ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 січня 2021 року	Львів	Справа № 500/1946/20 пров. № А/857/13904/20	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                                 Шинкар Т.І.,
суддів                                                                                   Іщук Л.П.,
                                                                                             Шевчук С.М.,
секретаря судового засідання                                            Лутчин А.М., 
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Подлісна І.М.), ухвалене в порядку письмового провадження в м.Тернополі 22 вересня 2020 року, повне судове рішення складено 23 вересня 2020 року, у справі №500/1946/20 за позовом Приватного підприємство фірма «Вікторія В» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В:

29.07.2020 Приватне підприємство фірма «Вікторія В» (далі - Підприємство) звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, просило, з врахуванням заяви про уточнення позовних вимог: скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №11 від 20.05.2020 у Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України у строк визначений судом подати суду звіт про виконання судового рішення після набрання ним законної сили. 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1748631/3339558 від 20.07.2020; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 20.05.2020 №11 у Єдиному реєстрі податкових накладних; стягнуто на користь приватного підприємства фірми «Вікторія В» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України сплачений судовий збір в розмірі 2102 (дві тисячі сто дві) гривні 00 копійок, відповідно до квитанції № 1024 від 27.07.2020. В решті позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань платників податків здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення), а не про правочини (господарські зобов`язання). Суд першої інстанції вказав, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Суд першої дійшов висновку, що позивачем доведено, що відповідач безпідставно виніс рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1748631/3339558 від 20.07.2020, а тому вищевказане рішення підлягає скасуванню. Разом з тим, суд першої інстанції вказав, що у суду немає обґрунтованих сумнівів щодо виконання відповідачем рішення у цій справі, а крім того, примусове виконання рішень суду у даній категорії справ забезпечується органами державної виконавчої служби.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити в позові в повному обсязі. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що відповідно до квитанції 1 від 09.06.2020 про зупинення податкової накладної №11 від 20.05.2020 зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг « 1001», який зазначено позивачем у графі 3.1 оскаржуваної податкової накладної відповідають визначеному Постановою Кабінету Міністрів України №1165 критерію ризиковості здійснюваної господарської операції вказаному у п.1. Скаржник вказує, що рішення від 20.07.2020 №1748631/33390458 про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 20.05.2020 прийнято у зв`язку з ненаданням первинних документів на придбання ТМЦ насіння, засобів захисту рослин, не надано товарно-транспортних накладних та видаткових накладних щодо придбання ТМЦ насіння, засобів захисту рослин. 
Учасники справи в судове засідання явку повноважних представників не забезпечили, належним чином повідомленні про дату, час та місце розгляду справи, що відповідно до частини 2 статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) не перешкоджає розгляду справи. 
Відповідно до статті 229 та статті 230 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося, секретарем забезпечено ведення протоколу судового засідання.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в оскаржуваній частині, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що рішення суду першої інстанції в оскаржуваній частині вимогам статті 242 КАС України відповідає.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що Приватне підприємство фірми «Вікторія В», ідентифікаційний номер 33390458, зареєстроване як юридична особа 26.05.2005, з 01.10.2016 зареєстроване як платник податку на додану вартість, основний вид діяльності за КВЕД-2010 – 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
За результатами здійснення господарської діяльності з Товариством з обмеженою відповідальністю фірма «Тріумф» відповідно до умов договору поставки №Т.ОО43 від         18 травня 2020 року Підприємством складено податкову накладну за номером №11 від 20.05.2020, яку подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанції від 09.06.2020 №1 податкову накладну прийнято, реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=4,3878%, «Р»=0.
Приватне підприємство фірма «Вікторія В» направило на адресу ГУ ДФС в Тернопільській області повідомлення від 14.07.2020 №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, вказавши, що Приватне підприємство фірми «Вікторія В» створено на основі оренди права на земельну частку (пай), орендні відносини регулюються договорами оренди. Земельні частки (паї) знаходяться на території Малобілківської сільської ради. Надано контролюючому органу документи, що розкривають зміст операцій, на 22 додатках.
Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від    20 липня 2020 року за №1748631/33390458 відмовлено в реєстрації податкової накладної №11 від 20 травня 2020 року з підстав ненадання платником податку копій документів – первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних. 
Вважаючи вказане рішення протиправним, таким, що підлягає скасуванню, Підприємство звернулось із позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкової накладної контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що 18 травня 2020 року Товариством з обмеженою відповідальністю фірма «Тріумф» (Покупець) та Приватним підприємством фірма «Вікторія В» (Постачальник) укладено договір поставки №Т.ОО43 згідно із яким Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Покупець прийняти та оплатити пшеницю урожаю 2020 року, в заліковій вазі у кількості 164,286 т по ціні 3500,00 грн/т на загальну суму 575 001,00 грн., в тому числі ПДВ – 95   833,50 грн.
Згідно із пунктом 3.1 вказаного Договору Постачальник передає товар Покупцеві у повному обсязі (включно) до 05 серпня 2020 року. Пунктом 4.1 Договору встановлено, що Покупець здійснює попередню оплату у сумі 312 000,00 грн. за товар шляхом перерахування коштів на банківський рахунок Постачальника у відповідності до реквізитів, зазначених у рахунку Постачальника до 22 травня 2020 року включно.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
20.05.2020 Покупцем на виконання умов договору перераховано на рахунок Постачальника кошти в сумі 312 000,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №164 від 20.05.2020.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до вимог пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;      2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як зазначено у отриманій Підприємством квитанції, податкова накладна відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Так, відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1165) до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що Приватне підприємство фірми «Вікторія В» створене на основі оренди права на земельну частку (пай). Орендні відносини регулюються договорами оренди. Земельні паї знаходяться на території Малобілківської сільської ради. Підприємство займається всіма видами сільськогосподарського виробництва. Основним видом діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Підприємство являється платником 4 групи податку.
У 2020 році Підприємством подано Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року форми №4-сг, де наявна інформація про посіви сільськогосподарської продукції у 2020 році. За Підприємством обліковується 118,69 га ріллі, на якій посіяно 55 га озимої пшениці під урожай 2020 року.
Судом першої інстанції встановлено, що роботи на полях (зокрема розпушення, оранка, дискування, культивація, боронування ґрунту, сівба, догляд за посівами Підприємство провадили власною технікою, зокрема основними засобами, яка є в наявності, а саме: трактори - 3 штуки; плуги - 2 штуки; культиватори - 1 штука; комбайни зернові - 1 штука; агрегати комбіновані напівнавісний - 1 штука; сівалки - 1 штука. Облікова кількість штатних працівників усього в 2020 році - 3 чоловіка. Посів озимої пшениці проводився власним насінням, зібраним в 2019 році. Для забезпечення діяльності придбано у 2019 році паливно-мастильні матеріали, мінеральні добрива, засоби захисту рослин.
Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 закріплено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520)
Відповідно до пунктів 11, 12 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.
При цьому, оцінці підлягає правомірності дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.
Законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).
Разом із тим, у квитанції від 09.06.2020 не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що вказує на невідповідність сформованих квитанцій вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Як встановлено судом першої інстанції з матеріалів справи, Підприємство для підтвердження інформації, зазначеної у поданій податковій накладній, подало до контролюючого органу: довідку Малобілківської сільської ради від 10.07.2020 №107 щодо наявності земель, акт №3 витрати насіння і садивного матеріалу за жовтень 2019 року, акти №2 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за березень 2020 року, за жовтень 2020 року, відомість про наявність земельних ділянок, видаткові накладні, платіжні доручення, товарно-транспортну накладну на відпуск нафтопродуктів, договори №Т.0043 від 18.05.2020, №П-03-1208 від 13.01.2020 (про поставку (зі складу), №П-54-1208 від 13.03.2019 (про поставку (зі складу), №128 від 13.03.2019 (поставки нафтопродуктів), повідомлення про об`єкти оподаткування по формі 20-ОПП, акт прийому-передачі від 03.02.2020. Отримання вказаних документів підтверджено скаржником у відзиві на позовну заяву та долученим до матеріалів справи скріншотом Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК.
Згідно з пунктом 18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №566, комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).
Водночас, суд апеляційної інстанції зауважує, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
В оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не зазначено, якими мотивами керувалася Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області, вважаючи, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, не вказано яких саме документів позивачем не подано, тоді як при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган мав навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації. 
Покликання на ненадання платником податку копій первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних, як на підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані Підприємством є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, на переконання суду апеляційної інстанції, є формальним та вказує на протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Крім того, суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо належного оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, також не є законним.
Отже, позивачем і контролюючому органу, і під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваної господарської операції.
Разом з тим, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, тоді як невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції, надаючи правову оцінку аргументам сторін, погоджується з висновком судом першої інстанції щодо безпідставності прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1748631/33390458 від 20.07.2020, та як наслідок скасування такого.
За відсутності обставин, які б унеможливлювали реєстрацію поданої Підприємством податкової накладної №11 від 20.05.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати вказану податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання. 
Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Оскільки учасники справи не оскаржують рішення суду першої інстанції в частині відмови в позові, в силу приписів статті 308 КАС України рішення суду першої інстанції в цій частині не є предметом перегляду судом апеляційної інстанції.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Суд апеляційної інстанції також зауважує, що зазначення в оскаржуваному судовому рішенні номеру рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 1748631/3339558 є опискою, тоді як вірно №1748631/33390458 від 20.07.2020, що може бути виправлено судом першої інстанції з власної ініціативи або за заявою учасника справи чи іншої заінтересованої особи та не є самостійною підставою для скасування рішення суду першої інстанції
З огляду на викладене, враховуючи положення стаття 316 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності рішення щодо відмови в реєстрації податкової накладної, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.
Керуючись статтями 230, 241, 243, 308, 310, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року у справі №500/1946/20 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	С. М. Шевчук  	
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 08.02.2021 згідно з ч.3 ст.321 КАС України