язань.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить рішення суду першої інстанції, в оскарженій частині, залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких підстав.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності – фізична особа-підприємець Виконавчим комітетом Криворізької міської ради Дніпропетровської області від 09.04.1993 р., що підтверджується наявною у матеріалах справи копією свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи-підприємця серії В00 №345106.
За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань до видів економічної (господарської) діяльності позивача належить:
68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний);
46.43 Оптова торгівля побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення;
46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення;
46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням;
46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;
47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах;
49.42 Надання послуг перевезення речей (переїзду);
52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту.
За договором міни від 04.10.2011 р. (договір зареєстровано в реєстрі за №1573 та посвідчено нотаріально приватним нотаріусом Криворізького міського нотаріального округу Дніпропетровської області Болозенко Т.О.) позивач передав у власність ОСОБА_2 належне ОСОБА_1 майно в обмін на належні ОСОБА_2 об`єкти нерухомості, а саме:
- нежитлову будівлю літ. “Л-1” та прибудову літ. “л1”, що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 (об`єкт 2);
- нежиле приміщення, що розташоване за адресою: АДРЕСА_2 , приміщення 9 (об`єкт 3).
У відповідності до договору міни об`єкт 2 має наступну характеристику: нежитлова будівля цех лабораторії рудничного транспорту під літерою “Л-” та прибудова літ. “л1” загальною площею 4194,7 кв.м. з приміткою, що за рахунок будівництва прибудови “л1”, арифметичної помилки при підрахунку площі та за рахунок улаштування гіпсокартонних перегородок загальна площа лабораторії рудничного транспорту “Л-1” з прибудовою “л1” фактично становить 4194,7 кв.м.
У відповідності до договору міни об`єкт 3 має наступну характеристику: нежиле приміщення, вбудоване в перший поверх житлового будинку А-2ж, загальною площею 62,6 кв.м.
За договором купівлі-продажу комплексу від 28.02.2007 р. ОСОБА_1 став власником нерухомого майна, а саме: комплексу, розташованого за адресою: АДРЕСА_3 , який складається з наступного: з/бетон житловий будинок “А-3” (площа – 285,0 кв.м.); металева їдальня “Б” (площа 184,2 кв.м.); цегл. житлов. будинок “В” (площа – 19,5 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Г” (площа – 18,9 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Д” (площа – 18,1 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Е” (площа – 18,7 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Ж” (площа – 20,2 кв.м.); дерев`яний павільйон “З” (площа – 140,8 кв.м.); бетонний склад “И” (площа – 21,9 кв.м.); цегл. житлов. будинок “К” (площа – 25,3 кв.м.); цегляна вбиральня “Л” (площа – 9,0 кв.м.), огорожі №1-2-3, замощення – І-ІІ.
20 лютого 2020 року Головним управління ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкове повідомлення-рішення форми “Ф” за №0021311-5740-0481, за яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості” за 2017 рік на суму 24   371, 20 грн.
20 лютого 2020 року Головним управління ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкове повідомлення-рішення форми “Ф” за №0021310-5740-0481, за яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості” за 2018 рік на суму 28   354, 37 грн.
Як слідує зі змісту розрахунку до вищезазначених податкових повідомлень-рішень відповідні податкові зобов`язання нараховані контролюючим органом щодо нерухомого майна, а саме: (будівлі готельні) загальною площею 761,60 кв.м., яке розташовано за адресою: АДРЕСА_3 .
20 лютого 2020 р. Головним управління ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкове повідомлення-рішення форми “Ф” за №0021315-5740-0481, яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості” за 2019 рік на суму 89   272, 86 грн.
Як слідує зі змісту розрахунку до вищезазначеного податкового повідомлення-рішення відповідне податкове зобов`язання нараховано контролюючим органом щодо нерухомого майна, а саме: нежиле приміщення загальною площею 4194,70 кв.м., яке розташовано за адресою: АДРЕСА_1 .
21 лютого 2020 р. Головним управління ДПС у Дніпропетровській області сформовано податкове повідомлення-рішення форми “Ф” за №0021404-5740-0481, яким позивачу визначено грошове зобов`язання за платежем “Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що сплачується фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості” за 2019 рік на суму 31781, 15 грн.
Як слідує зі змісту розрахунку до вищезазначеного податкового повідомлення-рішення відповідне податкове зобов`язання нараховано контролюючим органом щодо нерухомого майна, а саме: (будівлі готельні) загальною площею 761,60 кв.м., яке розташовано за адресою: АДРЕСА_3 .
Правомірність та обґрунтованість вказаних податкових повідомлень-рішень є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Як зазначено вище, рішенням суду першої інстанції позов задоволено частково, а саме визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 20.02.2020 № 0021315-5740-0481 ( форми "Ф"). В іншій частині позову відмовлено.
