ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 805/3148/16-а
адміністративне провадження № К/9901/39729/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Техно-Комерц» до                              1. Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області, 2. Державної фіскальної служби України про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної фіскальної служби України на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 12.10.2016 (головуючий суддя - Христофоров А.Б., Галатіна О.О., Кошкош О.О.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 (головуючий суддя - Компанієць І.Д., судді: Гаврищук Т.Г., Ястребова Л.В.) у справі № 805/3148/16-а.

встановив:
У вересні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Техно-Комерц» (далі - ТОВ «Техно-Комерц») звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило:

визнати протиправною бездіяльність Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області (далі - Маріупольська ОДПІ) та  Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України) щодо невнесення запису про відміну анулювання реєстрації до Реєстру платників податку на додану вартість;

зобов`язати відповідачів поновити реєстрацію, як платника податку на додану вартість шляхом внесення запису про відміну анулювання реєстрації до Реєстру платників податку на додану вартість,  про визнання протиправною бездіяльності по незабезпеченню у визначений законом термін автоматичного збільшення у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми на величину від`ємного значення за червень 2015 року у сумі 116926280,00 грн.;

зобов`язати збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі                             116926280,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що податковим органом  безпідставно винесено рішення про анулювання  реєстрації позивача як платника податку на додану вартість. Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.03.2016 року скасовано зазначене рішення про анулювання платника податку на додану вартість, рішення  суду набрало законної сили 13.06.2016, проте статус позивача як платника ПДВ поновлено не було. Підприємство здійснюючи господарську діяльність декларувало податки, однак, відповідачем в системі електронного адміністрування ПДВ не відображалася сума податку, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/ або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 12.10.2016, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017, позов задоволено частково. Визнано протиправною бездіяльність ДФС України щодо невнесення запису про відміну анулювання реєстрації ТОВ «Техно-Комерц» до Реєстру платників податку на додану вартість. Зобов`язано ДФС України поновити реєстрацію ТОВ «Техно-Комерц», як платника податку на додану вартість шляхом внесення запису про відміну анулювання реєстрації до Реєстру платників податку на додану вартість. Зобов`язано Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку ТОВ «Техно-Комерц» має право реєструвати податкові накладні податкові та/ або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на величину від`ємного значення за червень 2015 року у сумі 116926280,00 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій,                          ДФС України оскаржила їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 12.10.2016, ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

В обґрунтування доводів касаційної скарги ДФС України зазначає, що оскільки остаточне рішення по справі №805/473/16-а не прийнято, відсутні підстави для поновлення позивача як платника ПДВ. Причиною відсутності відображення в системі електронного адміністрування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту є те, що станом на 21.01.2016 ТОВ «Техно-Комерц»  не було платником ПДВ. 

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Техно-Комерц»  зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, згідно з Витягом з реєстру платників податку на додану вартість №1505814500243  ТОВ «Техно-Комерц»  зареєстрований як платник податку на додану вартість з 31.05.2007.

Рішенням Жовтневої ОДПІ м. Маріуполя Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області № 333 від 13.11.2015 анульовано реєстрацію платника податку на додану вартість ТОВ «Техно-Комерц».

Рішення про анулювання платника податку на додану вартість позивачем  оскаржено в судовому порядку.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 23.03.2016 у справі №805/473/16-а визнано протиправним та скасовано рішення Жовтневої ОДПІ                         м. Маріуполя ГУ ДФС у Донецькій області № 333 від 13.11.2015 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «Техно-Комерц».
Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.06.2016 апеляційну скаргу Жовтневої ОДПІ міста Маріуполя ГУ ДФС у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23.03.2016 у справі № 805/473/16-а  повернуто апелянту.

Відповідно до частини третьої статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Відповідно до частини першої статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  постанова або ухвала суду, яка набрала законної сили, є обов`язковою для осіб, які беруть участь у справі, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України.

При цьому за загальними правилами рішення контролюючого органу про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість скасовується судом з моменту його прийняття, таке рішення не створює будь-яких правових наслідків.

Згідно з пунктом 5.10 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1130 від 14.11.2014 підставою для внесення до Реєстру змін щодо скасування анулювання реєстрації, що відбулось за ініціативою контролюючого органу, є рішення суду, яке набрало законної сили, або рішення контролюючого органу про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Рішення із копіями відповідних документів направляється до Державної фіскальної служби України для внесення відповідних змін до Реєстру.

Проте, рішення суду про визнання протиправним та скасування рішення про анулювання  реєстрації позивача як платника податку на додану вартість податковим органом не виконано.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку щодо зобов`язання ДФС України поновити реєстрацію товариства, як платника податку на додану вартість шляхом внесення запису про відміну анулювання реєстрації до Реєстру платників податку на додану вартість.

Судами також встановлено, що до прийняття відповідачем рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ товариством проводилися фінансово-господарські операції, у т.ч. придбання товарів з віднесенням сум ПДВ до складу податкового кредиту та включенням зазначених сум до декларацій з ПДВ.

ТОВ «Техно-Комерц»  засобами електронного зв`язку подавало до податкового органу декларації з податку на додану вартість у період з липня 2015 року по  грудень 2015 року з самостійно визначеними сумами податкового зобов`язання, які отримані податковим органом.

Так, 17.07.2015 ТОВ «Техно-Комерц» подано декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року та задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту з податку на додану вартість у розмірі                                117311180,00 грн. (рядок 24). Декларація з ПДВ за червень 2015 року прийнята податковим органом.

26.07.2015 позивачем поданий до податкового органу уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за червень 2015 року, в якому відображено у рядку " 24" зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту до                              117146280,00 грн.

Право позивача на від`ємне значення з податкового кредиту з ПДВ  задекларовано та визнано податковим органом, що підтверджується Витягом з системи електронного адміністрування ПДВ №1 від 15.07.2015, у якому  сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату реєстрації 30.06.2015 складає                 115212425,25 грн.

13.08.2015 ТОВ «Техно-Комерц»  подана декларація з податку на додану вартість за липень 2015 року, в якій  задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту в ПДВ у розмірі 111255600,00 грн.

Проте, зазначена сума відповідачем у системі електронного адміністрування ПДВ як сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не відображена.

21.09.2015 позивачем подано другий уточнюючий розрахунок за податковою декларацією з ПДВ за червень 2015 року, у відповідності до якого сума від`ємного значення складала за червень 2015 року у сумі 116926280,00 грн.

Ця сума також не відображена податковим органом у системі електронного адміністрування ПДВ як сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Листом від 09.03.2016 №4969/10/05-81-12-01  Жовтнева ОДПІ міста Маріуполя ГУ ДФС у Донецькій області повідомила товариство на його звернення з приводу відсутності  відображення у системи електронного адміністрування сум від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, що ТОВ «Техно-Комерц»  станом на 21.01.2016 не є платником податку на додану вартість, тому відсутні підстави для відображення в системі електронного адміністрування суми від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.

Також, 03.03.2016 №470/05/97/14-03 Жовтневою ОДПІ міста Маріуполя ГУ ДФС у Донецькій області надано відповідь, що  планові та позапланові документальні перевірки підприємства з моменту взяття на облік до Жовтневої ОДПІ 08.05.2015 не проводилися.

Законом України від 28.12.2014 №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» було запроваджено систему електронного адміністрування податку на додану вартість (пункт 35 підрозділу 2 розділу XX Кодексу): з 1 січня до 1 липня 2015 року (або до дати, визначеної в окремому рішенні Верховної Ради України про скорочення терміну перехідного періоду відповідно до пункту 7 Прикінцевих положень Закону № 71) - у тестовому режимі; з 1 липня 2015 року - на постійній основі.

Згідно з пунктами 200-1.1, 200-1.2 статті 200-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Відповідно до пункту 2 Прядку електронного адміністрування податку на додану вартість затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» рахунок у системі електронного адміністрування податку - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.

29.07.2015 року набрав чинності Закон України від 16.07.2015 №643-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість», яким підрозділ 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України доповнено пунктом 34, відповідно до якого станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових УНаклОтр, УНаклВид та УМитн, що були сформовані, починаючи з 01.07.2015.

Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом до 31.07.2015 для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року) (підпункт 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Прикінцеві положення Податкового кодексу України).

Аналогічний алгоритм дій ДФС України визначений підпунктом 3 пункту 10 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 569 від 16.10.2014.

Відповідно до пункту 13 зазначеного Порядку ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Відповідно до статті 49 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.

Податкова декларація з податку на додану вартість подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (стаття 203.1. Податкового кодексу України).

Пунктом 50.1 статті 50 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених    статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Отже, платник податків у разі самостійного виявлення помилок у податковій декларації має право надіслати уточнюючий розрахунок до цієї декларації не пізніше закінчення 1095 дня що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. 

Разом з тим,  положення пункту 34 підрозділу 2 Розділу XX Податкового кодексу України жодних обмежень щодо зарахування реєстраційної суми від`ємного значення попередніх звітних періодів (до 01.07.2015 ) не містять, та, у тому числі, заборон щодо її коригування у відповідності до приписів пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України шляхом подачі уточнюючого розрахунку до податкової декларації внаслідок самостійно виявлених помилок, що складає обов`язок платника податку.

Згідно з пунктом 8 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого   наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 № 966 до податкової звітності з податку на додану вартість належать: податкова декларація з податку на додану вартість з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Отже, уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з платку на додану вартість поданий платником податків до контролюючого органу у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період червень 2015 року є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, а тому сформовані у ньому показники (зокрема рядку 31) повинні бути враховані податковим органом при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення, зокрема, за червень 2015 року.

Відповідно до пункту 13 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 569 від 16.10.2014 ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі. Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Наведене свідчить про те, що система електронного адміністрування податку на додану вартість організована на централізованому рівні ДФС України, на цьому ж рівні відбувається і автоматичне обчислення реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого з показників формули.

ТОВ «Техно-Комерц» надіслало уточнюючий розрахунок до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року в строки, визначені статтями 50, 102 Податкового кодексу України.

Відповідно до Витягів з системи електронного адміністрування ПДВ після обнуління показників в СЕА не відбулося автоматичне збільшення позивачу значення реєстраційної суми відповідно до положень підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України на суму від`ємного значення в розмірі 116926280,00 грн., що була відображена позивачем в рядку 24 згідно уточнюючого розрахунку до податкової декларації  з ПДВ за червень 2015 року.

На підставі пункту10 Порядку електронного адміністрування ПДВ затверджено постановою Кабінету Міністрів України №569 від 16.10.2014 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» Державна фіскальна служба України: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі;                            2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.

Таким чином, права ТОВ «Техно-Комерц», яке виконало всі умови, додержання яких вимагається для реалізації права на збільшення в СЕА реєстраційної суми відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції закону № 643), порушено внаслідок неправомірної бездіяльності ДФС України.

Щодо доводів касаційної скарги про те, що остаточне судове рішення по справі №805/473/16-а, керуючись частиною п`ятою статті 4 Закону України «Про доступ до судових рішень» від 22.12.2005 № 3262, згідно з якою судді мають право на доступ до усіх інформаційних ресурсів Єдиного державного реєстру судових рішень, Верховним Судом встановлено, що ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.06.2017 у справі №805/473/16-а постанову Донецького окружного адміністративного суду від 23.03.2016 залишено без змін. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03.08.2017 на підставі пункту 5 частини п`ятої статті 214 Кодексу адміністративного судочинства України відмовлено у відкритті касаційного провадження на зазначені судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у справі №805/473/16-а.

Отже, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення розглядуваних позовних вимог.

В частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів попередніх інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 12.10.2016 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 17.01.2017 у справі                                   № 805/3148/16-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова