ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 березня 2021 р.	Справа № 520/12672/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Калиновського В.А.,
Суддів: Макаренко Я.М. ,  Кононенко З.О. ,
за участю секретаря судового засідання Ковальчук А.С
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.12.2020, головуючий суддя І інстанції: Білова О.В., м. Харків, повний текст складено 21.12.20 року по справі № 520/12672/2020
          за позовом          товариства з обмеженною відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс"  
          до          Головного управління ДПС у Харківській області ,          Державної податкової служби України                  
          про визнання протиправними рішення та зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженною відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597973/31062507;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597974/31062507;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597972/31062507;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складений Товариством з обмеженою відповідальністю «Фармацевтична фірма «Вертекс» розрахунок - коригування № 612 від 15.05.2020р.; розрахунок - коригування                   № 614 від 15.05.2020р.; розрахунок - коригування № 616 від 15.05.2020р. датою фактичного подання на реєстрацію - 18 травня 2020 року.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 09.12.2020 року в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс" відмовлено.
Не погодившись з  рішенням суду  першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити. 
В  обґрунтування    вимог    апеляційної     скарги   позивач  посилається   на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального  та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що відповідачем у квитанціях про зупинення реєстрації в ЄРПН розрахунку-коригування № 612, розрахунку-коригування                    № 614, розрахунку-коригування № 616 не зазначено конкретних вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН. Це унеможливлює визначення платником податку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Натомість, після зупинення реєстрації розрахунків коригування, позивач з метою спростування сумнівів контролюючого органу в реальності господарських операцій з постачання товарів, надав достатньо грунтовні пояснення, а також щодо звільнення здійснених операцій з постачання товарів від оподаткування ПДВ, документи на підтвердження походження товару та тієї обставини, що поставлена продукція ним не придбавалася, а є продукцією власного виробництва. Вважає, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації щодо оформлення та надсилання квитанцій прямо вказує на те, що спірні рішення, які були прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії відповідача 1 про відмову у реєстрації розрахунків коригування, теж є протиправними, у зв`язку з невідповідністю положенням абз.) 13 п. 201.10. ст. 201 ПК України, пунктів 10,11 Порядку № 1165.
В судове засідання сторони не прибули, про дату, час та місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, справа розглядається за відсутності сторін. 
Згідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, колегія суддів, враховуючи неявку у судове засідання всіх учасників справи,  вважає за можливе фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювати.
Колегія  суддів,  заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали  справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Вертекс», (даті за текстом - ТОВ «Вертекс», Позивач), зареєстроване в якості юридичної особи, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зроблено запис: Дата державної реєстрації: 26.07.2000 Дата запису: 13.05.2005 Номер запису: 14801200000009652. Основними видами діяльності підприємства згідно КВЕД 2010 є: 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами (основний); 21.20 Виробництво фармацевтичних препаратів і матеріалів; 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; КВЕД 20.20 Виробництво засобів дезинфікуючих.
В рамках здійснення господарської діяльності ТОВ «Вертекс» мав господарські відносини з ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП", які здійснювались на підставі укладеного Договору поставки 04.10.2019р. № 121/П, за умовами якого ТОВ «Вертекс» (Продавець) зобов`язувався передати у власність ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" (Покупець), а Покупець прийняти та оплатити готові лікарські засоби, дієтичні добавки, косметичні та профілактичні засоби (за договором «товар») в номенклатурі, кількості та за цінами, вказаними у видаткових накладних.
На виконання умов вищезазначеного Договору, за фактом поставок на адресу ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП", позивачем було складено наступні видаткові накладні про постачання продукції власного виробництва:
- видаткова накладна № 673 від 02.04.20.20 р. про постачання дезінфікуючого засобу (Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.) на суму 135 270,00грн., у тому числі ПДВ - 27 054.00 грн;
- видаткова накладна № 708 від 06.04.2020р. про постачання дезінфікуючих засобів (Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.; Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі) на суму 806 293,44 грн у тому числі ПДВ 134 382,24 грн;
- видаткова накладна № 724 від 08.04.2020р. про постачання дезінфікуючого засобу (Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі) на суму 626 337. 36 грн. у тому числі ПДВ 104 389,56 грн;
Також, позивачем було сформовано та в електронній формі засобами телекомунікаційного зв`язку направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №11 від 02.04.2020р. на суму 162 324,00 у т.ч. ПДВ 27 054,00 грн., № 30 від 06.04.2020р. на суму 806 293, 44 грн. у т.ч. ПДВ - 134 382,24 грн. , № 47 від 07.04.2020р. на суму 626 337,36 грн. у т.ч. ПДВ 104 389,56 грн., які були зареєстровані у ЄРПН, що підтверджується відповідними квитанціями.
Законом України від 30.03.2020 №540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів, спрямованих па забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (СОVID-19)», що набули чинності 02.04.2020 р. (далі- Закон № 540) внесено зміни до Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Так, відповідно до п.71 підрозділу 2 розділу XX ПК України встановлено, що тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID19), звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лі карських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID -19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.
У разі здійснення операцій, звільнених відповідно до цього пункту, положення пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу та положення статті 199 цього Кодексу не застосовуються що до таких операцій.
Також встановлено, що норми цього пункту застосовуються до операцій, здійснених починаючи з 17 березня 2020 року.
Перелік лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID- 19), які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України звільняються від оподаткування податком на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року № 224. (далі за текстом Перелік № 224)
Зокрема, до Переліку № 224, операції з постачання яких звільняються від оподаткування податком на додану вартість, віднесено дезінфікуючі засоби (код УКТЗЕД - 3808 (3808949000), до яких також належить продукція позивача - Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.; Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі, що було поставлено на адресу ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" за вищезазначеними видатковими накладними.
Таким чином, відповідно до п. 71 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, пільговий режим оподаткування ПДВ застосовується на всіх етапах постачання товарів, включених до відповідного Переліку, встановленого Кабміном, незалежно від дати їх виробництва та походження (вітчизняного виробництва чи ввезених на митну територію України), а також незалежно від кола суб`єктів, що здійснюють такі операції. їх статусу, як платників ПДВ, чи форми власності, у тому числі на лікарські засоби вітчизняного виробництва що не були імпортовані в Україну.
15.05.2020 з огляду на те, що відповідно до положень п.71 підрозділу 2 розділу XX ПК України зі змінами, внесеними Законом України від 30.03.2020 №540-ІХ вищезазначеного Закону, за звільненими від оподаткування ПДВ операціями з постачання дезінфікуючих засобів не формуються податкові зобов`язання з ПДВ, та не застосовується п. 198.5 ст. 198 ПК України, Позивачем та ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" складено Акт коригування № 8, за яким зменшено загальну суму вартості поставленого товару та суму ПДВ за окремими позиціями товару, відвантаженого за видатковими накладними: № 673 від 02.04.2020; № 708 від 06.04.2020; № 724 від 08.04.2020, тобто визначено вартість такого товару без нарахування ПДВ.
На підставі Акту коригування № 8 від 15.05.2020 позивачем було сформовано та 18.05.2020 підприємством - Покупцем «ЕЙЧ ЕН ГРУПП» в електронній формі направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
-розрахунок - коригування кількісних та вартісних показників на зменшення суми податкових зобов`язань № 612 від 15.05.2020 до податкової накладної №11 від 02.04.2020 на суму зменшення вартості 162 324,00 у т.ч. ПДВ - 27 054.00 грн.;
-розрахунок-коригування № 614 від 15.05.2020 до податкової накладної № 30 від 06.04.2020 на суму зменшення вартості 806 293, 44 грн. у т.ч. ПДВ - 134 382,24 грн.;
-розрахунок-коригування № 616 від 15.05.2020 до податкової накладної № 47 від 07.04.2020 на суму зменшення вартості 626 337.36 грн. у т.ч. ПДВ - 104 389,56 грн.
Наступного дня, 19.05.2020, позивачем отримано квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН за вказаними розрахунками коригування № 612, 614, 616 від 15.05.2020 до податкових накладних №11 від 02.04.2020, № 30 від 06.04.2020, № 616 від 15.05.2020, у яких зазначено наступну підставу: відповідає вимогам п.5 «Критеріїв ризиковості здійснення операції». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН.
20.05.2020 позивачем було складено та 26.05.2020 направлено Повідомлення з письмовими поясненнями та копіями документів щодо розрахунків коригування № 612 від 15.05.2020, № 614 від 15.05.2020, № 616 від 15.05.2020, реєстрацію яких зупинено, та копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
01.06.2020 позивачем через електронний кабінет платника податків отримано рішення Комісії Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
-від 01.06.2020 №1597973/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 612 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів. актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
-від 01.06.2020 №1597974/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 614 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
-від 01.06.2020 №1597972/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 616 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Позивач скористався правом на адміністративне оскарження отриманих рішень, відповідно до п. 56 ПК України.
Так, позивач 15.06.2020 через електронний кабінет платників податків звернувся з відповідними скаргами до ДПС України, до яких також було надані письмові пояснення, зазначено, що вищезазначені рішення Комісії Головного управління ДПС у Харківській області є незаконними, а також долучені необхідні первинні та інші документи та усі необхідні копії документів, достатні для скасування спірних рішень та реєстрації розрахунків коригування.
23.06.2020 позивачем отримано рішення комісії центрального рівня ДПС України за результатами розгляду скарг від 15.06.2020 щодо рішень Комісії Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597973/31062507; від 01.06.2020 №1597974/31062507, від 01.06.2020 №1597972/31062507, якими залишено скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Вертекс», непогодившись із рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації розрахунків коригування № 612 від 15.05.2020 № 614 від 15.05.2020, № 616 від 15.05.2020 у ЄРПН, вважаючи їх незаконними та такими, що призводять до незаконного оподаткування операцій позивача звільнених від оподаткування ПДВ згідно з положеннями п. 71 підрозділу 2 розділу XX ПК України зі змінами, внесеними Законом України від 30.03.2020 №540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (СОVID-19)», звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що у позивача в даному випадку відсутні права та обов`язки щодо реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, в реєстрації яких було відмовлено контролюючим органом. Таким чином, у спірних правовідносинах відповідачем не порушено прав позивача, протилежного судовим розглядом не встановлено, а позивачем не доведено.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
За змістом пп. "а" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Положеннями п. 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 № 1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі -Порядок №1165).
Пунктом 1 Порядку № 1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Так, за змістом п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
У відповідності до п. 5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, - складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Пунктами 10, 11 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до абз. 2 п. 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
З матеріалів справи вбачається, що 19.05.2020р. позивачем отримано наступні квитанції про зупинку реєстрації розрахунків коригування позивача в ЄРПН, а саме:
- Квитанцію J1201210 Додаток №2 №612 від 15.05.2020р. Реєстраційний номер 9109739446 за розрахунком -коригування № 612 від 15.05.2020р. до податкової накладної №11 від 02.04.2020р., у якій вказано "Документ прийнято. Реєстрація зупинена." та зазначено, що відповідно до п.201.16, ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація РК від 15.05.2020р.           № 612 в ЄРПН зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригуванні на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає вимогам п.5 «Критеріїв ризиковості здійснення операції». Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН; Додатково повідомлено : показник «D» = 6,0491%, «Р» = 77548,83.
- Квитанцію J1201210 Додаток №2 №614 від 15.05.2020р. Реєстраційний номер 9109739033 за розрахунком-коригування № 614 від 15.05.2020р. до податкової накладної № 30 від 06.04.2020р., у якій вказано "Документ прийнято. Реєстрація зупинена." та зазначено, що відповідно до п.201.16, ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація РК від 15.05.2020р. № 614 в ЄРПН зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригуванні на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає вимогам п.5 «Критеріїв ризиковості здійснення операції». Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН; Додатково повідомлено : показник «D» = 6,0491%, «Р» = 77548,83.
- Квитанцію J1201210 Додаток №2 №616 від 15.05.2020р. Реєстраційний номер № 9109741312 за розрахунком-коригування № 616 від 15.05.2020р. до податкової накладної № 47 від 07.04.2020р., у якій вказано "Документ прийнято. Реєстрація зупинена." та зазначено, що відповідно до п.201.16, ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація РК від 15.05.2020р. № 616 в ЄРПН зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригуванні на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає вимогам п.5 «Критеріїв ризиковості здійснення операції». Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник «D» = 6,0491%, «Р» = 77548,83.
Разом з тим, у п. 5 додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165, зазначено буквально наступне: критерієм ризиковості здійснення операцій є «перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних /розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги».
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Вертекс» мав господарські відносини з ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП", які здійснювались на підставі укладеного Договору поставки 04.10.2019р. № 121/П, за умовами якого ТОВ «Вертекс» (Продавець) зобов`язувався передати у власність ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" (Покупець), а Покупець прийняти та оплатити готові лікарські засоби, дієтичні добавки, косметичні та профілактичні засоби (за договором «товар») в номенклатурі, кількості та за цінами, вказаними у видаткових накладних.
На виконання умов вищезазначеного Договору, за фактом поставок на адресу ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП", позивачем було складено наступні видаткові накладні про постачання продукції власного виробництва:
- видаткова накладна № 673 від 02.04.20.20 р. про постачання дезінфікуючого засобу (Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.) на суму 135 270,00грн., у тому числі ПДВ - 27 054.00 грн;
- видаткова накладна № 708 від 06.04.2020р. про постачання дезінфікуючих засобів (Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.; Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі) на суму 806 293,44 грн у тому числі ПДВ 134 382,24 грн;
- видаткова накладна № 724 від 08.04.2020р. про постачання дезінфікуючого засобу (Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі) на суму 626 337. 36 грн. у тому числі ПДВ 104 389,56 грн;
Також, позивачем було сформовано та в електронній формі засобами телекомунікаційного зв`язку направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №11 від 02.04.2020р. на суму 162 324,00 у т.ч. ПДВ 27 054,00 грн., № 30 від 06.04.2020р. на суму 806 293, 44 грн. у т.ч. ПДВ - 134 382,24 грн. , № 47 від 07.04.2020р. на суму 626 337,36 грн. у т.ч. ПДВ 104 389,56 грн., які були зареєстровані у ЄРПН, що підтверджується відповідними квитанціями.
Законом України від 30.03.2020 №540-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів, спрямованих па забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (СОVID-19)», що набули чинності 02.04.2020 р. (далі- Закон № 540) внесено зміни до Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Так, відповідно до п.71 підрозділу 2 розділу XX ПК України встановлено, що тимчасово, на період, що закінчується останнім календарним днем місяця, в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID19), звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та/або операції з постачання на митній території України товарів (у тому числі лі карських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання), необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID -19), перелік яких визначено Кабінетом Міністрів України.
У разі здійснення операцій, звільнених відповідно до цього пункту, положення пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу та положення статті 199 цього Кодексу не застосовуються що до таких операцій.
Також встановлено, що норми цього пункту застосовуються до операцій, здійснених починаючи з 17 березня 2020 року.
Перелік лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, необхідних для виконання заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню, локалізацію та ліквідацію спалахів, епідемій та пандемій коронавірусної хвороби (СОVID- 19), які звільняються від сплати ввізного мита та операції з ввезення яких на митну територію України звільняються від оподаткування податком на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2020 року № 224. (далі за текстом Перелік № 224)
Зокрема, до Переліку № 224, операції з постачання яких звільняються від оподаткування податком на додану вартість, віднесено дезінфікуючі засоби (код УКТЗЕД - 3808 (3808949000), до яких також належить продукція позивача - Розчин для дезінфекції шкіри рук по 1000 мл.; Гель для дезінфекції шкіри рук по 100 мл у флаконі, що було поставлено на адресу ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" за вищезазначеними видатковими накладними.
Таким чином, відповідно до п. 71 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, пільговий режим оподаткування ПДВ застосовується на всіх етапах постачання товарів, включених до відповідного Переліку, встановленого Кабміном, незалежно від дати їх виробництва та походження (вітчизняного виробництва чи ввезених на митну територію України), а також незалежно від кола суб`єктів, що здійснюють такі операції. їх статусу, як платників ПДВ, чи форми власності, у тому числі на лікарські засоби вітчизняного виробництва що не були імпортовані в Україну.
15.05.2020 з огляду на те, що відповідно до положень п.71 підрозділу 2 розділу XX ПК України зі змінами, внесеними Законом України від 30.03.2020 №540-ІХ вищезазначеного Закону, за звільненими від оподаткування ПДВ операціями з постачання дезінфікуючих засобів не формуються податкові зобов`язання з ПДВ, та не застосовується п. 198.5 ст. 198 ПК України, Позивачем та ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП" складено Акт коригування № 8, за яким зменшено загальну суму вартості поставленого товару та суму ПДВ за окремими позиціями товару, відвантаженого за видатковими накладними: № 673 від 02.04.2020; № 708 від 06.04.2020; № 724 від 08.04.2020, тобто визначено вартість такого товару без нарахування ПДВ.
На підставі Акту коригування № 8 від 15.05.2020 позивачем було сформовано та 18.05.2020 підприємством - Покупцем «ЕЙЧ ЕН ГРУПП» в електронній формі направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
-розрахунок - коригування кількісних та вартісних показників на зменшення суми податкових зобов`язань № 612 від 15.05.2020 до податкової накладної №11 від 02.04.2020 на суму зменшення вартості 162 324,00 у т.ч. ПДВ - 27 054.00 грн.;
-розрахунок-коригування № 614 від 15.05.2020 до податкової накладної № 30 від 06.04.2020 на суму зменшення вартості 806 293, 44 грн. у т.ч. ПДВ - 134 382,24 грн.;
-розрахунок-коригування № 616 від 15.05.2020 до податкової накладної № 47 від 07.04.2020 на суму зменшення вартості 626 337.36 грн. у т.ч. ПДВ - 104 389,56 грн.
Проте, позивачем було отримано від контролюючого органу квитанції від 15.05.2020 про зупинення реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, з посиланнями на вимоги: п.201.16 ст.201 ПКУ реєстрація ПН/РК зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК.
Позивачем до контролюючого органу були надіслані пояснення та повідомлення щодо надання пояснення та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими надано пояснення щодо здійснення господарських операцій з ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП".
Проте, 01.06.2020 позивачем через електронний кабінет платника податків отримано рішення Комісії Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:
-від 01.06.2020 №1597973/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 612 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
-від 01.06.2020 №1597974/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 614 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
-від 01.06.2020 №1597972/31062507, яким відмовлено в реєстрації розрахунку -коригування № 616 від 15.05.2020р. в ЄРПН у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Так, згідно з п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246, розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246, після надходження розрахунків коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема: дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу та дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п. 7 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 р. № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 р. за № 959/30827, автоматизована перевірка електронного документа включає:
перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до частини другої статті 18 Закону України "Про електронні довірчі послуги";
перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку:
перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
перевірку наявності обов`язкових реквізитів;
перевірку права підпису електронного документа підписувачем.
Згідно з п. 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 р. № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
З матеріалів справи вбачається, що у долучених до матеріалів справи квитанціях від 18.05.2020 р. № 9109739446, № 9109739033, № 9109741312 у розділі підписи документа зазначено:
перший - печатка, 431382254, ТОВ "ЕЙЧ ЕН ГРУПП"...;
другий - директор, 43138254, НОМЕР_1 ОСОБА_1 ...;
третій - печатка, 31062507, ТОВ "ФАРМАЦЕВТИЧНА ФІРМА "ВЕРТЕКС"...;
четвертий - бухгалтер, 31062507, 2327300985 ОСОБА_2 і таким чином, засвідчено позитивний результат перевірки обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку, внаслідок чого прямо вказано: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена".
Отже той факт, що за результатами перевірки складених позивачем і надісланих на реєстрацію його контрагентом розрахунків коригування орган Державної податкової служби України не формував квитанцію про неприйняття, а сформував квитанцію про зупинення реєстрації розрахунку коригування засвідчує, що встановлений законодавством порядок складення розрахунків коригування та їх надсилання на реєстрацію було дотримано.
Таким чином, колегія суддів вважає помилковим висновок контролюючого органу про те, що на реєстрацію згадані розрахунки коригування подав позивач (продавець), а не його контрагент - покупець, через «що у спірних правовідносинах відповідачем не порушено прав позивача», є безпідставними.
Дослідивши матеріали справи колегія суддів встановила, що позивач подавав для реєстрації  розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, реєстрацію яких було зупинено не через наявність одного з Критеріїв ризиковості платника податку (п. 1), а з підстав одного з Критеріїв ризиковості здійснення операцій (п. 5).
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що відповідач цитував абз. 10 п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 р. № 1165, та наводив виключно перелік документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податків з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Підставою ж для зупинки реєстрації розрахунків коригування, зазначеною в оскаржуваних Рішеннях, є претензії не до самого платника податків, а до здійснених ним операцій, що є предметом регулювання інших норм права. Оскаржувані позивачем Рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.06.2020 р. № 1597973/31062507, від 01.06.2020 № 1597974/31062507, від 01.06.2020 № 1597972/31062507 не містять жодних претензій до платника податків і не згадують жодного з Критеріїв ризиковості платника податку.
Підставою для відмови в реєстрації поданих позивачем Розрахунків тотожно визначено "ненадання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; відсутні первинні документи щодо придбання ТМЦ.
Рішеннями комісії центрального рівня ДПС України за результатами розгляду скарг позивача від 15.06.2020 щодо рішень Комісії Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597973/31062507; від 01.06.2020 №1597974/31062507, від 01.06.2020 №1597972/31062507,  було залишено скарги без задоволення,  а рішення комісії регіонального рівня без змін.
Підставою для залишення скарг позивача без задоволення визначено: "ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунки-Фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових Форм та галузевої специфіки, накладних".
При цьому, колегія суддів вважає, що податковому органу позивачем було надано всі необхідні документи, на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за Розрахунками коригування кількісних і вартісних показників та податковими  накладними. 
Головним управлінням Державної податкової служби України у Харківській області не надано доказів тотожності зазначеної ним у квитанціях від 15.05.2020 р. № 9109739446, № 9109739033, № 9109741312 підстави для зупинення реєстрації змісту пункту 5 додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165. Які саме операції стали підставою для висновку контролюючого органу про відповідність розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.05.2020 р. № 612 до податкової накладної від 02.04.2020 № 11, розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.05.2020 р. № 614 до податкової накладної від 06.04.2020 № 614 та розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 15.05.2020 р. № 616 критеріям ризиковості здійснення операцій в оскаржуваних рішеннях не зазначено.
Так, наказом Міністерства Фінансів України від 12.12.2019 № 520 зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 520), що відповідно до пункту 1, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з п. 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з абз. 2 п. 6 Порядку № 520 платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктами 9, 10 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Згідно з п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Аналізуючи наведені норми, колегія суддів доходить висновку, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної/розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.
Автоматизований моніторинг відповідності платника податку, яким складено податкову накладну, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку № 1156). Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку № 1156).
У разі, якщо за результатами моніторингу визначено, що цей платник податку відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація податкової накладної зупиняється, про що платнику протягом операційного дня надсилалася відповідна квитанція. У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної також зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Зі змісту залучених до матеріалів справи квитанцій від 15.05.2020 р. встановлено, що контролюючий орган дійшов висновку про відповідність розрахунків коригування, сформованих Позивачем, пункту 5 Критеріям ризиковості здійснення операції.
Так, мотивуючи цей висновок податковий орган зазначив, що "Сума компенсації вартості товару/послуги 3808, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
Проте, колегія суддів звертає увагу, Порядок № 1165 не містить вимоги про прийняття контролюючим органом окремого рішення з питання зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Водночас, виходячи з наведених вище положень пунктів 10, 11 Порядку № 1165, зміст такого рішення наводиться податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
При цьому, пунктом 11 Порядку № 1165 передбачено вимоги до змісту такої квитанції, а саме - у ній обов`язково мають бути зазначені: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Проте, у квитанція від 15.05.2020 р. № 9109739446, № 9109739033, № 9109741312 не зазначено вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН, що унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію розрахунків коригування у ЄРПН.
Порядок № 1165 не передбачає можливості проведення контролюючим органом консультацій, листування з платником податку на етапі прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН чи залучення платника податку до процесу прийняття цього рішення в інший спосіб. Тобто, у цьому випадку платник податку фактично позбавлений можливості на участь у процесі прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення.
Отже, як наслідок, визначальне значення для дотримання законності цієї процедури і забезпечення прав платника податку під час її проведення має конкретизація контролюючим органом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та зазначення у квитанції про зупинення чітких і зрозумілих вказівок такому платнику щодо того, які саме пояснення та копії документів має надати цей платник для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.
В межах спірних правовідносин, колегія суддів доходить висновку, що надіслані позивачу квитанції містять лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.
В свою чергу позивачем надано податковому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які свідчать про реальність здійснених господарських операцій та їх належне документальне відображення.
Згідно з правовими висновками постанови Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У пункті 75 постанови Верховного Суду від 17.12.2018 у справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18) міститься правовий висновок, у силу якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.
Таким чином, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Аналізуючи наведені нормативно - правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що  рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597973/31062507, від 01.06.2020 №1597974/31062507, від 01.06.2020 №1597972/31062507 є протиправними та підлягають скасуванню.  
Таким чином, позовні вимоги є законними, обгрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. 
Згідно ч.ч. 1, 2 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.
Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.12.2020 року по справі № 520/12672/2020 прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті, а отже підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу товариства з обмеженною відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс" задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.12.2020 року по справі                       № 520/12672/2020 скасувати. 
Прийняти нове рішення, яким позовні вимоги товариства з обмеженною відповідальністю "Фармацевтична фірма "Вертекс" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597973/31062507.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597974/31062507.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області від 01.06.2020 №1597972/31062507.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складений Товариством з обмеженою відповідальністю «Фармацевтична фірма «Вертекс» розрахунок - коригування № 612 від 15.05.2020р.; розрахунок - коригування          № 614 від 15.05.2020р.; розрахунок - коригування № 616 від 15.05.2020р. датою фактичного подання на реєстрацію - 18 травня 2020 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 		В.А. Калиновський	
Судді	   	Я.М. Макаренко    З.О. Кононенко   	
Повний текст постанови складено  22.03.2021 року