Визначаючи межі перегляду справи, суд апеляційної інстанції виходить з того, що рішення суду першої інстанції оскаржується позивачем, оскаржується в частині незадоволених позовних вимог, у зв`язку з чим судом апеляційної інстанції надається оцінка рішенню суду, на предмет його законності та обґрунтованості, в частині незадоволених позовних вимог.
Так, встановлені обставини справи свідчать про те, що податковими повідомленнями-рішеннями №0021311-5740-0481, №0021310-5740-0481, №0021404-5740-0481 визначено податкові зобов`язання за платежем «Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки».
Відповідно до розрахунків вказаних податкових повідомлень-рішень податкові зобов`язання нараховані контролюючим органом за 2017-2019 рр. щодо нерухомого майна, а саме: (будівлі готельні) загальною площею 761,60 кв.м., яке розташовано за адресою: АДРЕСА_3 .
Встановлені обставини справи також свідчать про те, що у відповідності до договору купівлі-продажу комплексу від 28.02.2007 р. ОСОБА_1 було придбано нерухоме майно, а саме: комплекс, розташований за адресою: Дніпропетровська область, Криворізький район, село Валове, “Валівський” туристично-оздоровчий комплекс за №10, який складається з наступного: з/бетон житловий будинок “А-3” (площа – 285,0 кв.м.); металева їдальня “Б” (площа 184,2 кв.м.); цегл. житлов. будинок “В” (площа – 19,5 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Г” (площа – 18,9 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Д” (площа – 18,1 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Е” (площа – 18,7 кв.м.); цегл. житлов. будинок “Ж” (площа – 20,2 кв.м.); дерев`яний павільйон “З” (площа – 140,8 кв.м.); бетонний склад “И” (площа – 21,9 кв.м.); цегл. житлов. будинок “К” (площа – 25,3 кв.м.); цегляна вбиральня “Л” (площа – 9,0 кв.м.), огорожі №1-2-3, замощення – І-ІІ.
Відносно вказаного нерухомого майна контролюючим органом визначено спірні податкові зобов`язання виходячи із ставки – 1 % мінімальної заробітної плати за 1 кв.м., які затвердженні рішенням Софіївської сільської ради Криворізького району Дніпропетровської області.
Не заперечуючи того, що вказане нерухоме майно є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, а також те, що він є платником цього податку, позивач вказує на те, що при визначенні податкових зобов`язань контролюючий орган повинен був застосувати різні ставки податку по відношенню до різних об`єктів нерухомого майна, а саме за ставкою 1 % оподаткувати будівлі готельні цього комплексу загальною площею 405,7 кв.м. (зокрема, з/бетон житловий будинок “А-3” (площа – 285,0 кв.м.), цегл. житлов. будинок “В” (площа – 19,5 кв.м.), цегл. житлов. будинок “Г” (площа – 18,9 кв.м.), цегл. житлов. будинок “Д” (площа – 18,1 кв.м.), цегл. житлов. будинок “Е” (площа – 18,7 кв.м.), цегл. житлов. будинок “Ж” (площа – 20,2 кв.м.), цегл. житлов. будинок “К” (площа – 25,3 кв.м.) та за ставкою 0,01 % господарські будівлі цього комплексу загальною площею 355,9 кв.м. (зокрема, металева їдальня “Б” (площа 184,2 кв.м.); дерев`яний павільйон “З” (площа – 140,8 кв.м.), бетонний склад “И” (площа – 21,9 кв.м.); цегляна вбиральня “Л” (площа – 9,0 кв.м.).
Таку позицію позивач обґрунтовує посиланням на положення п.п.  14.1.129-1   п.п.  14.1.129   п.14.1   ст.14 Податкового кодексу України, якою визначено об`єкти нежитлової нерухомості. При цьому позивач зазначає, що будівлі готельні та допоміжні приміщення є різними об`єктами нежитлової нерухомості, а отже і різними об`єктами оподаткування податком на нерухоме майно.
З такою позицією позивача, а відповідно і з таким підходом для нарахування податкових зобов`язань у спірному випадку, обґрунтовано не погодився суд першої інстанції. 
Так, відповідно до п.п.14.1.129-1   п.п.14.1.129   п.14.1   ст.14 Податкового кодексу України, об`єкти нежитлової нерухомості - це будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють:
а) будівлі готельні - готелі, мотелі, кемпінги, пансіонати, ресторани та бари, туристичні бази, гірські притулки, табори для відпочинку, будинки відпочинку;
б) будівлі офісні - будівлі фінансового обслуговування, адміністративно-побутові будівлі, будівлі для конторських та адміністративних цілей;
в) будівлі торговельні - торгові центри, універмаги, магазини, криті ринки, павільйони та зали для ярмарків, станції технічного обслуговування автомобілів, їдальні, кафе, закусочні, бази та склади підприємств торгівлі й громадського харчування, будівлі підприємств побутового обслуговування;
г) гаражі - гаражі (наземні й підземні) та криті автомобільні стоянки;                              
ґ) будівлі промислові та склади;
д) будівлі для публічних виступів (казино, ігорні будинки);
е) господарські (присадибні) будівлі - допоміжні (нежитлові) приміщення, до яких належать сараї, хліви, гаражі, літні кухні, майстерні, вбиральні, погреби, навіси, котельні, бойлерні, трансформаторні підстанції тощо;
є) інші будівлі.
Отже, з огляду на положення вказаної норми права, можливо погодитися з позицією позивача про те, що будівлі готельні (п.п. “а”) та господарські (присадибні) будівлі - допоміжні (нежитлові) приміщення, до яких належать сараї, хліви, гаражі, літні кухні, майстерні, вбиральні, погреби, навіси, котельні, бойлерні, трансформаторні підстанції тощо (п.п. “е”), є різними об`єктами нежитлової нерухомості.
Але для цілей оподаткування податком на нерухоме майно, у спірному випадку, контролюючий орган правильно виходив з того, що об`єктом оподаткування є будівлі готельні, оскільки такий об`єкт оподаткування відповідає визначенню нежитлової нерухомості «будівлі готельні», що наведено в п.п.14.1.129-1   п.п.14.1.129   п.14.1   ст.14 Податкового кодексу України та узгоджується з тим, об`єктом нерухомості, який придбано позивачем, а саме туристично-оздоровчий комплекс.
При цьому, при віднесенні нерухомості до того чи іншого об`єкта оподаткування, з метою справляння податку на нерухоме майно, контролюючий орган обґрунтовано виходив з того, що у такому випадку слід враховувати і мету використання такого майна, якою у спірному випадку є забезпечення діяльності туристично-оздоровчого комплексу, а отже таке майно є невід`ємною частиною туристично-оздоровчого комплексу, який придбано позивачем як об`єкт нерухомого майна.
З цих підстав суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо обґрунтованості податкових повідомлень-рішень №0021311-5740-0481, №0021310-5740-0481, №0021404-5740-0481.
Щодо аргументів позивача про недотримання відповідачем строків донарахування податкових зобов`язань, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Обгрунтовуючи таку позицію позивач зазначає те, що посилання суду першої інстанції на ст..102 ПК України є необгрунтованими, оскільки положення цієї статті щодо можливості визначення контролюючим органом платнику податків суми грошових зобов`язань протягом 1095 днів після граничного строку сплати грошових зобов`язань, є загальною по відношенню до положень статей 265, 266, зокрема підпункту 266.7 пункту 266.7 цієї статті, 286, зокрема пункту 286.5 цієї статті, які є спеціальними та мають переважне застосування.
З такою позицією позивача суд апеляційної інстанції не погоджується з огляду на таке.
Відповідно до положень п.п. 266.7.2   п. 266.7   ст.   266 Податкового кодексу України,   податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 цієї статті, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком).
В той же час, згідно з п.п. 266.10.3   п. 266.10   ст. 266 Податкового кодексу України,   податкове зобов`язання з цього податку може бути нараховано на податкові (звітні) періоди (роки) в межах строків, визначених пунктом   102.1   статті   102   цього   Кодексу.
Дія цієї норми з вищевикладеним змістом прийнята згідно   Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" від 07.12.2017 р., набула чинності з 01.01.2018 р.
У відповідності до п.   102.1   ст.   102 Податкового кодексу України,   контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до   статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом   133.4   статті   133   цього   Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що у спірному випадку контролюючим органом дотримано строків визначення грошових зобов`язань.
Посилання позивача на рішення Верховного Суду від 29.01.2019р. у справі №817/213/16, в якому сформовано правову позицію щодо застосування положень ст..102 ПК України, суд апеляційної інстанції вважає безпідставним, оскільки у вказаній справі предметом розгляду Верховним Судом були правовідносини, що мали місце до внесення змін до Податкового кодексу України, зокрема, в частині доповнення пункту 266.10 статті 266 ПК України підпунктом 266.10.3, положення якого наведено вище.
Таким чином, дослідивши зазначені обставини справи, аргументи позивача, з яким останній пов`язує незаконність та необґрунтованість рішення суду першої інстанції, в оскаржуваній частині, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення, в частині незадоволених позовних вимог, з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 жовтня 2020 року у справі №160/6283/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини проголошено 26.01.2021р.
           Повне судове рішення складено 27.01.2021р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк